Introdução
A revisão tem seu fundamento no art. 147 e 149 da Lei nº 5.172/1966 (CTN). Releva registrar que a revisão por pagamento em decorrência do erro de fato é assunto de grande importância. Nesse rumo, busca-se aliar alguns aspectos relativos à matéria de revisão com a legislação tributária (arts. 96 e 100).
Art. 96. A expressão "legislação tributária" compreende as leis, os tratados e as convenções internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes.
(...)
Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos:
I – os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas;
II – as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa;
III – as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas;
IV – os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios.
Do pedido de Revisão
A revisão de débitos por pagamento ocorre mediante a comprovação do erro de fato através da apresentação dos documentos comprobatórios que motivariam a revisão. Para o pedido de revisão de débito não inscrito, consta dentre outras possibilidades, o formulário Pedido de Revisão de Débitos. Ainda para o pedido de revisão de débito inscrito, tem-se a possibilidade de solicitar regularização no Sítio da PGFN por meio do REGULARIZE. Nesse caso, tem-se a juntada da cópia do documento comprobatório (conforme o art. 16 da Portaria PGFN nº 33, de 08 de fevereiro de 2018). Conforme o art. 16 da Portaria PGFN nº 33, de 08 de fevereiro de 2018, o pedido de revisão de débitos inscritos em Dívida Ativa da União deve ser instruído com a cópia dos comprovantes. Nesse caso, o motivo específico da revisão ocorre com fundamento em pagamento.
Das Hipóteses de Revisão
Conforme o Código Tributário Nacional, o lançamento, ainda que efetuado com fundamento na declaração do sujeito passivo, na forma do artigo 147 do CTN, pode ser revisto de ofício pela administração, em conformidade com o art. 149, da Lei nº 5.172/1966 (CTN), conforme se segue:
Art. 147. O lançamento é efetuado com base na declaração do sujeito passivo ou de terceiro, quando um ou outro, na forma da legislação tributária, presta à autoridade administrativa informações sobre matéria de fato, indispensáveis à sua efetivação.
§1º A retificação da declaração por iniciativa do próprio declarante, quanto vise a reduzir ou a excluir tributo, só é admissível mediante comprovação do erro em que se funde, e antes de notificado o lançamento.
§2º Os erros contidos na declaração e apuráveis pelo seu exame serão retificados de ofício pela autoridade administrativa a que competir a revisão daquela.
Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa
nos seguintes casos:I – quando a lei assim o determine;
II – quando a declaração não seja prestada, por quem de direito, no prazo e na forma da legislação tributária;
III – quando a pessoa legalmente obrigada, embora tenha prestado declaração nos termos do inciso anterior, deixe de atender, no prazo e na forma da legislação tributária, a pedido de esclarecimento formulado pela autoridade administrativa, recuse-se a prestá-lo ou não o preste satisfatoriamente, a juízo daquela autoridade;
IV – quando se comprove falsidade, erro ou omissão quanto a qualquer elemento definido na legislação tributária como sendo de declaração obrigatória;
V – quando se comprove omissão ou inexatidão, por parte da pessoa legalmente obrigada, no exercício da atividade a que se refere o artigo seguinte;
VI – quando se comprove ação ou omissão do sujeito passivo, ou de terceiro legalmente obrigado, que dê lugar à aplicação de penalidade pecuniária;
VII – quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação;
VIII – quando deva ser apreciado fato não conhecido ou não provado por ocasião do lançamento anterior;
IX – quando se comprove que, no lançamento anterior, ocorreu fraude ou falta funcional da autoridade que o efetuou, ou omissão, pela mesma autoridade, de ato ou formalidade especial.
Parágrafo único. A revisão do lançamento só pode ser iniciada enquanto não extinto o direito da Fazenda Pública.
Nesse sentido, estabelece o Parecer Normativo COSIT nº 8/2014, a seguir:
(...)
81. Em face do exposto, conclui-se que:
a) a revisão de ofício de lançamento regularmente notificado, para reduzir o crédito tributário, pode ser efetuada pela autoridade administrativa local para crédito tributário não extinto e indevido, no caso de ocorrer uma das hipóteses previstas nos incisos I, VIII e IX do art. 149 do CTN, quais sejam: quando a lei assim o determine, aqui incluídos o vício de legalidade e as ofensas em matéria de ordem pública; erro de fato; fraude ou falta funcional; e vício formal especial, desde que a matéria não esteja submetida aos órgãos de julgamento administrativo ou já tenha sido objeto de apreciação destes;
Por sua vez, conforme súmula nº 473 do Supremo Tribunal Federal (STF), a Administração pode anular seus próprios atos, quando eivados de vícios que os tornem ilegais, porque deles não se originam direitos; ou revogá-los, por motivo de conveniência ou oportunidade, respeitados os direitos adquiridos, e ressalvada, em todos os casos, a apreciação judicial.
A orientação constante da súmula nº 473 está inclusa no art. 53 da Lei nº 9.784, de 29 de janeiro de 1999. Nesse rumo, o Parecer Normativo Cosit nº 8, de 2014, no item 34, traz em seu conteúdo a normativa disposta na Portaria Conjunta SRF/PGFN nº 1, de 12 de maio de 1999, a qual prevê a possibilidade de revisão de débitos inscritos na Dívida Ativa da União pela autoridade administrativa da RFB, mesmo após iniciada a execução fiscal, seguidos os procedimentos estabelecidos na referida norma, sendo aplicado o referido procedimento na orientação para que, em caso de extinção do crédito tributário, anteriormente à data da inscrição em Dívida Ativa da União, sejam acolhidos os comprovantes apresentados para análise. O referido procedimento se aplica, igualmente, na hipótese de erro de fato.
Por conseguinte, a previsão legal da admissão de revisão de ofício se fundamenta em uma das hipóteses previstas no art. 149 do CTN. Assim, a revisão de ofício pressupõe fato superveniente não conhecido.
Revisão por pagamento
A Revisão por pagamentos implica a verificação da existência do erro de fato passível de Redarf e, com isso, tornar possível a revisão no débito, de modo que os sistemas informatizados processem os efeitos do pagamento, em conformidade com a legislação tributária, em vista do erro formal no preenchimento do documento de arrecadação, dentre outros.
O crédito tributário é extinto pela liquidação do correspondente débito. Seguem-se os dispositivos do CTN relativos à matéria de pagamento:
Art. 156. Extinguem o crédito tributário:
I – o pagamento;
VI – o pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos termos do disposto no artigo 150 e seus §§ 1º e 4º;
O art. 151 do CTN, por sua vez, cuida dos dispositivos que tratam da suspensão da exigibilidade do crédito tributário, a seguir:
Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário:
I – moratória;II – o depósito do seu montante integral;
III – as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo;
IV – a concessão de medida liminar em mandado de segurança.
V – a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial;
VI – o parcelamento
O pagamento também está presente no parcelamento, tendo em vista as prestações no andamento do parcelamento.
Em vista do erro, tem-se configurado o erro formal, conforme o § 2º do art. 11 da IN SRF nº 672/2006 e, com isso, o erro de fato passível de revisão por pagamento. Nesse rumo, a revisão implica que as características do pagamento, data de vencimento, data de apuração, dentre outras características, estejam em conformidade com o débito declarado. Nesse rumo, no caso do erro formal passível de Redarf, uma vez retificado o pagamento, tornar-se possível a revisão pelo pagamento do débito correspondente ao crédito tributário, com vistas à extinção do crédito tributário, conforme o CTN, mediante o pagamento do correspondente débito, tendo em vista verificado o erro de fato passível de Revisão.
Do erro de fato
A revisão por pagamento implica o erro de fato, dentre outros, em decorrência do preenchimento do Darf para efetuar o pagamento, com o qual se pretendia liquidar o débito, tal como o erro apresentado em uma das características do pagamento, tais como período de apuração, identificador, data de vencimento, código de receita, dentre outras, que, por algum erro, divergem das características do débito que se pretendia liquidar, dado o documento de arrecadação erroneamente preenchido de modo equivocado.
Na hipótese de pagamento indevido ou a maior, tal como, por exemplo, de tributo pago à alíquota maior que o devido na lei, cabe pedido de restituição ou de compensação, conforme o art. 165 do CTN.
Ainda é possível o erro decorrente da aplicação da legislação tributária, tal como na utilização da alíquota do tributo, dada a diversidade de alíquotas existentes.
Além disso, há os casos de incidência em uma das hipóteses do art. 11 da Instrução Normativa 672/2006.
1. Do indeferimento
Antes do Redar e, com isso, a revisão por pagamento, têm-se as situações em que se enquadra em uma das hipóteses de vedação constantes do art. 11 da IN RFB 672/2006.
Conforme a referida norma, serão indeferidos os pedidos de retificação que versem sobre:
I – desdobramento de Darf ou Darf-Simples em dois ou mais documentos;
II – alteração de código de receita de comércio exterior para receita que não seja dessa natureza e vice-versa;
III – alteração do campo "CPF/CNPJ" de Darf emitido no sistema Siafi relativo a retenções efetuadas por órgãos ou entidades públicas;
IV – alteração de código de receita dos pagamentos efetuados por pessoas jurídicas que impliquem opções de aplicação do imposto sobre a renda em investimentos regionais no Fundo de Investimentos do Nordeste (Finor), no Fundo de Investimentos da Amazônia (Finam) ou no Fundo de Recuperação Econômica do Estado do Espírito Santo (Funres);
V – alteração de código de receita que corresponda à mudança no regime de tributação do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica, quando contrariar o disposto na legislação específica;
VI – conversão de Documento para Depósitos Judiciais ou Extrajudiciais à Ordem e à Disposição da Autoridade Judicial ou Administrativa Competente (DJE) em Darf ou Darf-Simples e vice-versa;
VII – conversão de Darf em Darf-Simples e vice-versa, exceto para os casos em que há inscrição em Dívida Ativa da União relativa ao Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte (Simples);
VIII – alteração do valor total do documento; e
IX – alteração da data do pagamento.
A alteração dos campos Principal, Multa e Juros do Darf ou Darf – Simples não implica o desdobramento do Darf ou Darf – Simples em dois ou mais documentos, desde que não ocorra alteração do valor total pago. A referida norma busca evitar a ocorrência de Darf com alteração do valor total pago, o que é expressamente vedado pelo inciso VIII do art. 11 da referida Instrução Normativa, bem como evitar o desdobramento indevido a que se refere o inciso I.
A arrecadação de receitas federais é realizada pelas Unidades Gestoras de órgãos ou entidades da administração pública federal através do Siafi, havendo a emissão do Darf SIAFI. No momento do pagamento pelo serviço prestado, é feita a retenção dos impostos e contribuições federais incidentes na prestação do serviço, indicando para tanto no Darf SIAFI o identificador.
Para a pessoa jurídica não financeira obrigada ao lucro real, o primeiro pagamento (1ª quota) do ano – calendário deve ser efetuado mediante Darf no código de receita 0220. A pessoa jurídica não financeira que optar pelo lucro presumido, conforme o § 4º do art. 26 da Lei nº 9.430, de 1996, manifestará a opção com o pagamento da primeira ou única quota do imposto devido correspondente ao primeiro período de apuração de cada ano – calendário (ou seja, mediante Darf pago no código de receita 2089). A opção pelo pagamento por estimativa (código de receita 2362) será manifestada com o pagamento do imposto correspondente ao mês de janeiro ou de início de atividade, conforme § único do art. 3º da Lei 9.430, de 1996.
Conforme o art. 516, § 1º, do Decreto 3.000, de 1999 (RIR/99), com redação dada pela Lei nº 9.718, de 1998, art. 13, § 1º, a opção pela tributação com base no lucro presumido será definitiva em relação a todo o ano-calendário. Por sua vez, de acordo com o art. 516, § 4º, do referido Decreto, “a opção de que trata este artigo será manifestada com o pagamento da primeira ou única quota do imposto devido correspondente ao primeiro período de apuração de cada ano-calendário”.
Em conformidade com o art. 220 do Decreto 3.000, de 1999 (RIR/99), o imposto será determinado com base no lucro real, presumido ou arbitrado, por períodos de apuração trimestrais, encerrados nos dias 31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro de cada ano-calendário, sendo certo que a pessoa jurídica sujeita à tributação com base no lucro real que optar pelo pagamento do imposto e adicional, em cada mês, determinados sobre base de cálculo estimada (ou seja: em bases estimadas) deverá apurar o lucro real em 31 de dezembro de cada ano.
Do Prazo para Revisão
Conforme o parágrafo único do art. 149 do CTN, a revisão do lançamento só pode ser iniciada enquanto não extinto o direito da Fazenda Pública. Nesse sentido, o Parecer Normativo COSIT nº 8/2014, dispõe, no assunto normas gerais de direito tributário, que a revisão de lançamento regularmente notificado, para reduzir o crédito tributário, pode ser efetuada pela autoridade administrativa local para crédito tributário não extinto e indevido, no caso de ocorrer um das hipóteses previstas nos incisos I, VII e IX do Código Tributário Nacional (CTN). No item 33 do referido Parecer Normativo consta que o prazo fixado no parágrafo único do art. 149 do CTN se aplica apenas à revisão da qual decorra novo lançamento mais gravoso ao sujeito passivo.
Considerações Finais
O crédito tributário é extinto pela liquidação do correspondente débito, conforme o CTN. O pagamento em conformidade com o débito liquida o mesmo. A Revisão ocorre nas hipóteses previstas no art. 147 e 149 do CTN. O erro formal passível de Redarf implica a correção e, com isso, a revisão do débito por pagamento, em conformidade com a legislação tributária.
