Discussões sobre a redução de 50% das multas no PAES...

1. Apresentação.

A Lei nº 10.684, de 30/05/2003 criou o parcelamento especial de débitos para com a Receita Federal, a Procuradoria Geral da Fazenda e o INSS, apelidado de PAES ou REFIS 2.

Um dos grandes incentivos legais para o contribuinte optar por esta modalidade especial de parcelamento, sem dúvida, referiu-se à anistia de 50% (cinqüenta por cento) da multa, de mora ou de ofício, consoante prevê o artigo 1º, §7º, da Lei nº 10.684/03:

"Art. 1º. omissis

.........................................................

§7º. Para os fins da consolidação referida no §3º, os valores correspondentes à multa, de mora ou de ofício, serão reduzidos em cinqüenta por cento".

Acontece que, sobre os valores cobrados a título de multa, incidem encargos de 20% (vinte por cento), previstos no Decreto-lei nº 1.025, de 21/10/1969, no caso de débitos inscritos na Dívida Ativa da Procuradoria Geral da Fazenda Nacional.

Enfim, essa anistia parcial, correspondente à redução de 50% da multa, traz importantes e substanciais reflexos na base de cálculo dos chamados "encargos do Decreto-lei nº 1.025/69".

Acontece que, nas consolidações do PAES levadas a cabo pela Receita Federal e pela Procuradoria da Fazenda, a redução equivalente a 50% da multa não foi automaticamente acompanhada de reduções (reflexas) nos citados encargos, numa postura totalmente ilógica e ilegal.

Por outro lado, quanto às dívidas para com o INSS, incluídas no PAES, originadas de contribuições devidamente declaradas na GFIP, ^[1] que gozam de uma (pseudo) "redução" legal também no importe de 50%, consoante artigo 35, §4º, da Lei nº 8.212/91 (acrescentado pela Lei nº 9.876/99), resta saber se deverá haver, ou não, a redução dos 50% previsto na Lei do PAES, uma vez que o seu artigo 1º, §8º prescreve:

"Art. 1º. omissis

...............................................

§8º. A redução prevista no §7º não será cumulativa com qualquer outra redução admitida em lei, ressalvado o disposto no §11".

Nesta questão, é necessário analisar primeiramente a verdadeira natureza da "redução" prevista no artigo 35, §4º, da Lei de Custeio da Previdência (seria, mesmo, uma hipótese de "redução" de multa, de uma anistia parcial?), para, somente depois, aplicar ou não a redução prevista na Lei do PAES, haja vista a impossibilidade de se acumular "reduções", conforme dispositivo acima transcrito.

Essas são as duas discussões estudadas no presente trabalho.

2. Reduções reflexas da dívida consolidada no PAES.

2.1 Multa como base de cálculo para a cobrança dos encargos de 20%.

O artigo 1º do Decreto-lei nº 1.025, de 21/10/1969, criou para os executados o encargo de 20% (vinte por cento) sobre o valor da execução, que substitui a condenação do devedor em honorários de advogado (artigo 3º, do Decreto-lei nº 1.645, de 11/12/1978).

De acordo com o artigo 3º, parágrafo único, do Decreto-lei nº 1.645/78, a multa cobrada na execução também serve de base para o cálculo do "encargo" de 20%:

"Art. 3º. omissis

Parágrafo único. O encargo de que trata este artigo será calculado sobre o montante do débito, inclusive multas, monetariamente atualizado e acrescido dos juros de mora".

Portanto, os chamados "encargos do Decreto-lei nº 1.025/69" incidem também sobre as multas cobradas nos débitos inscritos na Dívida Ativa da Procuradoria da Fazenda Nacional.

2.2. Reduções reflexas nos "encargos" cobrados sobre as multas reduzidas.

O artigo 1º, §7º, da Lei nº 10.684/03 (Lei do PAES), prevê uma redução de 50% dos valores correspondentes às multas de mora e de ofício, que forem incluídos no PAES.

Com a anistia da multa, pela metade, é óbvio que também devem ser reduzidos os chamados "encargos do Decreto-lei nº 1.025/69", uma vez que sua base de cálculo (multa) é reduzida automaticamente pela opção no PAES.

Com efeito, o parágrafo único do artigo 3º, do Decreto-lei nº 1.645/78, acima transcrito, é suficientemente claro ao dispor que o encargo de 20% será calculado sobre o montante do débito, inclusive multas.

Uma vez reduzida a multa, reduz-se, por extensão, a base de cálculo do encargo.

Apesar desse raciocínio lógico, lamentavelmente, a Procuradoria Geral da Fazenda Nacional – PGFN consolidou os débitos inscritos em sua Dívida Ativa, calculando os encargos com base no valor originário da multa, é dizer, desconsiderou a redução da multa.

Portanto, trata-se de uma cobrança ilegal, que desobedece claramente o artigo 1º, §7º, da Lei nº 10.684/03.

3. Redução da multa de mora, na hipótese de contribuição declarada em GFIP.

3.1. "Redução" prevista no artigo 35, §4º, da Lei nº 8.212/91.

O artigo 35, da Lei nº 8.212/91, com as alterações das Leis nº 9.528/97 e nº 9.876/99, dispõe a respeito das multas de mora incidentes sobre as contribuições sociais em atraso, nos seguintes percentuais:

"I – para pagamento, após o vencimento de obrigação não incluída em notificação fiscal do lançamento:

a) 8% (oito por cento), dentro do mês de vencimento da obrigação;

b) 14% (quatorze por cento), no mês seguinte;

c) 20% (vinte por cento), a partir do segundo mês seguinte ao do vencimento da obrigação;

II – para pagamento de créditos incluídos em notificação fiscal de lançamento:

a) 24% (vinte e quatro por cento), em até 15 (quinze) dias do recebimento da notificação;

b) 30% (trinta por cento), após o 15º (décimo quinto) dia do recebimento da notificação;

c) 40% (quarenta por cento), após apresentação de recurso desde que antecedido de defesa, sendo ambos tempestivos, até 15(quinze) dias da ciência da decisão do Conselho de Recursos da Previdência Social – CRPS

d) 50% (cinqüenta por cento), após o 15º (décimo quinto) dia da ciência da decisão do Conselho de Recursos da Previdência Social – CRPS, enquanto não inscrito em Dívida Ativa;

III – para pagamento do crédito inscrito em Divida Ativa:

a) 60% (sessenta por cento), quando não tenha sido objeto de parcelamento;

b) 70% (setenta por cento), se houve parcelamento;

c) 80% (oitenta por cento), após o ajuizamento da execução fiscal, mesmo que o devedor ainda não tenha sido citado, se o crédito não foi objeto de parcelamento;

d) 100% (cem por cento), após o ajuizamento da execução fiscal, mesmo que o devedor ainda não tenha sido citado, se o credito foi objeto de parcelamento".

O §4º do mesmo dispositivo, ^[2] por seu turno, prevê que os percentuais acima transcritos cairão pela metade, quando o contribuinte tiver declarado a dívida na GFIP:

"§4º. Na hipótese de as contribuições terem sido declaradas no documento a que se refere o inciso IV do art. 32, ou quando se tratar de empregador doméstico ou de empresa ou segurado dispensados de apresentar o citado documento, a multa de mora a que se refere o caput e seus incisos será reduzida em 50% (cinqüenta por cento)".

Na redação do dispositivo, o caso foi redigido como se fosse uma redução da multa (anistia) fixada nos incisos do caput.

Porém, não é esse o raciocínio que deve ser seguido, afinal de contas só se pode falar em uma verdadeira redução da multa (anistia parcial) quando uma lei posterior (de anistia) reduz ou extingue a multa decorrente de um fato já ocorrido anteriormente e, por conseguinte, vigente por uma lei anterior (originária). Com efeito, é lícito dizer que a anistia é sempre retroativa, na medida em que alcança fatos originalmente regidos por uma lei anterior.

Neste sentido, dispõem os artigos 106, inciso II, alíneas "a" e "c", e 180, caput, do Código Tributário Nacional:

"Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:

........................................................

II – tratando-se de ato não definitivamente julgado:

a) quando deixe de defini-lo como infração;

.......................................................

c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática".

"Art. 180. A anistia abrange exclusivamente as infrações cometidas anteriormente à vigência da lei que a concede...".

Neste diapasão, em seu Curso de Direito Tributário, 25ª edição, São Paulo, Malheiros, 2004, p. 108, Hugo de Brito Machado explica que a lei de anistia certamente alcança fatos do passado, na verdade, só alcança fatos dos passado, é uma lei retroativa por natureza.

De fato, o que o artigo 35, §4º, da Lei nº 8.212/91 fixa não é uma autêntica redução da multa (não prevê uma anistia), mas sim estipula multas menores para os débitos declarados em GFIP, mas não recolhidos.

Por conseguinte, o dispositivo em comento tem a sua razão de ser apenas na economia redacional, ou seja, ao invés de tratar tudo de novo acerca dos percentuais das multas de mora (incisos I a III do caput), optou-se por consignar que aqueles percentuais cairiam pela metade, na hipótese de as contribuições terem sido declaradas na GFIP.

Aliás, esse raciocínio é reforçado ainda mais quando se denota que o §4º também prevê percentuais de multa menores (50%) quando se tratar de empregador doméstico ou de empresa ou segurado dispensados de apresentar a GFIP. Em outras palavras, sempre, em qualquer caso, o empregador doméstico ou a empresa ou segurado dispensados de apresentar GFIP se sujeitarão à multa de mora equivalente à metade dos percentuais fixados no caput. Como falar, então, em "redução"??

Portanto, o termo "redução", utilizado no §4º do artigo 35, da Lei de Custeio da Previdência, deve ser interpretado com ressalvas, não confundindo a situação ali estampada com a figura da anistia parcial (que seria uma autêntica redução de multa).

3.2. Ausência de "cumulatividade" na aplicação da redução prevista na Lei do PAES.

É imperiosa para o presente trabalho, a descoberta de que o artigo 35, §4º, da Lei nº 8.212/91 não se trata de uma genuína redução de multa, uma vez que a Lei do PAES (Lei nº 10.684/03) veda a acumulação da redução da multa de 50%, prevista em seu artigo 1º, §7º com qualquer outra hipótese de redução de multa. É o que aduz o §8º do artigo 1º, da Lei nº 10.684/03:

"§8º. A redução prevista no §7º não será cumulativa com qualquer outra redução admitida em lei, ressalvado o disposto no §11".

Em outras palavras, a multa de mora prevista no artigo 35, §4º, da Lei nº 8.212/91 deve sofrer a redução de 50% (anistia parcial), prevista no artigo 1º, §7º, da Lei nº 10.684/03?

Levando em consideração a conclusão obtida no subitem anterior, no sentido de que o artigo 35, §4º, da Lei nº 8.212/91 não ventila uma hipótese de anistia parcial (não aborda uma genuína redução de multa), é claro que a multa de mora deve ser reduzida pela metade, na hipótese de as contribuições terem sido declaradas na GFIP.

A anistia parcial concedida pela Lei do PAES, neste caso, deverá incidir sobre os percentuais fixados pelo §4º do artigo 35, ou seja, 50% menor do que os percentuais consignados nos três incisos do caput.

Porém, como o INSS não compartilha deste entendimento, não admitindo a "acumulação" de "reduções" da multa, o contribuinte que inseriu no PAES contribuições sociais do INSS declaradas em GFIP terá que questionar judicialmente a postura fiscal.

4. Considerações finais.

A anistia parcial concedida pelo artigo 1º, §7º, da Lei nº 10.684/03, para os contribuintes que optaram pelo PAES (REFIS 2) tem despertado pelo menos duas discussões entre o Fisco e o contribuinte, tratadas no presente estudo.

A primeira delas refere-se à redução automática do encargo do Decreto-lei nº 1.025/69 (de 20%), incidente sobre os débitos inscritos na Dívida Ativa da Procuradoria Geral da Fazenda Nacional, mediante exclusão de 50% da multa anistiada de sua base de incidência. Vale insistir que a PGFN não realizou tal redução, quando da consolidação de dívidas que se encontram sob sua administração.

A segunda questão envolve a inexistência de qualquer "cumulatividade" entre a redução de multa do artigo 1º, §7º, da Lei nº 10.684/03 e a multa do artigo 35, §4º, da Lei nº 8.212/91, ou seja, os contribuintes do INSS que declararam seus débitos em GFIP têm o direito de se beneficiar da anistia parcial de 50% da Lei do PAES, em conjunto com o percentual menor estipulado no artigo 35, §4º, da Lei de Custeio da Previdência. Todavia, diante da recusa do INSS em aceitar este posicionamento, resta ao contribuinte ingressar judicialmente para fazer valer seu direito.

Essas foram as questões enfrentadas no presente trabalho, tendo como principal meta iniciar tais discussões, até mesmo para despertar novos estudos sobre este tema tão pouco explorado pelos tributaristas.