As novas formas de comercialização de produtos e serviços, especialmente o e-commerce, fez o legislador atentar para a questão relativa ao ICMS. A sistemática anterior beneficiava alguns Estados de grandes regiões do país.

Como alternativa para diminuir os efeitos da guerra fiscal dos Estados, foi alterada a sistemática de incidência do ICMS nas vendas de mercadorias e prestações de serviços a consumidores finais não contribuintes localizados em Estados distintos.

Até então, nas transações interestaduais, o ICMS era devido integralmente ao Estado de origem, calculado pela alíquota interna deste. Com a entrada em vigor da Emenda Constitucional nº 87/2015, o Estado de destino receberá parte do diferencial de alíquota, quando for o caso.

Este novo sistema estabeleceu nessas operações o DIFAL (diferencial de alíquotas de ICMS), que consiste na diferença entre as alíquotas incidentes nas operações do Estado de origem e de destino do ICMS, como um mecanismo de proteção ao ente federado no qual o adquirente ou tomador de serviços não contribuinte do ICMS reside. Exemplificando, este novo cenário visa superar um grave problema dos Estados ditos “consumidores”, sobretudo das regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste, que são atingidos pela perda de arrecadação, por exemplo, com o comércio eletrônico (e-commerce), cujos principais estabelecimentos estão sediados nos estados de São Paulo e do Rio de Janeiro, onde, até então, era devido o imposto pelas operações dessa natureza.

A Emenda Constitucional nº 87/2015 foi responsável pelas alterações mencionadas, ou seja, ela atribuiu nova competência tributária do ICMS aos Estados de origem e de destino, estabelecendo o diferencial de alíquota nas operações e prestações interestaduais que destinem mercadorias e serviços para consumidor final que não seja contribuinte do citado imposto. Isto porque, antes das alterações por ela promovidas, alterando os incisos VII e VII, §2º, do art. 155, da Constituição Federal, a diferença entre as alíquotas interna e interestadual de ICMS era aplicada somente ao consumidor final contribuinte do ICMS, localizado em outro Estado. Portanto, o regime de recolhimento era distinto quando o consumidor final era contribuinte ou não do ICMS.


REGIME DE TRANSIÇÃO (repartição de receitas)

Cabe ressaltar que referida alteração não será aplicável de imediato na proporção almejada, pois a própria emenda estabeleceu um regime de transição no que diz respeito ao impacto financeiro que possa vir ser sofrido por alguns Estados, com o objetivo de suavizar a queda da receita dos Estados de origem em decorrência da aplicação da alíquota interestadual (menor que a interna) em todas as operações e prestações de serviços a consumidores finais.

Esse regime de transição consiste na partilha temporária da arrecadação com o diferencial de alíquotas entre o Estado de origem (que cobrava a sua alíquota interna) e o Estado de destino (que passou a cobrar o diferencial de alíquota também nesta situação). É o que se verifica da leitura do art. 99 no ADCT, incluído pela EC nº 87/2015. Confira-se:

Art. 99. Para efeito do disposto no inciso VII do § 2º do art. 155, no caso de operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final não contribuinte localizado em outro Estado, o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual será partilhado entre os Estados de origem e de destino, na seguinte proporção:

I - para o ano de 2015: 20% (vinte por cento) para o Estado de destino e 80% (oitenta por cento) para o Estado de origem; 

II - para o ano de 2016: 40% (quarenta por cento) para o Estado de destino e 60% (sessenta por cento) para o Estado de origem; 

III - para o ano de 2017: 60% (sessenta por cento) para o Estado de destino e 40% (quarenta por cento) para o Estado de origem; 

IV - para o ano de 2018: 80% (oitenta por cento) para o Estado de destino e 20% (vinte por cento) para o Estado de origem; 

V - a partir do ano de 2019: 100% (cem por cento) para o Estado de destino.

Logo, nota-se que com a regra de transição haverá a distribuição proporcional pelos Estados de origem e de destino, com percentuais adicionais, em cada ano, de 20% para o Estado de destino, até o término da repartição de tais receitas no ano de 2019, quando o Estado de destino ficará com a integralidade da arrecadação.


RESPONSABILIDADE DO RECOLHIMENTO DO IMPOSTO

De acordo com a nova regra, a responsabilidade quanto ao recolhimento do imposto correspondente à diferença da alíquota interestadual e a interna do ICMS será: do destinatário, quando este for contribuinte do imposto; e do remetente, quando o destinatário não for contribuinte do imposto, conforme o disposto nas alíneas a e b, inciso VIII, §2º, do art. 155, da Constituição Federal.


NORMAS COMPLEMENTARES À EC 87/2015

Como forma de regulamentar a nova sistemática instituída pela Emenda Constitucional em discussão quanto ao recolhimento do ICMS para consumidor final não contribuinte de outro Estado, o CONFAZ (Conselho Nacional de Política Fazendária), órgão responsável por promover uniformização de procedimentos e normas inerentes ao exercício da competência tributária dos Estados e do Distrito Federal na concessão, revogação e regulamentação de benefícios fiscais referentes ao ICMS, editou o Convênio ICMS nº 93/2015 que disciplina os procedimentos atinentes a essa modalidade do DIFAL (diferencial de alíquotas do ICMS) quando o destinatário final não for contribuinte.

Este convênio ainda tratou sobre o FCP (Fundo de Combate à Pobreza), que tem amparo constitucional e pode ser adotado de forma opcional pelos Estados. O FCP é um adicional ao ICMS de no máximo 2% (dois por cento) nas operações produtos específicos, devendo o produto arrecadado a este título ser utilizado pelo Estado para programas públicos voltados à nutrição, habitação, educação e saúde. A lista de produtos cobertos pelo FCP dependerá da legislação de cada estado, no caso de Minas Gerais encontra previsão no art. 12-A, da Lei nº 6.763/75.


CONSIDERAÇÕES SOBRE A FORMA DE CÁLCULO

Segundo o Convênio ICMS nº 93/2015, em conformidade com as regras dispostas pela Emenda Constitucional nº 87/2015, além da atribuição da responsabilidade ao remetente ou prestador de serviço pelo recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e interestadual, definiu também a forma do cálculo a ser realizado por ele. Veja-se:

Cláusula segunda: Nas operações e prestações de serviço de que trata este convênio, o contribuinte que as realizar deve:

I - ser remetente do bem:

a) utilizar a alíquota interna prevista na unidade federada de destino para calcular o ICMS total devido na operação; 

b) utilizar a alíquota interestadual prevista para a operação, para o cálculo do imposto devido à unidade federada de origem; 

c) recolher, para a unidade federada de destino, o imposto correspondente à diferença entre o imposto calculado na forma da alínea “a” e o calculado na forma da alínea “b”; 

(...) 

§ 1º A base de cálculo do imposto de que tratam os incisos I e II do caput é única e corresponde ao valor da operação ou o preço do serviço, observado o disposto no § 1º do art. 13 da Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996. 

§ 1º-A O ICMS devido às unidades federadas de origem e destino deverão ser calculados por meio da aplicação das seguintes fórmulas: 

ICMS origem = BC x ALQ inter 

ICMS destino = [BC x ALQ intra] - ICMS origem 

Onde:

BC = base de cálculo do imposto, observado o disposto no § 1º; 

ALQ inter = alíquota interestadual aplicável à operação ou prestação; 

ALQ intra = alíquota interna aplicável à operação ou prestação no Estado de destino.

Para melhor compreensão sobre a forma de cálculo do diferencial de ICMS devido na operação, a Secretaria de Estado da Fazenda de Minas Gerais, por meio de sua superintendência de tributação (Sutri), elaborou a Orientação nº 002/2016 onde simula diversas operações dessa natureza e instrui os contribuintes acerca de eventuais dúvidas. Veja-se um exemplo hipotético:

Uma empresa com sede no estado de São Paulo, no ano de 2016, vende uma mercadoria no valor de R$10.000,00 para um consumidor final, não contribuinte, com residência em Minas Gerais. Sabe-se que a alíquota interestadual praticada em SP é de 12% e a alíquota interna em MG é de 18%.

Com esses dados, para se fazer o cálculo do valor a ser recolhido a título de ICMS diferencial são necessários: a base de cálculo do ICMS, as alíquotas do estado de origem e de destino, o adicional de FCP (fundo de combate à pobreza) e a aplicação da tabela de transição de repartição da diferença das alíquotas. Veja-se:

Base de Cálculo do ICMS = 10.000,00 

Alíquota interestadual (SP) = 12% 

Alíquota interna (MG) = 18% 

FCP = 2%

CÁLCULO

ICMS devido na origem (SP)

(BC x ALQ inter) 

10.000,00 x 12% = 1.200,00

ICMS diferencial devido no destino (MG) sem regra de transição + FCP (2% em alguns casos)

[BC x ALQ intra] - ICMS origem +2% de FCP sobre a BC (em alguns casos) 

[10.000,00 x 18% ] – 1.200,00 

1.800,00 – 1.200,00 = 600,00 + 2% de FCP sobre a BC (em alguns casos)

ICMS diferencial devido no destino (MG) com regra de transição de 2016: 

BC x ALQ intra] - ICMS origem 

[10.000,00 x 18% ] – 1.200,00 

1.800,00 – 1.200,00 = 600,00 

Obs.: Do valor devido a título de ICMS diferencial de alíquota, aplica-se a distribuição proporcional estabelecida no art. 99, do ADCT: 

600,00 x 40% = 240,00 (para o Estado de destino – MG) 

600,00 x 20% = 360,00 (para o Estado de origem – SP)


CONCLUSÃO

A opção pela alteração na forma de participação e custeio do ICMS na modalidade interestadual quando o consumidor final não for contribuinte demonstra uma preocupação do Governo com fomento à arrecadação dos Estados da federação e de estímulo às operações e prestações interestaduais de mercadorias e serviços em todo território nacional.

Como destacado, somente a partir de 2019 que essa nova sistemática será vertida na sua integralidade, de forma que o valor do diferencial de alíquotas interna e interestadual apurado será recolhido para o Estado de destino na operação.

Nesse novo cenário, por ser recente, os Estados da federação têm criado mecanismos para que os contribuintes entendam e se adaptem a essa nova realidade que, embora possa ser mais oneroso em algumas situações para eles, busca diminuir os efeitos da guerra fiscal na federação.


Referências Bibliográficas

Constituição Federal <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc87.htm>

Convênio ICMS nº 93/2015 <https://www.confaz.fazenda.gov.br/legislacao/convenios/2015/cv093_15>

VELLOSO, Andrei Pitten. Novo regime do ICMS nas operações interestaduais (EC 87/2015). Disponível em: <http://www.cartaforense.com.br/conteudo/colunas/novo-regime-do-icms-nas-operacoes-interestaduais-ec-872015/15286> Acesso em: 01 nov. 2016.

ANJOS, Cezinha. DIFAL: Simule e aprenda tudo sobre Diferencial de Alíquota do ICMS. Disponível em: <http://www.asseinfo.com.br/blog/difal-diferencial-de-aliquota-icms/>. Acesso em: 01 nov. 2016.



Informações sobre o texto

O tema é de extrema relevância, em tempos de dificuldades de arrecadação dos Estados e quanto à guerra fiscal. O artigo visa expor a nova sistemática do ICMS para grande partes dos consumidores, os não-contribuintes.

Como citar este texto (NBR 6023:2002 ABNT)

RIBEIRO, Mateus. Comentários à Emenda Constitucional 87/2015 e a nova sistemática do ICMS para o consumidor final não contribuinte do imposto. Revista Jus Navigandi, ISSN 1518-4862, Teresina, ano 23, n. 5494, 17 jul. 2018. Disponível em: <https://jus.com.br/artigos/58845>. Acesso em: 21 out. 2018.

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