4 Do Contencioso Administrativo Tributário

A atividade que se desenvolve perante o Contencioso Administrativo Tributário do Estado do Ceará, segundo Dejalma de Campos (1998, p. 53), é um "sistema de prestação jurisdicional destinado a resolver conflitos emergentes da relação entre o contribuinte e o Fisco."

Ao contribuinte é facultada a possibilidade de discutir a legalidade ou a legitimidade do lançamento no âmbito administrativo. Essa discussão se desenvolvendo perante a mesma autoridade administrativa, faz necessária a criação de órgãos, bem como a edição de normas, que permitam realizar a aplicação do direito ao caso concreto.

Os órgãos administrativos de julgamento, na qualidade de especialização de funções dentro do Poder Executivo, desempenham seu ofício de controle da legalidade, mas não exercem poder jurisdicional, no sentido de garantia constitucional. São apenas departamentos do Executivo aos quais o ordenamento jurídico atribui a função de dizer à Administração os seus limites jurídicos.

O Contencioso Administrativo Tributário (CONAT), com sede em Fortaleza, consiste num órgão central, integrante da Secretaria da Fazenda do Estado do Ceará, sendo vinculado ao Titular da Pasta.

A Lei Estadual nº. 12.732, de 24 de setembro de 1997 dispôs sobre a organização, estrutura e competência do CONAT, e também sobre o processo administrativo tributário, consoante orientação do artigo 195 da Constituição do Estado do Ceará. Esta lei foi posteriormente regulamentada pelos Decretos Estaduais nº. 25.468, de 31 de maio de 1999, e nº. 25.711, de 21 de dezembro de 1999.

No âmbito administrativo, compete ao CONAT decidir as controvérsias provenientes de autos de infração que versem sobre exigência de crédito tributário, restituição de tributos pagos indevidamente, penalidades e encargos relativos às situações anteriores.

A estrutura do CONAT é estabelecida pelo artigo 5^{º da Lei Estadual1 nº. 2.732/97 – de repetição obrigatória pelo Decreto Estadual nº. 25.468/99 - , transcrito abaixo:}

Art. 5^º O Contencioso Administrativo Tributário compõe-se dos seguintes órgãos:

I – Conselho de Recursos Tributários:

a) Conselho Pleno;

b) Câmaras de Julgamento;

II – Célula de Julgamento de 1^ª Instância;

III – Célula de Perícias e Diligências;

IV – Célula de Consultoria e Planejamento;

V – Célula de Suporte ao Processo Administrativo Tributário;

VI – Célula de Apoio Logístico.

Conforme estatuído no artigo 3^º do Decreto Estadual nº. 25.711/99, o Conselho de Recursos Tributários é composto pelo Conselho Pleno, 2 (duas) Câmaras de Julgamento, representação da Procuradoria Geral do Estado e Secretaria.

O Presidente do Contencioso Administrativo Tributário, que exercerá simultaneamente a função de Presidente do Conselho de Recursos Tributários, será escolhido nomeado pelo Chefe do Poder Executivo, dentre os servidores integrantes do Grupo Ocupacional Tributação, Arrecadação e Fiscalização –TAF, em efetivo exercício, graduado em curso de nível superior, preferencialmente em Direito, de reconhecida experiência na área tributária e reputação ilibada, que cumprirá um mandato de 2 (dois), permitida uma única recondução por igual período. Na escolha dos Vice-Presidentes e Conselheiros, observar-se-á o mesmo procedimento.

Como órgão de deliberação coletiva, o Conselho de Recursos Tributários tem por finalidade o julgamento em segunda instância, pelas Câmaras de Julgamento que o compõem, e também em instância especial, pelo seu Conselho Pleno.

O Conselho Pleno - reunião dos integrantes do Conselho de Recursos Tributários em sessão plenária - tem as atribuições de conhecer e decidir sobre recursos especial e extraordinário; editar provimento acerca de matéria processual; discutir e aprovar sugestões de modificação da legislação tributária, material e processual; propor alteração ou reforma do Regimento do Conselho de Recursos Tributários; deliberar sobre matéria administrativa de interesse do CONAT; e sumular, semestralmente, a jurisprudência resultante de suas reiteradas decisões.

As 2 (duas) Câmaras de Julgamento que compõem o Conselho de Recursos Tributários são formadas por 8 (oito) Conselheiros Titulares e igual número de suplentes cada. A presidência das Câmaras de Julgamento será exercida pelo Primeiro e Segundo Vice-Presidentes, respectivamente, quando da realização de suas sessões.

São atribuições das Câmaras de Julgamento o conhecimento e a decisão acerca de recursos voluntários interpostos pelo sujeito passivo de obrigação tributária ou pelo requerente em processos de restituição, assim como os recursos interpostos pelos julgadores da Célula de Julgamento de Primeira Instância.

A representação do Estado, junto ao Contencioso Administrativo Tributário, compete à Procuradoria Geral do Estado. Para cada Câmara de Julgamento, será designado um Procurador do Estado que terá como funções: emitir pareceres, nos processos submetidos a julgamento em Segunda Instância, a respeito da legalidade dos atos da Administração Tributária; recorrer, observando os critérios de conveniência e oportunidade, das decisões parcial ou totalmente contrárias à Fazenda Pública Estadual; representar administrativamente contra agentes do Fisco que, por ação ou omissão, dolosa ou culposa, devidamente apuradas no processo administrativo tributário, venham a causar prejuízo ao erário; e sugerir às autoridades competentes, através do Presidente do Contencioso Administrativo Tributário, a adoção de providências (administrativas e judiciais) que visem a resguardar a Fazenda Pública Estadual de eventuais danos causados por sujeito passivo de obrigação tributária.

Às Células de Julgamento de Primeira Instância (CEJUL) cabe conhecer e decidir, por meio de seus julgadores, acerca da exigência do crédito tributário ou pedido de restituição de tributos estaduais. O Julgador de Primeira Instância, bem como o Orientador da Célula de Julgamento, serão escolhidos nos mesmos termos que os ocupantes das funções anteriormente citadas.

Ao Julgador de Primeira Instância compete conhecer e decidir sobre a exigência de crédito tributário e pedidos de restituição de tributos estaduais recolhidos a menor ou indevidamente, recorrer de ofício das decisões, total ou parcialmente, contrárias à Fazenda Pública Estadual, com exceção dos casos previstos no artigo 44 da Lei Estadual nº. 12.732/97; e converter, se necessário, o julgamento em diligência. Ao Orientador da CEJUL, cabe receber, analisar, distribuir e controlar os processos submetidos a julgamento de primeira instância; analisar os pedidos de diligência e perícia solicitados pelos Julgadores de Primeira Instância; resolver questões administrativas nas ausências simultâneas do Presidente e Vice-Presidentes do CONAT; apresentar relatório mensal de atividades à Presidência do CONAT; representar a Célula de Julgamento de Primeira Instância junto ao Comitê do CONAT e outras atribuições administrativas.

À Célula de Perícias e Diligências (CEPED) compete trazer para o processo a verdade dos fatos sobre os quais versa o litígio. Entre as atribuições do perito estão: responder, através de laudo pericial, os quesitos formulados pelos órgãos julgadores e por Procuradores do Estado; realizar perícias na escrita fiscal e contábil do contribuinte e demais diligências solicitadas; prestar esclarecimentos junto às Câmaras de Julgamento. Compete ao orientador da CEPED analisar o processo quanto à solicitação de perícia ou diligência; controlar, distribuir e despachar processos; dilatar prazo para manifestação de laudo pericial; apresentar relatórios mensais à Presidência do CONAT; representar a CEPED junto ao Comitê do CONAT e outras atividades administrativas.

A assessoria técnica e jurídica, por meio de pareceres e informações, aos demais setores integrantes do CONAT é atribuição da Célula de Consultoria e Planejamento (CECOP), através de seu orientador e seus consultores, cujas incumbências estão definidas, respectivamente, nos artigos 25 e 24 do Decreto Estadual nº. 25.468/99. O processo administrativo passa, necessariamente, pela CECOP após o julgamento de primeira instância seguido de recurso voluntário ou ex officio.

De fundamental importância para a atividade que se desenvolve perante o CONAT é a Célula de Suporte ao Processo Administrativo-Tributário (CEPAT), à qual compete: o saneamento em processos administrativos-tributários e em procedimentos especiais de resituição; proceder à inscrição, no Cadastro de Devedores Inadimplentes do Estado do Ceará (CADINE), dos contribuintes em relação a processos com decisão transitada em julgado e não pagos; contar prazos referentes aos processos , lavrar despachos e termos pertinentes; declarar a revelia, com lavratura do respectivo termo; elaborar e divulgar a pauta de julgamento em Segunda Instância; preparar edital de convocação do Conselho Pleno; secretariar sessões de julgamento, bem como elaborar e ler suas atas; e encaminhar processos à Procuradoria Geral do Estado.

A Célula de Apoio Logístico (CEAPL) controla todos os processos que tramitam no CONAT, recebendo, protocolizando e cadastrando no sistema informatizado do CONAT e acompanhando a tramitação dos documentos. À CEAPL, além de fazer o registro e controlar a tramitação dos processos, tem como competências: atendimento e orientação do cliente sobre o andamento do processo; devolução de processos pagos, parcelados ou transitados em julgado; requisição e controle de materiais de consumo e permanentes; registro, controle e informação sobre os servidores do CONAT, incluindo controle de escalas de férias, licenças e afastamentos; emissão de Documento de Arrecadação Estadual (DAE); elaboração de relatório mensal de atividades; publicação de ementários, resoluções, súmulas, provimentos e outros atos; controle e encadernação de Diários Oficiais e outros documentos.

4.2. Processo no Contencioso Administrativo Tributário

O processo administrativo tributário, como modus procedendi de determinação e exigência de crédito tributário, inicia-se com a verificação da existência de obrigação tributária e pode ser continuado pela instauração da fase litigiosa em razão da impugnação pelo sujeito passivo.

O lançamento não envolve, necessariamente, instauração do contencioso, uma vez que se presta à constituição da exigência em face do contribuinte. Após o crédito tributário se tornar exigível, o contribuinte poderá impugná-lo a apresentar documentação comprobatória de suas alegações. A impugnação mantém a exigência e instaura o processo fiscal.

Ao processo administrativo-tributário que verse sobre exigência de crédito tributário, aplicar-se-á o procedimento ordinário, adotando de maneira supletiva, as normas do Código de Processo Civil.

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4.2.1Auto de infração

O auto de infração é instrumento hábil para apuração e formalização de violação à legislação tributária, podendo ensejar retenção de mercadorias em situação irregular.

Será lavrado auto de infração pelo servidor fazendário, designado por ato administrativo da autoridade competente, para o exercício da fiscalização dos tributos estaduais. Não havendo sido designado para a fiscalização e tomando conhecimento de infração a legislação tributária estadual, o servidor fazendário comunicará o fato à autoridade competente para adoção das providências cabíveis. Tratando-se de fiscalização realizada no trânsito de mercadorias, será dispensada a designação do servidor para exercício de competência.

O auto de infração será lavrado em 3 (três) vias, de igual teor, destinadas ao processo, ao sujeito passivo e ao órgão emitente, e conterá os seguintes elementos:

1. Número do auto de infração;
2. Número e data do processo;
3. Tipo (com ou sem retenção);
4. Número do Certificado de Guarda de Mercadorias (CGM), caso haja retenção;
5. Número de data de emissão do ato designatório da ação fiscal, quando for o caso;
6. Identificação da autoridade designante;
7. Circunscrição fiscal do autuado, com indicação do Núcleo de Execução (NEXAT) ao qual se encontra subordinado;
8. Momento da lavratura , com indicação de hora, dia, mês e ano da autuação;
9. Período fiscalizado;
10. Identificação completa do Autuado
11. Descrição clara e precisa do fato que motivou a atuação e as circunstâncias em que esta se deu e, se necessário, registro dos fatos e elementos contábeis e fiscais ou fotocópia de documentos comprobatórios da infração;
12. Valor total do crédito tributário devido, discriminado por tributos ou multa e indicando base de cálculo, meses e exercício a que se refere;
13. Indicação dos dispositivos legais e regulamentares infringidos e dos que cominem a respectiva pena pecuniária;
14. Assinatura e identificação funcional dos fiscais autuantes;
15. Assinatura do contribuinte autuado ou responsável, seu mandatário ou preposto.

Após a lavratura do auto de infração, os fiscais autuantes encaminhá-lo-ão, com os documentos que o acompanhem, à autoridade competente, em 3 (três) dias contados a partir da data da ciência do auto de infração pelo autuado.

A partir do auto de infração, será formado o processo de apuração do crédito tributário, na repartição fazendária do domicílio do autuado, com vistas à apuração da liquidez e certeza do crédito tributário. A exigência do crédito tributário se formaliza com a intimação do sujeito passivo da obrigação tributária, seu mandatário ou preposto.

No processo administrativo tributário, são partes: o Estado do Ceará, como sujeito ativo da obrigação tributária, representado por um integrante da Procuradoria Geral do Estado; e o contribuinte (sujeito passivo) ou o requerente no procedimento especial de restituição, pessoalmente ou representado por advogado legalmente constituído.

4.2.2 Impugnação e revelia

A relação contenciosa no âmbito administrativo é instaurada pela impugnação da exigência do crédito tributário ou pela revelia, nos termos do artigo 50 da Lei Estadual nº. 12.732/97.

Qualquer exigência de crédito tributário enseja a oportunização de defesa ao contribuinte, em obediência ao princípio constitucional que assegura aos acusados em geral, no processo administrativo ou judicial, o contraditório e a ampla defesa, com os meios e recursos a ela inerentes.

No Contencioso Administrativo Tributário, além da gratuidade processual, o processo não depende de garantia de qualquer espécie. O contribuinte terá o prazo de 20 (vinte) dias para apresentar sua defesa em relação à exigência.

Temos como requisitos da impugnação: a indicação da autoridade a quem é dirigida; a qualificação do autuado; as razões de fato e de direito em que se fundamenta; a documentação comprobatória de suas alegações; a indicação de provas que pretende produzir, com formulação dos quesitos e qualificação do assistente técnico, se houver indicação.

A revelia, no processo administrativo tributário, consiste na ausência de impugnação dentro do prazo legal de 20 (vinte) dias, entretanto sua decretação não possui o condão de excluir o revel do feito, vindo a entrar no processo a partir do estado em que este se encontre, sendo defesa a reabertura de fases preclusas.

4.2.3 Instrução processual

A seguir, temos a fase de instrução do processo onde é oferecida a possibilidade de produção de provas mediante diligências e perícias (exame, vistoria e avaliação), inclusive juntada de documentos. O Julgador, na formação do seu livre convencimento, poderá ainda determinar as diligências que entender necessárias.

Todos os meios legais são admitidos, no processo administrativo tributário, como prova das alegações das partes. A juntada de documento, bem como a realização de perícia ou diligência devem ser requeridas no momento da impugnação ou da eventual interposição de recurso.

A finalidade da fase de instrução é esclarecer os fatos concretos para viabilizar a aplicação da lei pertinente.

Por conta do dever legal de contribuir para o descobrimento da verdade material, os órgãos do Contencioso Administrativo Tributário podem emitir ordem para exibição de livro, documento ou coisa que esteja ou deva estar na guarda da parte ou de terceiro. Desta obrigação, excetuam-se a prestação de informações e exibição de documento, livro ou coisa, acerca do qual o solicitado tenha o dever legal de manter sigilo em razão do cargo, função, ministério, ofício ou profissão.

Havendo recusa injustificada, presumir-se-ão verdadeiros os fatos a serem provados pela exibição ou prestação de informações.

4.2.4 Julgamento em primeira instância

Encerrada a fase probatória, os autos serão conclusos ao Julgador de Primeira Instância, que formará seu livre convencimento com base na verdade constante dos autos do processo.

No prazo de 30 (trinta) dias, contados a partir da distribuição do processo, o Julgador de Primeira Instância decidirá a controvérsia entre o Fisco e o contribuinte, fazendo juízo de valor que resulta da comparação dos fatos com a lei pertinente, reconhecendo a procedência ou improcedência do Auto de Infração ora impugnado.

4.2.5 Recursos

Contra decisão de primeira instância, total ou parcialmente, contrária ao contribuinte, este poderá apresentar recurso ao Conselho de Recursos Tributários, dentro dos 20 (vinte) dias seguintes à ciência da decisão.

Caso a decisão seja favorável ao contribuinte, no todo ou em parte, o Julgador de Primeira Instância deverá recorrer de ofício à autoridade revisora de sua decisão, in casu, o Conselho de Recursos Tributários, através de suas Câmaras de Julgamento. O Julgador de Primeira Instância recorrerá de ofício também nos casos em que decisão fundamentada verifique a ocorrência de nulidade processual insanável ou extinção do processo, com exceção dos casos elencados no artigo 44 da Lei Estadual nº. 12.732/97.

Caso a Câmara de Julgamento não acolha a declaração de nulidade ou extinção do feito reconhecida em primeira instância, o processo será remetido à instância originária para que seja julgado novamente.

Serão consideradas decisões totalmente contrárias à Fazenda Pública as absolutórias, declaratórias de nulidade ou de extinção do processo administrativo tributário. Por sua vez, as parcialmente contrárias são as que reduzirem o montante do crédito tributário exigido.

4.2.6 Julgamento em segunda instância

Por ocasião da apreciação do recurso, a matéria será examinada por um órgão colegiado cuja decisão será redigida em forma de acórdão que adotará a decisão da maioria dos seus membros.

A Câmara de Julgamento decidirá acerca dos recursos voluntários, interpostos pelo sujeito passivo da obrigação tributária, e os recursos de ofício interpostos pelo Julgador de Primeira Instância.

Das decisões das Câmaras de Julgamento, caberá Recurso Especial, havendo divergência entre a decisão recorrida e outra da mesma Câmara, da outra Câmara ou do Conselho Pleno, na apreciação de matéria semelhante. Dessas mesmas decisões, caberá Recurso Extraordinário, na ocasião em que a decisão não unânime da Câmara seja contrária, no todo ou em parte, à decisão do Julgador de Primeira Instância e que a Câmara tenha deixado de apreciar matéria de fato ou de direito que haja sido analisada pelo Julgador de Primeira Instância. Para a interposição de ambos, o prazo será de 30 (trinta) dias e 5 (cinco) dias, respectivamente, e os mesmos deverão ser direcionados ao Presidente do Conselho de Recursos Tributários que fará o juízo de admissibilidade.

4.2.7 Nulidades, suspensão e extinção

Os atos praticados por autoridade incompetente ou impedida, ou ainda com inobservância das garantias fundamentais constitucionais são nulos de pleno direito e a nulidade dos mesmos deve ser declarada, ex officio, pela autoridade julgadora, indicando os atos por ela alcançados.

Os atos praticados por autoridade incompetente ou impedida serão convalidados se deles houver participado, no mínimo, uma autoridade com competência plena e no efetivo exercício de suas funções. Também não serão declarados nulos os atos que não causem prejuízos, bem como aqueles que não interfiram diretamente na apuração dos fatos ou na decisão da causa.

Caso a nulidade apontada seja sanável, a autoridade julgadora chamará o feito à ordem para regularização do processo.

Ocorrendo a morte ou perda de capacidade processual do impugnante, o sucessor será intimado para integrar o processo, ficando o mesmo suspenso. Nesse ínterim, a autoridade julgadora não praticará ato processual algum, exceto os que se façam necessários para assegurar a manutenção do processo.

O processo será extinto, com julgamento do mérito, quando confirmada em última instância: a decisão absolutória prolatada na primeira instância; ou decisão parcialmente condenatória, com pagamento do crédito tributário exigido, ambas recorridas de ofício.

Haverá extinção sem julgamento de mérito, quando: a autoridade julgadora acolher a alegação de coisa julgada; não houver possibilidade jurídica, legitimidade da parte ou interesse processual; decadência, remissão ou anistia, caso o crédito tributário se refira à multa; ou pelo pagamento.

4.2.8 Efeitos da decisão final

Diz-se definitiva a decisão quando irrecorrível na esfera administrativa, podendo assim ser considerada tanto a decisão de primeira como de segunda instância. A decisão de primeira instância adquire definitividade quando: a) transcorrido, sem manifestação, o prazo para interposição de recurso voluntário; b) interposto recurso, subsista parte da decisão que não tenha sido objeto de discussão no mesmo; c) a decisão não estiver sujeita a recurso de ofício. Por sua vez, a decisão de segunda instância passa a ser definitiva se: a) não couber mais recurso algum; b) cabendo recurso, houver esgotamento do prazo sem interposição do mesmo; c) for decisão de instância especial.

Embora a decisão administrativa não possua força de título executivo e o processo administrativo tributário tenha o fim precípuo de dirimir controvérsia existente entre o Fisco e o contribuinte, o lançamento se torna definitivo em virtude da impossibilidade de interposição de recurso.

Os efeitos das decisões administrativas são a vinculação da Administração às mesmas e a definitividade dessas decisões.

A Administração está vinculada às decisões que ela própria profere, daí concluímos que o efeito vinculante da decisão administrativa somente atinge à Fazenda Pública. O contribuinte, em razão do princípio constitucional da inafastabilidade da jurisdição e do amplo acesso à justiça, poderá levar seu inconformismo ao conhecimento do Poder Judiciário.

Ressalte-se, por oportuno, que a Administração só fica impedida de acionar o contribuinte no que concerne à matéria apreciada; podendo, ulteriormente, agir de maneira diversa daquela que fora objeto da decisão administrativa.

Acerca do efeito vinculante e da definitividade da decisão administrativa, Hely Lopes Meirelles (apud Cabral, 1993, p. 45) esclarece que

O julgamento do recurso administrativo torna vinculante para a Administração o seu pronunciamento decisório, e atribui definitividade ao ato apreciado em última instância. Daí por diante imodificável pela própria Administração, e só o Judiciário poderá reapreciá-lo e dizer de sua legitimidade. E assim é porque, embora inexista entre nós, a coisa julgada administrativa, no sentido processual de sentença definitiva oponível erga omnes (coisa julgada formal e material), existe, todavia, o ato administrativo inimpugnável e imodificável pela Administração, por exauridos os recursos próprios e oportunidades internas de autocorreção da atividade administrativa, [...]

O lançamento e as demais decisões administrativas são dotados do atributo da definitividade. A decisão administrativa não constitui ato de jurisdição propriamente dito, característico do Poder Judiciário; portanto, não há que se mencionar a coisa julgada em sede de processo administrativo.

Importante é distinguir coisa julgada e definitividade no âmbito do Contencioso Administrativo Tributário. A coisa julgada tem força de lei nos limites do processo e das questões nele decididas. A decisão definitiva, ainda que suscetível de interposição de recurso, pode vir a ser modificada tanto pelo Poder Judiciário, quanto pelo Fisco, ex officio, no exercício do controle da legalidade dos atos administrativos; lembrando que a obrigação tributária decorre de comando legal e dispensa manifestação do contribuinte.

Podemos traçar um paralelo comparando o efeito definitivo da decisão no âmbito administrativo e a coisa julgada formal na esfera judicial. A coisa julgada formal torna a decisão imutável insuscetível de discussão no bojo do mesmo processo, ao passo que a coisa julgada material veda a discussão sobre a questão decidida em processo de qualquer espécie. Ainda que seja defeso ao contribuinte discutir a questão na esfera administrativa, este poderá submeter sua pretensão ao crivo do Poder Judiciário, de maneira análoga ao que acontece com a decisão judicial que transita em julgado apenas formalmente.

Não havendo impugnação do crédito tributário exigido, o ente tributante procederá à ação de execução fiscal. Se o contribuinte houver impugnado somente o quantum exigido e a decisão do órgão administrativo de julgamento lhe for favorável, o crédito tributário será reduzido até o montante definido na decisão administrativa.