CONCLUSÕES

As liberdades públicas obrigaram inclusive o Estado a organizá-las e protegê-las.

Essa obrigação é um direito subjetivo do cidadão, também como contribuinte.

Daí a obrigatoriedade constitucional de uma estrutura administrativa tributária eficiente e que respeite a cidadania tributária.

Se aprovada a Lei de Execução Fiscal Administrativa, a estrutura administrativa da Secretaria da Receita Federal tenderá, muito mais do que atualmente, a ferir profundamente os direitos fundamentais do contribuinte.

O depósito prévio recursal fiscal, embora facultativo, continua favorecendo a inobservância do devido processo legal tributário.

Sugere-se a extensão, ao processo tributário judicial, das mesmas condições mínimas existentes no processo administrativo fiscal para a suspensão da exigibilidade do crédito tributário.

REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICASBIBLIOGRAFIA

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____. Um Código Nacional de Ilícitos Tributários. Diário do Congresso, Seção I, 11.02.1984.

NOTAS

⁰¹ Cretella Júnior, José. Liberdades Públicas. São Paulo: José Bushatsky, 1974. p. 36: "Jean Rivero conceitua as liberdades públicas como poderes de autodeterminação reconhecidos e organizados pelo Estado, pelos quais o homem, nos diversos domínios, escolhe o comportamento que pretende assumir [...], ou, dum modo mais sintético, ‘liberdades públicas são liberdades que o direito positivo reconhece e organiza’. O mesmo autor, em cursos anteriores, proferidos na Faculdade de Direito de Paris, conceituava as liberdades públicas como ‘poderes que pertencem aos homens no quadro da vida social, poderes que, para se exercerem, reclamam o conhecimento e a disciplinação pelo Estado’ [...]."

⁰² Alberto Nogueira (Jurisdição das Liberdades Públicas. Rio de Janeiro: Renovar, 2003. p. 213), reportando-se a François Terré: "Na segunda, analisando tais conceitos à luz de critérios orgânicos: ‘Mais significativos são, em definitivo, os critérios de natureza orgânica, manifestando essencialmente uma superioridade da Constituição: os direitos e liberdades fundamentais são, em primeiro lugar, protegidos contra o poder executivo, mas também contra o poderes legislativo, enquanto que as liberdades públicas – no sentido do direito francês clássico – são essencialmente protegidas contra o poder executivo[...] Em segundo lugar, os direitos fundamentais são garantidos em virtude não apenas da lei, mas sobretudo da Constituição ou dos textos internacionais ou supranacionais’."

⁰³Ibid., p. 175: "Se, no liberalismo, o indivíduo é adversário do Estado, na democracia o cidadão se apropria do Estado". E, arrematando: "O Estado liberal é o protetor natural da liberdade política." Dentro dessa concepção bem francesa, percebe-se que a organização das liberdades públicas se constitui a tarefa mais importante para o seu exercício e mesmo a sua própria razão de ser. Essa organização se faz, em decorrência, exclusivamente no âmbito do Estado, no sentido de que é este o protetor dessas liberdades, tornando-se necessário, nessa atuação, definir o respectivo regime, que outra coisa não é senão a escolha da técnica considerada mais adequada para essa realização."

⁰⁴Ibid., p. 322: "Âmbito: local, nacional, supranacional, planetário – As escalas se interpenetram, não apenas no que diz respeito ao território, mas também no tocante às espécies de direito. Entra-se agora num espaço multidimensional do Direito – e dos direitos. O Direito se interpenetra em todas essas escalas, como uma rede de convivência da multiplicidade dos espaços e sistemas."

⁰⁵ ADI nº 3685-DF, STF, Pleno, Rel. Min. Ellen Gracie, dec. Pub. DJU 10.8.2006, p. 19: "Enquanto o art. 150, III, ‘b’ da CF encerra garantia individual do contribuinte (ADI 939, Rel. Min. Sydney Sanches, DJ 18.3.94), o art. 16 representa garantia individual do cidadão-eleitor, detentor originário do poder exercido pelos representantes eleitos e ‘a quem assiste o direito de receber, do Estado, o necessário grau de segurança e de certeza jurídicas contra alterações abruptas das regras inerentes à disputa eleitoral’ (ADI 3345, Rel. Min. Celso de Mello)."

⁰⁶ NOGUEIRA, op. cit., p. 210: "O respeitado catedrático lusitano SOARES MARTÍNEZ, no plano da Filosofia do Direito averbera: ‘Outra questão complexa respeitará à destrinça entre as liberdades teóricas, abstractas, apenas visionadas, ou apenas definidas pelo legislador, e as liberdades reais, efectivas. Estas implicam segurança. Isto é, a certeza, ou, ao menos, a elevada probabilidade, de que as liberdades definidas poderão exercer-se. A problemática da liberdade é, assim, por natureza, inseparável do respeito da autoridade, das estruturas da polícia e da administração da justiça, sem eficácia das quais não haverá liberdades reais.’" (grifo no original)

⁰⁷ Neste sentido a defesa feita pela AGU nas INFORMAÇÕES nº AGU/AS-06/2001, Processo nº 00001.000301/2001-12, ADI nº 2389. Disponível em: <http://conjur.estadao.com.br/static/text/28435?display_mode=print>. Acesso em 15 abr. 2007: "O direito à privacidade – onde se incluiria também o direito à intimidade – enquanto direito de defesa, também se manifesta como direito à organização e ao procedimento. Isto é evidente diante da necessidade de os direitos exigirem normas infraconstitucionais específicas a fim de se concretizarem."

⁰⁸ NOGUEIRA, Alberto. O Devido Processo Legal Tributário. 3.ed. Rio de Janeiro: Renovar, 2002. p. 34: "A inserção do tributo no rol dos Direitos Humanos se evidencia, para exemplificar, nas I Jornadas Internacionais de Direitos Humanos, com a presença de juristas, estudiosos de direito tributário, integrantes da recém – criada Asociación Internacional de Tributación y Derechos Humanos, merecendo destaque sua conclusão nº 02: ‘que la violación a estos Derechos esenciales de las personas puede originarse por la acción estatal em distintos campos y entre ellos da actividad dirigida a obtener ingresos tributários. Por esse motivo ha surgido la inevitable conexión entre estos dos conceptos’." ADI 3685-DF: "[...] 5. Além de o referido princípio conter, em si mesmo, elementos que o caracterizam como uma garantia fundamental oponível até mesmo à atividade do legislador constituinte derivado, nos termos dos arts. 5º, § 2º e 60, § 4º, IV, a burla ao que contido no art. 16 ainda afronta os direitos individuais da segurança jurídica (CF, art. 5º, ‘caput’) e do devido processo legal (CF, art. 5º, LIV) [...]." Vale lembrar os protestos dos Presidentes de todos os Presidentes dos Tribunais Superiores e dos Tribunais Regionais Federais quando anunciado pelo Ministro do Planejamento, em meados de março deste ano, corte no Orçamento do Poder Judiciário Federal de cerca de 770 milhões de reais, no sentido de que a medida inviabilizaria o próprio funcionamento desse Poder, e a reação daqueles Presidentes no sentido de reduzir o corte para cerca de 140 milhões. Veja-se, assim, e.g., Notícia de 29.3.2007, disponível em: <http://www.stf.gov.br>.

⁰⁹ COELHO, Sacha Calmon Navarro. Disponível em: <http://www.sacha.adv.br/portugues/noticias-especifica.php?id=249>. Acesso em 15 abr. 2007.

¹⁰ NOGUEIRA, O Devido Processo..., op. cit., p. 08: "O aperfeiçoamento do processo administrativo existente é medida de extrema urgência, refletindo a moderna tendência de valorização seguida em tantos países de tradição administrativa [...]. A autonomia dos Conselhos de Contribuintes, a nosso ver, é a chave mestra para esse desiderato."

¹¹ PINTO, Gabriela Maria Hilu da Rocha. Os Caminhos do Leão. Niterói: EdUFF, 2006. p. 27: "É importante salientar que a vinculação das Delegacias de Julgamento às instruções fornecidas pela Receita Federal retira o seu caráter de ‘órgão de julgamento imparcial’, e, conseqüentemente, as afasta da idéia de ‘justiça’ aceita em nosso sistema jurídico, segundo a qual para uma decisão ser ‘justa’ deverá ser proferida por um órgão independente e imparcial."

¹² Veja-se, e.g., os arts. 4º do Decreto nº 4.395/2002 e 112, "caput" e § 3º da Lei nº 11.196/2005.

¹³ Portaria MF nº 214, de 28.03.1979, itens I, letra a, nº 02 e II.

¹⁴ PINTO, op. cit., p. 37: "O que pode ser constatado é que a ordem de distribuição dos processos nem sempre é aleatória, como dispõem todas as normas e regulamentos, mas pode obedecer a determinados critérios implícitos, que são determinados pelo valor do imposto cobrado, pela projeção pública e política que o contribuinte tenha, ou até mesmo pelo volume físico dos autos."

¹⁵Ibid., p. 16: "Especialmente quanto às sessões do Conselho de Contribuintes, é importante notar que apesar de o seu Regimento Interno ter assegurado que elas são públicas, sendo mantido o sigilo apenas em casos especiais, as pessoas que entram nas salas de sessões onde são realizados os julgamentos geralmente são questionadas sobre o que estão fazendo lá, sendo permitido permanecer somente com a anuência do presidente da Câmara."

¹⁶ Veja-se, e.g., Recurso nº 136130, 1º Conselho de Contribuintes, 2ª Câmara, Relator José Oleskovicz, Acórdão 102-46531, dec. p. maioria: "NORMAS PROCESSUAIS. ARGUIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI. A declaração de inconstitucionalidade ou ilegalidade de lei ou ato normativo é atribuição exclusiva do Poder Judiciário, conforme previsto nos artigos 97 e 102, I, ‘a’ e III, ‘b’ da Constituição Federal. No julgamento de recurso voluntário fica vedado aos Conselhos de Contribuintes afastar a aplicação, em virtude de inconstitucionalidade, de lei em vigor (Regimento Interno dos Conselhos de Contribuintes do Ministério da Fazenda, aprovado pela Portaria MF nº 55/1998, art. 22 - A acrescentado pelo art. 5º da Portaria MF nº 103/2002)."

¹⁷ PINTO, op. cit., p. 19: "A partir da observação das práticas adotadas para formular a ‘acusação fiscal’ é possível constatar uma verdadeira ‘presunção de culpa’ do contribuinte, na qual a cobrança é feita pelo Fisco e, posteriormente, é ao contribuinte que cabe provar se o imposto não é devido."

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¹⁸ Veja-se o artigo de Kiyoshi Harada ("Super-Receita – Veto à Emenda 03. Uma Tremenda Confusão Mental". Disponível em: <http://www.fiscosoft.com.br/main-index.php?home=home_artigos&m=&nx_=&vie...>. Acesso em 15 abr. 2007) no qual analisa o que teria sido o § 4º do art. 6º da Lei nº 10.593/2002, com a modificação feita pela Lei nº 11.457, de 16.03.2007, afinal vetada pelo Exmo. Sr. Presidente da República, em comparação com as normas contidas no art. 129 da Lei nº 11.196/2005, 50 do CC (2002) e 71, 72 e 74 da Lei nº 4.502/64, no qual o autor afirma que "[...] condicionar a ocorrência do fato gerador à existência de decisão judicial não atende ao princípio constitucional da separação dos Poderes[...]", e que nada mudou em nosso ordenamento jurídico com o referido veto.

¹⁹ NOGUEIRA, Jurisdição..., op. cit., p. 229-230: "Não se pode ignorar o fato, notório, de que nos dias atuais certos contribuintes, como as multinacionais pouco ou quase nada recolhem em matéria de tributação, seja por se instalarem em paraísos fiscais, seja por gozarem de vantagens financeiras oferecidas por países que disputam seus empreendimentos e mesmo, dentro de cada país, como no caso brasileiro, por Estados e Municípios. A dura realidade é que o peso dos tributos é descarregado nas costas dos trabalhadores, e com maior intensidade na classe dos assalariados. [...] A perspectiva de uma ‘gleba planetária’. Nesse cenário e sob o influxo da globalização, a gleba medieval se potencializaria numa extensão planetária. [...] Outra possibilidade não descartável seria a outorga de poder, aos novos senhores da Terra, para a cobrança de tributos, tornando-os assim, além de imunes, detentores dos tributos no lugar atualmente ainda ocupado pelo Estado-Nação."

²⁰ Comentando a Lei nº 9.703/98. Cf. CAIS, Cleide Previtalli. O Processo Tributário. 5.ed. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2007. p. 494.

²¹ CRETELLA NETO, José. Fundamentos Principiológicos do Processo Civil. Rio de Janeiro: Forense, 2002. p. 113: "Quando o Estado se imiscui na vida das pessoas, a intromissão deverá ser justificada: materialmente, pois a intromissão deve ter causa legitimante amparada; e formalmente, pois o fundamento deve ser declarado de forma explícita."

²² Veja-se, assim, e.g., ERESP nº 279352-SP, STJ, 1ª Seção, Rel. Min. Luiz Fux, dec. Un. pub. DJU 22.05.2006, p. 139 e RESP nº 252432-SP, STJ, 1ª Turma, Rel. Min. Francisco Falcão, dec. P. Maioria pub. DJU 28.11.2005, p. 189.

²³ Veja-se, defendendo o direito da Fazenda Pública a uma maior celeridade no ingresso das receitas correspondentes ao depósito prévio recursal administrativo obrigatório, como instrumento de satisfação do direito do credor, o Parecer da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional PGFN/CAT/2078, de 11.12.1997, publicado no DOU de 12.12.1997.

²⁴ Veja-se, assim, e.g., a decisão proferida quando do julgamento da AMS nº 91.02.05597-0/RJ, TRF-2ª Região, 2ª Turma, Rel. Des. Fed. Alberto Nogueira, dec. un. pub. DJU 11.06.1992, p. 16930: "CONSTITUCIONAL. BLOQUEIO DE CRUZADOS NOVOS. MP Nº 168/90. LEI N° 8.024/90. VIOLAÇÃO AO DIREITO DE PROPRIEDADE. OFENSA AO ART. 5º, LIV, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL 1. Ao determinar a indisponibilidade dos cruzados novos, o Poder Público feriu o princípio constitucional do devido processo legal, que determina que ‘ninguém será privado da liberdade ou de seus bens sem o devido processo legal’. 2. Por ‘privar’, deve-se entender quaisquer restrições que sejam feitas ao direito de propriedade, uma vez que, sendo o termo genérico, sua aplicação terá que ser também genérica. 3. Portanto, apenas decisão judicial, seja em sentença transitada em julgado, proferida em processo regularmente instaurado por juiz competente, seja em medida cautelar decretada a fim de salvaguardar o direito ameaçado, podem tornar indisponíveis bens de quem seja legítimo proprietário ou possuidor. 4. À unanimidade, rejeitadas as preliminares e negado provimento à Apelação e à Remessa."

²⁵ AMS nº 2001.71.000342849-RS, TRF-4ª Região, 1ª Turma, Rel. Juiz Wellington Mendes de Almeida, dec. un. pub. DJU 08.02.2006, p. 346: "APELAÇÃO EM MANDADO DE SEGURANÇA. TRIBUTÁRIO. DEPÓSITO RECURSAL. DECISÃO DE SEGUNDA INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA PARCIALMENTE FAVORÁVEL AO CONTRIBUINTE. VALOR DEPOSITADO SUPERIOR AO VALOR DA EXIGÊNCIA FISCAL. INTELECÇÃO ANALÓGICA DA SÚMULA 18 DO TRF/4R. 1 – Tanto a Lei n° 9.703/98 e o Decreto n° 2.850/98, como o Decreto n° 70.235/72, na redação dada pela MP 2.176-79/2001, ao disciplinarem a devolução do depósito ao contribuinte e a conversão em renda, preceituam que, se a decisão for favorável ao contribuinte, o valor depositado será devolvido à empresa, ao passo que, se a decisão for contrária ao sujeito passivo, o valor será convertido em renda, ressaltando-se que, nesta última hipótese, consoante o § 3º, in fine, e o §4º do art. 43 do Decreto n° 70.235/72, se houver posterior propositura de ação anulatória, a autoridade administrativa transferirá para conta à ordem do juiz da causa os valores depositados. 2 - Ante a desconstituição de aproximadamente 80% do crédito tributário inicialmente lançado, deve ser devolvida ao depositante a proporção do valor depositado relacionada ao montante da exigência fiscal desconstituída, ou seja, devem ser devolvidos ao contribuinte cerca de 4/5 da quantia em depósito (R$ 5.523.334,67), valor sujeito à correção pela CEF. 3 – A conversão em renda, além de estar expressamente estancada pelo disposto no §4º do art. 43 do Decreto n° 70.235/72, na redação dada pela MP n° 2.176-79/2001, direciona-se à providência vedada no âmbito desta Corte, por força do enunciado sumulado sob nº 18. Dessarte, a transformação em pagamento definitivo somente poderá ocorrer após o trânsito julgado da ação anulatória n° 2005.71.00.003203-9, porque, com eventual reversão do lançamento fiscal, os interesses da contraparte permanecerão resguardados. 4 – Apelação e remessa oficial improvidas."

²⁶ Identificando ontologicamente os ilícitos civil, penal, administrativo e tributário, e diferenciando-os apenas quanto ao grau da tutela a certos direitos ou interesses juridicamente protegidos, cf. SILVEIRA, Lindemberg da Mota. Estrutura Jurídica do Ilícito Tributário. Belém: CEJUP, 1987. p. 27: "Essa distinção – puramente de grau – decorre, portanto, de uma maior ou menor valoração dos bens protegidos, razão pela qual, um mesmo comportamento pode ensejar uma penalidade de natureza patrimonial de liberdade; ou submeter o sujeito ativo a uma única sanção. Isto se deve a questões de política legislativa. O certo é que, tanto a valoração, como a estruturação normativa dos fatos juridicamente protegidos são dados do mundo do direito. E o ilícito, se configura através de um ato que ao se concretizar realiza o suporte fáctico de incidência de uma norma que conceitua aquela atuação como contrária ao Direito. É portanto, evidente a unicidade do ilícito, não havendo como se cogitar, salvo para efeitos didáticos, ou legislativos, ou ainda sancionatórios, de um ilícito civil, tributário, penal e assim por diante."

²⁷ Não deixa de ser interessante ver que Vasco Pereira da Silva (Reforma do Contencioso Administrativo. In: Barreto, Antônio (org.). Justiça em Crise? Crises da Justiça. Lisboa: Publicações Dom Quixote, 2000. p. 461) defende uma "aproximação" dos processos administrativos, inclusive fiscais, ao processo civil, como uma das possíveis alternativas para se tornar realidade o preceito constitucional inserto no art. 268º, n^os 04 e 05 da Constituição da República Portuguesa. Assim diz o autor: "De acordo com o legislador constituinte de 1997, ‘a protecção plena e efectiva dos direitos dos particulares é garantida através de sentenças cujos efeitos vão da simples apreciação e reconhecimento de direitos, à condenação [...] da administração, passando pela impugnação de actos administrativos, assim como das adequadas medidas cautelares’. Desta forma, uma reforma da justiça administrativa constitucionalmente adequada poderia seguir uma das seguintes alternativas, no que respeita à regulação dos meios processuais: a) a de reconduzir cada um dos efeitos das sentenças, referidos na lei fundamental, a um meio processual autônomo (por exemplo, limitando a acção para o reconhecimento de direitos a uma acção de simples apreciação, acantonando o recurso à impugnação de actos administrativos e criando uma nova acção para condenação da administração à prática de actos legalmente devidos, para além de manter os demais meios processuais), aproximando o contencioso administrativo do processo civil, à maneira do direito alemão; b) ou, diferentemente, a de alargar expressamente o âmbito de aplicação dos actuais meios processuais (designadamente através da previsão expressa da possibilidade de o juiz proferir sentenças de simples apreciação, constitutivas e de condenação, no âmbito dos já existentes recurso e acção para reconhecimento de direitos, ao lado dos demais meios), seguindo os exemplos do direito italiano ou da recente reforma do direito espanhol." Defendendo a unificação dos ilícitos penais e fiscais em um mesmo Código, Lindemberg da Mota Silveira (Um Código Nacional de Ilícitos Tributários, Diário do Congresso, Seção I, 11.02.1984): "A legislação atual tem seus defeitos por ser esparsa, com normas conflitantes, assistemática e com figuras típicas, muitas vezes imperfeitas. Para que se possa superar esses defeitos, penso que é imprescindível a edição de um Código Nacional de Ilícitos Tributários, assunto que não recebeu do atual CTN maior atenção, dele tratando no art. 100, § único, e arts. 136, 137 e 138. Segundo Yves G. S. Martins, o CTN afastou-se do estudo elaborado por Rubens Gomes de Souza, que se propunha a conceituar e delimitar a ocorrência do ilícito tributário. Diferentemente, o Código Tributário do México, nos seus arts. 205 a 236, dispôs sobre as infrações e sanções tributárias, e nos arts. 137 a 186 sobre os delitos fiscais. E de acordo com Giuliani Fonrouge o Código Tributário do Chile e o chamado ‘Ordenamento Fiscal da Alemanha’ tratou nos §§ 391 e seguintes das questões penais vinculadas à tributação. [...] Penso que o assunto está a merecer melhor atenção dos doutrinadores e que, repito, é indispensável a elaboração de um Código Nacional disciplinando a matéria. Como o concebo, ele objetivaria assumir o poder tributante de meios eficazes suficientes a coibir e reprimir a prática, cada vez maior, de ilicitudes tributárias. Mas, ao mesmo tempo, objetivaria ao estabelecimento de normas sancionatórias eqüânimes, e garantir o contribuinte contra a criação de sanções excessivamente aflitivas e impedir sua aplicação com finalidades que não fossem exclusivamente jurídicas."

²⁸ Apenas a título exemplificativo, veja-se as decisões proferidas pela Corte Européia de Direitos Humanos em Vallee v. França, Processo nº 22121/93, julg. 19.4.1994, duração não razoável de processo e não aceleração de procedimento recursal administrativo quando era parte um aidético; Stallinger e Kuso v. Áustria, Processo n^os 14696 e 14697/89, direito a uma audiência prévia; John Murray vs. Grã-Bretanha, Processo nº 1873/91, direito ao silêncio; Boskaya an Okguaoglu v.Turquia, Processos n^os 23536 e 24408/94, falta de independência dos juízes de tribunal de segurança porque ainda eram oficiais da ativa das Forças Armadas.