A questão a ser analisada é se há ofensa ao princípio da igualdade ou isonomia no tratamento tributário diferenciado do Imposto sobre Propriedade de Veículos Automotores - IPVA[1] de acordo com o combustível utilizado para a movimentação do veículo.
O princípio da Igualdade ou Isonomia Tributária está expresso nos artigos 5º e 150, II da Constituição Federal de 1988, podendo ser traduzido como o imperativo de ser dado tratamento igual aos iguais, bem como tratamento desigual aos desiguais, na medida de suas desigualdades.
Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes: [...]
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: [...]
II - instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos;
Essa é uma premissa que deve ser estabelecida para a análise da presente questão. Devem todos os carros usados, independente do tipo de combustível utilizado, serem tratados da mesma forma? É o que veremos adiante.
Por outro lado, é importante ressaltarmos que, com o advento da Emenda Constitucional n. 42/2003[2], foi previsto que o IPVA poderia ter alíquotas diferenciadas em função do tipo e utilização do veículo.
O eminente autor Ricardo Alexandre ao tratar do tema assim dispõe:
Atualmente, podem ser estipuladas alíquotas diferentes para veículos populares e luxuosos, sendo menores para os primeiros (variação quanto ao tipo). Também podem ser criadas alíquotas menores para veículos de aluguel (táxi) e de transporte escolar, e maiores para veículos de passeio (variação quanto a utilização) (ALEXANDRE, Ricardo. Direito Tributário Esquematizado. 1ª ed. São Paulo: Método, 2007, p. 562.)
Ao analisarmos a doutrina, percebemos que a grande maioria trata do tipo e da utilização no sentido acima, ou seja, o tipo do veículo relacionado à sua luxuosidade maior ou menor, bem como a utilização do mesmo referente à diferenciação se o uso é particular (passeio) ou profissional, sendo meio para exercício de uma profissão.
Cabe aqui citarmos acórdão do Supremo Tribunal Federal, “in verbis”:
IPVA – ALÍQUOTAS DIFERENCIADAS. Não implica ofensa à Constituição Federal o estabelecimento de alíquotas diferenciadas conforme a destinação do veículo automotor. Precedentes: Agravos Regimentais nos Recursos Extraordinários nº 414.259/MG e nº 466.480/MG, ambos relatados na Segunda Turma, pelo Ministro Eros Grau; e Agravo Regimental no Agravo de Instrumento nº 167.777/SP, Segunda Turma, de minha relatoria, entre outros. IPVA – AUTOMÓVEIS USADOS – VALOR VENAL – DEFINIÇÃO PELO PODER EXECUTIVO. Prevendo a lei a incidência da alíquota do Imposto sobre Propriedade de Veículos Automotores – IPVA sobre o valor venal do veículo, não conflita com a Carta da República a remessa da definição do quantitativo ao Executivo. (RE 424991 AgR/MG - MINAS GERAIS ?AG.REG. NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO - Relator(a): Min. MARCO AURÉLIO - Julgamento:13/09/2011 - Órgão Julgador: Primeira Turma).
Ocorre que, no nosso entendimento, nada impede que a interpretação acerca do tipo do veículo na diferenciação das alíquotas seja relacionada ao tipo de combustível utilizado no mesmo. Não se estaria dando tratamento desigual para a mesma situação, mas sim tratamento diferenciado para situações distintas.
Com efeito, tal diferenciação se coaduna com o outro critério para fixação das alíquotas diferenciadas, trazido pela EC n. 42/2003, uma vez que, geralmente, os carros movidos a diesel são utilizados como meio de exercício profissional, a saber, transporte de pessoas e bens por carros utilitários, ônibus ou caminhões.
Ademais, o Supremo Tribunal Federal não inclui tal interpretação entre os casos proibidos de diferenciação de alíquotas do IPVA.
Segundo o Supremo Tribunal Federal, não se pode tributar diferentemente veículos nacionais e importados, o que agrediria o princípio da não discriminação com base na procedência ou destino, previsto no art. 152 da CF/1988[3], assim como a cláusula de tratamento nacional, a qual prevê a equivalência de tratamento entre o produto importado, quando o mesmo ingressa regularmente no território nacional, e o produto similar nacional.
Também não é possível vislumbrar a possibilidade de adoção de alíquotas diferenciadas com base no “tipo de veículo”, como uma autorização para tributar diferentemente veículos terrestres, aquáticos ou aéreos, posto que o STF entende que o IPVA somente pode incidir sobre veículos terrestres[4].
EMENTA: Recurso Extraordinário. Tributário. 2. Não incide Imposto de Propriedade de Veículos Automotores (IPVA) sobre embarcações (Art. 155, III, CF/88 e Art. 23, III e § 13, CF/67 conforme EC 01/69 e EC 27/85). Precedentes. 3. Recurso extraordinário conhecido e provido. (RE 379572 / RJ - RIO DE JANEIRO - RECURSO EXTRAORDINÁRIO - Relator(a): Min. GILMAR MENDES - Julgamento: 11/04/2007 - Órgão Julgador: Tribunal Pleno).
EMENTA: IPVA - Imposto sobre Propriedade de Veículos Automotores (CF, art. 155, III; CF 69, art. 23, III e § 13, cf. EC 27/85): campo de incidência que não inclui embarcações e aeronaves. (RE 255111/SP – SÃO PAULO - RECURSO EXTRAORDINÁRIO - Relator(a): Min. MARCO AURÉLIO - Relator(a) p/ Acórdão: Min. SEPÚLVEDA PERTENCE - Julgamento: 29/05/2002 - Órgão Julgador: Tribunal Pleno).
EMENTA: IPVA - Imposto sobre Propriedade de Veículos Automotores (CF, art. 155, III; CF 69, art. 23, III e § 13, cf. EC 27/85): campo de incidência que não inclui embarcações e aeronaves. (RE 134509/AM – AMAZONAS - RECURSO EXTRAORDINÁRIO- Relator(a): Min. MARCO AURÉLIO - Relator(a) p/ Acórdão: Min. SEPÚLVEDA – PERTENCE - Julgamento: 29/05/2002 - Órgão Julgador: Tribunal Pleno).
Desta forma, não vislumbramos problema em interpretar o tipo de utilização do veículo de acordo com o combustível, pois os carros que são movidos a diesel, álcool apenas, álcool e gasolina ou apenas a gasolina, em regra, têm destinação diferenciada, se enquadrando em situações distintas que justificam a existência de alíquotas desiguais, sem nenhuma ofensa ao princípio da isonomia ou igualdade tributária.
Como dito, há inclusive relação entre os dois critérios trazidos pela EC n. 42/2003, tipo/utilização, pois, geralmente, os carros tributados pela lei com alíquotas menores, a saber, diesel e álcool, são aqueles que, em regra, não são apenas utilizados para deleite ou somente transporte particular do proprietário, mas sim como verdadeiros instrumentos de trabalho no transporte de bens e pessoas. Assim, não pode ser dito que se encaixam todos os carros, independente do tipo de combustível utilizado, numa mesma situação.
O professor Eduardo Sabbag cita, inclusive, que poderá o IPVA ter alíquotas diferenciadas em função do tipo e utilização do veículo, do que se depreende uma latente progressividade ao imposto em comento (Art. 155, III combinado com o parágrafo 6º, I e II, da CF/88). Frise-se que tal progressividade não é explícita no texto constitucional, como o é para o IPTU, IR e ITR, parecendo-nos mais o IPVA um imposto que se sujeita à extrafiscalidade, assumindo função regulatória, do que, propriamente, um gravame progressivo[5].
Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (Redação dada pela Emenda Constitucional n. 3, de 1993) [...]
III - propriedade de veículos automotores. (Redação dada pela Emenda Constitucional n. 3, de 1993) [...]
§ 6º O imposto previsto no inciso III: (Incluído pela Emenda Constitucional n. 42, de 19.12.2003)
I - terá alíquotas mínimas fixadas pelo Senado Federal; (Incluído pela Emenda Constitucional n. 42, de 19.12.2003)
II - poderá ter alíquotas diferenciadas em função do tipo e utilização.(Incluído pela Emenda Constitucional n. 42, de 19.12.2003)
Portanto, as alíquotas diferenciadas de acordo com o tipo de combustível utilizado também podem ser justificadas como uma forma de efetivação da extrafiscalidade, tributando a menor os veículos que servem como instrumento no exercício da profissão (diesel e álcool).
Desta forma, fica demonstrado que a diferenciação de alíquotas do IPVA estabelecida na lei tributária, no que tange ao tipo de combustível utilizado pelo veículo, ao invés de malferir, na verdade privilegia e concretiza o princípio da igualdade ou isonomia, ao passo que trata desigualmente situações desiguais, na medida de suas desigualdades.
BIBLIOGRAFIA
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ATALIBA, Geraldo. Normas Gerais nas Constituições – Leis Nacionais, Leis Federais e seu Regime Jurídico. In Estudos e Pareceres de Direito Tributário. Vol. 3. São Paulo: Revista dos Tribunais, 1980.
CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de Direito Constitucional Tributário. 7ª edição. São Paulo: Malheiros, 1995.
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 14ª edição. São Paulo: Saraiva, 2002.
COELHO, Sacha Calmon Navarro. Comentários à Constituição de 1988 – Sistema Tributário. São Paulo: Forense, 1991.
CUNHA, Leonardo Carneiro da; DIDIER JR., Fredie. Curso de Direito Processual Civil. 5ª ed. Vol. 3. Bahia: Jus Podium, 2008.
LENZA, Pedro. Direito Constitucional Esquematizado. 13ª ed. São Paulo: Método, 2009.
MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 29ª ed.. São Paulo: Malheiros, 2008.
MENDES, Gilmar Ferreira; COELHO, Inocêncio Mártires; BRANCO, Paulo Gustavo Gonet. Curso de Direito Constitucional. 1ª edição. São Paulo: Saraiva, 2007.
MORAES, Alexandre de. Direito Constitucional. 24ª ed. São Paulo: Atlas, 2009.
PAULSEN, Leandro. Direito Tributário: Constituição e Código Tributário à Luz da Doutrina e da Jurisprudência. 10ª edição. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2008.
SABBAG, Eduardo de Moraes. Elementos do Direito Tributário. 9ª edição. São Paulo: Premier Máxima, 2008.
Notas
[1] Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (Redação dada pela Emenda Constitucional n. 3, de 1993) [...]
III - propriedade de veículos automotores. (Redação dada pela Emenda Constitucional n. 3, de 1993) [...]
[2] § 6º O imposto previsto no inciso III: (Incluído pela EC n. 42/2003) [...] II - poderá ter alíquotas diferenciadas em função do tipo e utilização.(Incluído pela EC n. 42/2003). (Grifos nossos).
[3] Art. 152. É vedado aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios estabelecer diferença tributária entre bens e serviços, de qualquer natureza, em razão de sua procedência ou destino.
[4] ALEXANDRE, Ricardo. Direito Tributário Esquematizado. 1ª ed. São Paulo: Método, 2007, p. 563.
[5]Elementos do Direito Tributário. 9ª ed. São Paulo: Premier Máxima, 2008, p. 417.