V. O EVENTUAL DESPROVIMENTO DO RE 255.568
65. Se acaso o STF não der provimento ao recurso fazendário, ainda assim as instituições financeiras não estarão eximidas do recolhimento do PIS sobre a sua receita bruta operacional, incluídas as receitas financeiras.
66. Mesmo que o STF venha a reconhecer a inconstitucionalidade formal por descabimento de MP em face do art. 73, ADCT, ou material da MP 517/94 e reedições, por violação ao art. 72, V, ADCT, por ser norma constitucional auto-aplicável, não há que se falar em inconstitucionalidade da inclusão das receitas financeiras na receita bruta operacional das instituições financeiras.
67. Nesse particular, calha o entendimento da Juíza Suzana Camargo manifestado em sua divergência ao sufragado pela parelha majoritária nos autos do acórdão sob exame (fls. 231-243):
"Enfim, a legislação do imposto de renda, vigente à época da instituição do Fundo Social de Emergência para os anos de 1994 e 1995, continha os elementos identificadores da receita bruta operacional, sendo que por definição legal compreendia ‘o produto da venda dos bens e serviços nas transações ou operações de conta própria; o resultado auferido nas operações de conta alheia; as recuperações ou devoluções de custo, deduções ou provisões; as subvenções correntes, para custeio ou operação, recebidas de pessoas jurídicas de direito público ou privado, ou de pessoas naturais’. – Negritos no original.
Diante disso resulta inelutável que, estando a base de cálculo compreendida, dentre outros aspectos, pelo produto da venda dos bens e serviços nas transações e operações de conta própria, bem como pelo resultado auferido nas operações de conta alheia, não há como deixar de entender, data venia, que nesses elementos estão englobadas, também, as receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurídicas, inclusive pelas instituições financeiras, pois é a própria legislação do imposto de renda que assim determinou ao estabelecer a definição de receita bruta operacional. – Negritos no original.
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Portanto, não há como concluir, data venia, que, ao restar estabelecido na legislação do imposto de renda que a receita bruta operacional é também constituída pelo produto da venda dos bens, estaria sendo afastada a atividade desenvolvida pelos bancos, consistente na comercialização de dinheiro, pois, na expressão venda de bens está compreendida desde a troca de mercadorias, títulos de crédito, de imóveis, por dinheiro, como a própria troca de dinheiro presente por dinheiro futuro, sendo esta última atividade a realizada primacialmente pelos bancos.
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Mas, a verdade é que mesmo que se entendesse que o alcance das expressões contidas na legislação do imposto de renda, expressas no ‘produto da venda de bens e serviços nas transações’ não estaria a englobar as receitas financeiras, decorrentes da comercialização do bem, expresso no dinheiro, no capital; e se se adotasse uma interpretação mais restritiva para o disposto no artigo 44, I, da Lei n. 4.506/64, ou mesmo no artigo 12 do Decreto-Lei n. 1.598/77, além do artigo 226 do Regulamento do Imposto de Renda, ainda assim tais operações estariam enquadradas na definição de receita bruta operacional.
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Vê-se, assim, que há uma perfeita identificação das atividades dos bancos com o conceito de ‘operações’, pelo que, realizada uma interpretação meramente literal do artigo 44 da Lei n. 4.506/64, também não há como deixar de reconhecer que as receitas financeiras, que justamente constituem o resultado, o produto de operações por conta própria e por conta alheia integram a receita bruta para os fins do artigo 72, V, do ADCT.
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Assim, com a precisão desses conceitos, não há como entender tenha a Medida Provisória n. 517/94 e suas reedições alterado a base de cálculo da contribuição para o PIS na forma concebida pelo artigo 72, V, do ADCT, pois, nesses textos não deixou de ser considerado que as operações financeiras constituem também a receita bruta operacional, pelo que, ao invés de violarem a Carta Magna, ao contrário, apresentam-se em perfeita consonância com os seus ditames.
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Portanto, o que se há de ter em consideração para a definição da receita bruta operacional não é a topografia da norma, mas os elementos dados pelo legislador no artigo 44 da Lei n. 4.506/64 para identificação de seu alcance e extensão e, a partir daí, constatar, inclusive nos demais instrumentos legislativos editados, se ocorreu ou não alteração conceitual.
E assim considerando, é dado adotar como primeira conclusão, que não se registra, data venia, a argüida inconstitucionalidade, posto que as Medidas Provisórias apontadas encontram-se em coadunância com o artigo 72, V, do ADCT, dado que não vieram a alterar a base de cálculo da contribuição para o PIS com o fim de integrar o Fundo Social de Emergência, expresso na receita bruta operacional, pois nela estão englobados não somente os serviços prestados, mas igualmente, os resultados auferidos nas operações financeiras no que tange aos bancos.
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68. Extremamente correto o entendimento da ilustre Juíza Suzana Camargo no sentido de que não há nenhuma vedação, legal ou constitucional, à inclusão das receitas financeiras na receita bruta operacional das instituições financeiras.
69. Nessa toada, somente se o STF julgar inconstitucional a inclusão das receitas financeiras na composição da receita bruta operacional das instituições financeiras, torna-se possível o pretendido recolhimento do tributo em desconformidade com o regime instituído pela ECR 1/94 (Fundo Social de Emergência).
VI. CONCLUSÕES
70.Por fim, são essas as conclusões:
1ª Inexistente o apontado vício de inconstitucionalidade formal da MP 517/94 e reedições, uma vez que esse instrumento normativo não foi utilizado para regulamentar o FSE, na linha do disposto no art. 165, § 9º, II, CF.
2ª A inquinada MP 517/94 ao tratar das hipóteses de exclusões e deduções da base de cálculo do PIS, segundo o novo regime tributário instituído pelo FSE, a ser cobrado das instituições financeiras, não colidiu com o disposto no art. 73 do ADCT.
3ª A MP 517/94 cuidou, exclusivamente para efeitos de determinação da base de cálculo do PIS, das deduções relativas à receita bruta operacional daquelas pessoas jurídicas contribuintes, sem que houvesse modificação dessa hipótese de incidência tributária.
4ª No presente caso, a própria Constituição remete-se à legislação infraconstitucional, como estabelece o art. 72, V, ADCT. Não é norma constitucional auto-aplicável aquela que busca na legislação infraconstitucional subsídios para sua concretização. Esse tipo de norma, segundo José Afonso da Silva, é norma constitucional limitada ou reduzida.
5ª Houve a necessidade de edição da inquinada MP 517/94 para conformar adequadamente a legislação infraconstitucional e concretizar o mandamento constitucional que determinou a cobrança do PIS sobre a receita bruta operacional das instituições financeiras.
6ª As pessoas jurídicas destinatárias e contribuintes do PIS, em tese, poderiam, se fosse de seu interesse, deixar de efetuar as exclusões legalmente permitidas na receita bruta operacional.
7º Para se aferir a inconstitucionalidade do conteúdo normativo da inquinada MP 517/94, mister se faz confrontá-la com o disposto nos outros diplomas normativos. Isso torna em indireta a suposta ofensa à Constituição, como assinalado na jurisprudência amiúde do STF.
8ª Para as contribuintes do PIS, na modalidade estabelecida no referido art. 72, V, ADCT, as receitas brutas operacionais são compostas das suas receitas financeiras, objeto de suas atividades empresariais típicas, além das vendas de mercadorias e da prestação de serviços.
9ªMesmo que o STF venha a reconhecer a inconstitucionalidade formal por descabimento de MP em face do art. 73, ADCT, ou material da MP 517/94 e reedições, por violação ao art. 72, V, ADCT, por ser norma constitucional auto-aplicável, não há que se falar em inconstitucionalidade da inclusão das receitas financeiras na receita bruta operacional das instituições financeiras.
10ª As instituições financeiras estarão eximidas de recolher o PIS sobre a sua receita financeira somente se o STF julgar inconstitucional a inclusão das suas receitas financeiras na composição da sua receita bruta operacional.