Constituição, suspensão da exigibilidade, extinção e exclusão do crédito tributário

1. INTRODUÇÃO

No presente trabalho, serão abordados os aspectos mais relevantes relacionados ao crédito tributário, o qual representa um vínculo ou uma relação jurídica que possui natureza obrigacional, entre sujeito ativo (Estado) e sujeito passivo (particular, contribuinte ou responsável), na qual o primeiro pode exigir do segundo o objeto ou prestação dessa relação obrigacional (tributo ou penalidade pecuniária), importância essa a ser paga em dinheiro; enquanto a obrigação tributária é, na verdade, o poder jurídico exercido pelo Estado, segundo previsão legal, para instituir o crédito tributário (MACHADO, DE BRITO, 2013).

Diante desta finalidade, o trabalho contemplará, inicialmente, a constituição (e lançamento, portanto) do crédito tributário, seguida das temáticas da suspensão da exigibilidade, da extinção e da exclusão da mesma espécie de crédito.

---

2. CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO

Uma vez ocorrido o fato gerador da incidência do tributo, faz-se necessário definir, com clareza, o montante do tributo ou penalidade, o devedor e o prazo para o pagamento do tributo, com o fito de conferir exigibilidade à obrigação tributária.

Decorre desse fato, pois, a necessidade ou exigência de procedimento administrativo oficial, consistente em um encadeamento de atos administrativos, quais sejam: declarar formalmente a ocorrência do fato gerador; definir os elementos materiais da obrigação surgida para o devedor (alíquota e base de cálculo); calcular o montante devido; e identificar o respectivo sujeito passivo, para que contra este seja feita a cobrança do tributo ou da penalidade pecuniária. Todo esse procedimento administrativo detalhado é legalmente denominado de lançamento ou constituição do crédito tributário, conforme previsto no art. 142 do CTN, in verbis:

“Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.

Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.”

Quanto à natureza jurídica do lançamento do crédito tributário, a doutrina se divide em 3 (três) correntes: a constitutivista, a qual foi adotada expressamente pelo CTN, em seu art. 142 e pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ) e analisa o presente fenômeno jurídico-tributário de forma peculiar, entendendo que o crédito tributário não existe antes do seu lançamento, tendo o mesmo crédito, pois, natureza constitutiva; a declarativista, a qual afirma que o surgimento do crédito tributário ocorre no mesmo momento do fato gerador, sendo o lançamento apenas o instrumento ou a forma utilizada para tornar líquido e certo um crédito já existente, declarando-o; e a mista ou dúplice, a qual entende que o lançamento possui natureza jurídica mista, sendo constitutivo do crédito tributário e, ao mesmo tempo, declaratório da obrigação tributária a ser cumprida.

No que tange à legislação material e formal aplicável ao procedimento administrativo do lançamento do crédito tributário, cabe frisar que o mesmo possui efeitos ex tunc (retroativos), ou seja, sempre se refere a um acontecimento passado, voltando-se para o fato gerador da respectiva obrigação, e retroagindo no tempo para constituir um crédito tributário que deriva de obrigação contraída em momento pretérito (ALEXANDRE, 2016).

Nesse contexto, em relação aos aspectos materiais (parte substancial), a lei que regerá o lançamento do crédito tributário será a que entrou em vigor na data que se consumou a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária, ainda que esse lei tenha sido ou seja modificada ou revogada, e, quanto aos aspectos formais (parte procedimental), a lei a ser aplicada será a que entrou em vigor ao tempo do lançamento, ou seja, pode ser aplicada após a ocorrência do fato gerador, tudo em conformidade com o art.144 do CTN.

Entretanto, existem exceções a essa regra geral, dentro das quais há a necessidade de aplicação de lei específica, como nos casos de concessão de garantias e privilégios ao crédito tributário, de atribuição de efeitos de responsabilidade tributária a terceiros e de existência de tributos que tem na sua lei a data certa de ocorrência do fato gerador, ou tem lançamentos por período certo de tempo, ou ainda fato gerador continuado (exemplos do IPTU e do IPVA), conforme preleciona o art. 144, §1º e §2º do CTN.

Vale ainda ressaltar que outra regra geral é a de inalterabilidade do lançamento tributário, o qual, se regularmente notificado, não pode ser modificado, a priori, exceto nas hipóteses de impugnação do sujeito passivo (devedor), de interposição de recurso de ofício e de iniciativa de ofício da autoridade administrativa competente nos casos previstos no art. 149 do CTN, como aduz o art. 145 do CTN. No art. 146 do referido diploma, encontram-se explicitados os critérios jurídicos a serem adotados em caso de modificação do lançamento tributário, de modo que só se pode introduzir alterações quanto ao fato gerador ocorrido posteriormente à introdução do sujeito passivo na relação obrigacional tributária.

Por fim, é imprescindível retratar as 3 (três) principais modalidades de lançamento tributário, as quais estão previstas, respectivamente, nos arts. 147, 149 e 150 do CTN, quais sejam:

1. Por declaração: quando o lançamento é feito em face de uma declaração fornecida pelo contribuinte ou por terceiro, de modo que um ou outro presta à autoridade administrativa competente informações quanto ao conteúdo de fato indispensável à efetivação do lançamento do crédito tributário. Frise-se que o contribuinte tem obrigação de entregar uma declaração, a qual será revisada pela Fazenda Pública, e o lançamento só se consuma quando o contribuinte recebe notificação de que tudo está correto. Ademais, o contribuinte que não realiza e envia a declaração recebe notificação para apresentar os devidos documentos; caso contrário, ocorrerá o lançamento de ofício. A eventual retificação do declarante só será aceita se o mesmo comprovar o erro basilar.

2. De ofício: este lançamento é feito por iniciativa de autoridade administrativa competente, independentemente da colaboração do devedor (sujeito passivo). Além das hipóteses previstas no CTN, podem ser previstas outras por lei, através do exercício da competência tributária concorrente (o rol do art. 149 não é taxativo). Deve ser feito somente após a fase contenciosa, exaurida, pois, toda a fase administrativa, com a constituição formal e definitiva do crédito tributário (apesar de as retificações e os cancelamentos poderem ser feitos durante a fase contenciosa). A Fazenda Pública tem 5 anos para fazer o lançamento tributário de ofício, contados a partir do 1º dia do exercício fiscal seguinte em que o lançamento deveria ter sido efetuado de outra forma. A revisão e a efetivação do lançamento de ofício só podem ocorrer no mesmo prazo estabelecido.

3. Por homologação: também denominado, no direito italiano, autolançamento. Esse tipo de lançamento tributário é efetuado em relação a tributos cuja legislação atribua ao devedor deles o dever de antecipar o pagamento dos mesmos sem prévio exame de autoridade administrativa competente, no que concerne à sua determinação. A concretização desse lançamento tributário se dá pelo ato em que a autoridade administrativa homologa a determinação do sujeito passivo, após tomar conhecimento da mesma.

A sequência de atos administrativos consiste em: fato gerador da incidência do tributo; pagamento prévio do tributo; envio de documentos para a Fazenda Pública; homologação pela autoridade administrativa competente (a qual marca a existência do crédito tributário, sendo os atos anteriores meramente interprocedimentais); e restituição. Atualmente, com a alteração introduzida pela LC nº 118 no art.168, inciso I do CTN, no caso de o contribuinte tiver pago a menos, o prazo decadencial para a Fazenda Pública efetuar o lançamento de ofício é de 5 anos, contados a partir da data de extinção do crédito tributário, e, se o contribuinte tiver pago a mais, terá o prazo esse mesmo prazo para pleitear a restituição.

---

3. SUSPENSÃO DA EXIGIBILIDADE DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO

Sabe-se que a constituição ou o lançamento do crédito tributário apresenta como principal efeito tornar líquida, certa e exigível a obrigação tributária já existente, de modo que a referida exigibilidade impõe ao devedor ou sujeito passivo o dever de pagar ou adimplir a obrigação e, em caso de descumprimento ou inadimplência, permite que a Administração Tributária competente promova os atos executórios necessários para o recebimento pecuniário do que lhe é devido, através do uso de coação (ALEXANDRE, 2016).

Todavia, existem casos em que a execução de atos de cobrança de tributos por parte do Fisco fica suspensa, os quais, por sua vez, encontram-se disciplinados no art. 151 do CTN, cuja redação se segue:

“Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário:

  I - moratória;

 II - o depósito do seu montante integral;

 III - as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo;

 IV - a concessão de medida liminar em mandado de segurança.

V – a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial;

 VI – o parcelamento.

 Parágrafo único. O disposto neste artigo não dispensa o cumprimento das obrigações assessórios dependentes da obrigação principal cujo crédito seja suspenso, ou dela consequentes.”

O entendimento doutrinário majoritário é o de que as referidas hipóteses formam rol exaustivo ou taxativo, pois, segundo leitura do art. 141 do CTN, o crédito tributário, enquanto regularmente constituído, somente terá sua exigibilidade suspensa nos casos previstos no supracitado diploma legal. Essa taxatividade, pois, é ratificada pelo art. 111, inciso I, do CTN, o qual dispõe que deve ser aplicada a interpretação literal da referida legislação no que refere à matéria de suspensão da exigibilidade do crédito tributário.

Cabe, também, ressaltar que, em alguns desses casos, os quais serão detalhados adiante, será acarretada a consequente suspensão do prazo prescricional, que geralmente é de 5 anos. Mas a suspensão do crédito tributário e de sua exigibilidade não dispensa o cumprimento de obrigação acessória à principal, interrompendo-se também, nesse caso, o prazo prescricional, conforme aduz o art. 174, parágrafo único, IV do CTN.

Existem 5 (cinco) principais modalidades de suspensão do crédito tributário, as quais serão explanadas minuciosamente adiante:

1. Moratória: prevista no art. 152 do CTN, é a prorrogação do prazo para o pagamento do tributo, sem acréscimos legais de juros, multas e honorários. Há dois tipos de moratórias: a geral, a qual pode ser autonômica (quando a entidade que tem competência para instituir o tributo também tem competência para instituir a moratória) ou heterônoma (quando a União institui moratória sobre tributos que não são de sua competência instituir, ou sobre tributos federais, ou sobre obrigações de direito privado), e a individual, a qual é concedida por entidade administrativa devidamente autorizada, além de não gerar direito adquirido e ser revogada de ofício sempre que se apurar que o beneficiado não satisfez as condições que foram impostas para a concessão da moratória.

2. Depósito do montante integral: pode ocorrer na esfera judicial ou administrativa. É inócuo, uma vez que as reclamações administrativas e judiciais já são suficientes para suspender a exigibilidade do crédito tributário. É cabível apenas na ocorrência de inflação galopante, quando se deposita antes para que não incida inflação no montante tributário a ser pago pelo contribuinte. Vale ressaltar que o simples ajuizamento da ação não é suficiente para suspender a exigibilidade do tributo.

Todavia, caso o depósito, que não pode ser recusado pelo juiz, seja feito junto à petição, torna suspensa a dita exigibilidade. Frise-se, ainda, que o referido depósito deve ser do montante exigido pela Fazenda Pública (incluindo juros e multas) e, pela necessidade de absoluta liquidez do valor depositado, somente se consolidará a suspensão da exigência do crédito tributário se o depósito for realizado integralmente em dinheiro, conforme preleciona a súmula nº 112 do Superior Tribunal de Justiça.

3. Reclamações e Recursos: quando se trata de processo administrativo fiscal, a reclamação e o recurso terão, se interpostos, efeito suspensivo, impedindo, até a decisão final do processo, que a Administração Tributária possa promover contra o sujeito passivo ou devedor litigante qualquer ato de cobrança. Ressalte-se que o STF entendia que seria possível a exigência legal de depósito de percentual do valor discutido como condição de procedibilidade para recurso em processo administrativo fiscal, ou seja, o que suspenderia a exigibilidade do crédito tributário seria o recurso em si, cujo conhecimento depende da efetivação do depósito, e não o chamado “depósito recursal”. Entretanto, esse entendimento jurisprudencial mudou, conforme a Súmula Vinculante nº 21, na qual se afirma a inconstitucionalidade da exigência de depósito ou arrolamento prévio como requisito de admissibilidade de ação judicial na qual se pretenda discutir a exigibilidade do crédito tributário.

4. Medida liminar e Antecipação de tutela: apenas parte da doutrina entendia que, embora o CTN se referisse somente à medida liminar aplicada em sede de mandado de segurança, todos os provimentos judiciais, fossem liminares em quaisquer ações, fossem antecipações de tutela, poderiam impedir expressamente o sujeito ativo ou Fisco de executar atos de cobrança do crédito tributário, bem como seriam também causas de suspensão da exigibilidade do referido crédito. Contudo, essa controvérsia está hodiernamente superada em definitivo, uma vez que o advento da LC nº 104/2001 pôs fim à discussão ao acrescentar o inciso V ao art. 151 do CTN, que prevê, expressamente, como modalidade de suspensão de exigência do credito tributário, a concessão de medida liminar ou tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial.

5. Parcelamento: essa modalidade de suspensão do crédito tributário consiste em medida de política fiscal, com a qual o Estado procura recuperar créditos e criar condições práticas para que os contribuintes que se colocarem em uma situação de inadimplência tenha condições de voltar para a regularidade, usufruindo dos benefícios decorrentes. Segundo o art. 155-A do CTN, o parcelamento da dívida será concedido na forma e termos estabelecidos em lei específica. A lei específica reclamada pelo dispositivo é lei do ente federativo com competência para a instituição do tributo. Dessa, forma, cada ente federado possui autonomia para editar leis próprias para parcelamento do pagamento de crédito tributário, devendo respeitar as normas gerais constantes no CTN.

---

4. EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO

A extinção do crédito tributário significa o desaparecimento deste. A forma mais comum de extinção é o pagamento, o qual no remete à satisfação do direito creditório. É matéria compreendida no âmbito da reserva legal, ou seja, somente a lei pode estipular as hipóteses em que se verifica, conforme preleciona o art. 97, inciso VI, do CTN, apesar de haverem outras causas extintivas além das previstas no referido diploma legal.

A extinção do crédito tributário pode ocorrer, em certos casos, sem a verificação prévia da extinção da obrigação tributária correspondente, o que permitirá que a Fazenda Pública exerça o direito de constituir outro crédito mediante novo lançamento (MACHADO, DE BRITO, 2013).

Uma vez extinto o crédito, não mais se cogita do mesmo, a não ser para fins de restituição do que tenha sido pago indevidamente. Bem dizer, se a extinção decorreu de pagamento, e se constata que o tributo não era devido, caberá, evidentemente, a restituição.

O crédito, como se sabe, é distinto da obrigação tributária, sendo relação formalizada, acertada, tornada líquida, certa e exigível. Nesse contexto, a extinção do crédito tributário pode afetar, ou não, o direito de constituiu novo crédito, mas pode afetar, por outro lado, além da forma, também o conteúdo, a própria obrigação tributária. Nesse último caso, não haverá mais o direito de lançar, pois não existirá mais a relação obrigacional tributária, a qual caracteriza o conteúdo do crédito tributário.

O art. 156 do CTN arrola, expressamente, 12 (doze) formas de extinção do crédito tributário, a saber:

1. Pagamento: é a entrega ao sujeito ativo (Fisco) de quantia correspondente ao crédito tributário pelo sujeito passivo (contribuinte/devedor) ou por qualquer outra pessoa em seu nome. O pagamento de uma parcela do crédito não importa presunção de pagamento de outras, nem faz presumir o pagamento de outro crédito através do pagamento de um, referente ao mesmo ou a outros tributos, conforme ensina o art. 158 do CTN. Ademais, a imposição de penalidade, por descumprimento de obrigação acessória ou por falta de recolhimento do tributo, não dispensa o pagamento integral do tributo devido, de acordo com o art. 157 do CTN.

A repartição competente para se efetuar o pagamento é o domicilio do sujeito passivo ou devedor, a não ser que a legislação pertinente ao tributo disponha de modo diverso, segundo o art. 158 do CTN. E, quando a legislação tributária não fixar o tempo do pagamento, considera-se que o vencimento do crédito se dá em 30 dias após a data de notificação do lançamento pelo sujeito passivo, conforme previsto no art. 160 do CTN. Vale ressaltar que a legislação de cada tributo pode conceder descontos pela antecipação do pagamento, nas condições que estabeleça.

2. Compensação: a compensação funciona como um encontro de contas. Bem dizer, se o sujeito obrigado ao pagamento do tributo (devedor ou contribuinte ou pessoa designado por este) é credor da Fazenda Pública, poderá, então, ser efetuada, para beneficiar este último, uma compensação pela qual seja extinta a obrigação, isto é, o crédito tributário. Assim, a lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa competente, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública.

3. Transação: a transação é prática comum em matéria de concessões mútuas, em que cada interessado cede um pouco do que entender ser seu direito, para chegarem a um acordo ou consenso, evitando o litígio, pondo fim a este, se já iniciado. Na esfera do direito tributário, a transação depende sempre de previsão legal e não pode ter objetivo de evitar conflito, só sendo possível depois da instauração do mesmo. Nesse contexto, prevê o art. 171 do CTN que a lei pode facultar, nas condições que estabeleça, aos sujeitos ativo e passivo da relação jurídica e obrigacional tributária celebrar transação que, mediante concessões mútuas, importe em terminação consensual do litígio e consequente extinção do crédito tributário.

4. Remissão: prevista no art. 172 do CTN, significa que alei pode autorizar a autoridade administrativa competente a conceder, por despacho fundamentado, remissão total ou parcial do credito tributário, atendendo: à situação econômica do sujeito passivo; ao erro ou à ignorância escusáveis do sujeito passivo, quando à matéria de fato; à diminuta importância do crédito tributário; a considerações de equidade, em relação com as características pessoais ou materiais do caso; e a condições peculiares a determinada região do território da entidade tributante. A remissão, sendo perdão, dispensa do débito, só pode ser concedida, pois, pela autoridade administrativa para tanto expressamente autorizada por lei.

5. Decadência: é a extinção da relação jurídica obrigacional tributária entre o Fisco e o contribuinte pelo decurso de determinado tempo, sem que a Fazenda Pública exerça o direito de constituir o crédito tributário. Tempo este que é fixado pelo CTN em cinco anos, com início que depende da modalidade de lançamento a ser efetuada. No caso de lançamento por homologação, atualmente presente para a grande maioria dos tributos, esse prazo começa a contar a partida data de ocorrência do fato gerador do tributo, salvo se comprovada a existência de dolo, fraude ou simulação (nesse caso, só começa a contar do primeiro dia útil do exercício financeiro seguinte) e será de cinco anos, se alei correspondente não estipular prazo diverso para homologação.

No caso de lançamento por declaração, ou de ofício, o prazo de cinco anos começa a ser contado no primeiro dia útil do exercício financeiro seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, ou, então, na data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento outrora efetuado.

6. Prescrição: a prescrição, ao contrário da decadência, extingue a relação jurídica tributária depois de formalizada pelo lançamento. A ação para cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos, contados a partir da data de sua constituição definitiva, conforme preleciona o art. 174 do CTN, o que significa que a Fazenda Pública tem esse prazo para cobrar judicialmente, propor a execução do crédito tributário contra o contribuinte ou devedor, a partir da data em que não se admita que a mesma possa discutir a respeito da constituição do crédito, em procedimento administrativo.

A prescrição, diferentemente da decadência, pode ter o curso dos seus prazos interrompido ou suspenso, nos seguintes casos previstos no CTN (art. 174, parágrafo único): pelo despacho do juiz que ordenar a citação em execução fiscal; pelo protesto judicial; por qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor; por qualquer ato inequívoco, ainda que extrajudicial, que importe reconhecimento do débito pelo devedor.

7. Conversão do depósito em renda: o depósito do montante integral do crédito tributário é causa de suspensão de sua exigibilidade, como visto anteriormente. Uma vez vencido o sujeito passivo no litígio, a sentença determinará a conversão do depósito em renda, ficando, dessa forma, extinto o crédito tributário. Portanto, a sentença que resolve o litígio, afirmando ser devido o tributo, e, por isso mesmo, subsistente o crédito tributário respectivo, opera a transferência do depósito em renda do patrimônio do contribuinte para o patrimônio da Fazenda Pública, e assim extingue o crédito tributário, mesmo que não o diga expressamente.

8. Pagamento antecipado e Homologação do lançamento: em relação aos tributos sujeitos a lançamento por homologação, o sujeito passivo ou devedor faz o pagamento respectivo com base em apuração por ele próprio feita. Diz-se, portanto, que o pagamento foi antecipado, pois feito antes do lançamento. A extinção do crédito tributário, nesse caso, não se verifica meramente com o pagamento do tributo, mas com este somado à homologação. Cronologicamente, a homologação é sempre o momento em que se opera a extinção do crédito tributário, pois é sempre posterior ao pagamento.

9. Consignação em pagamento: prevista no art. 164 do CTN, visa à proteção do sujeito passivo ou contribuinte de obter quitação quando do pagamento de sua dívida feiro, nos casos: de recusa de recebimento ou subordinação deste ao pagamento de outro tributo ou penalidade ou ao cumprimento de obrigação acessória que não acha ser devida; de subordinação do recebimento ao cumprimento de exigências administrativas sem fundamento legal; e de exigência, por mais de uma pessoa jurídica de direito público, de tributo idêntico dobre um mesmo fato gerador. Uma vez julgada procedente a consignação, o pagamento se reputa efetuado e a importância consignada é convertida em renda. Se a ação de consignação for julgada improcedente, no todo ou em parte, cobra-se o crédito acrescido de juros de mora, sem prejuízo das penalidades cabíveis.

10. Decisão administrativa irreformável: entendida como a que não pode ser mais objeto de ação anulatória e nem pode mais ser examinada pela Administração, ou seja, é definitiva na esfera administrativa. O crédito tributário, nesse caso, pode ser extinto mesmo quando ainda se encontre em constituição. A decisão administrativa que produz esse feito é proferida em face de impugnação ou recurso do sujeito passivo e que, reconhecendo ser indevida a exigência, isto é, reconhecendo inexistir a obrigação tributária respectiva, encerra o procedimento administrativo de lançamento. Essa decisão que desfaz o crédito tributário tem efeito meramente declaratório em relação à substância do direito.

11. Decisão judicial transitada em julgado: a decisão judicial que deu provimento à invalidade do lançamento do crédito tributário, uma vez transitada em jugado (contra a qual não cabe mais qualquer recurso), extingue o referido crédito. Bem dizer, essa decisão judicial, assim como a administrativa, faz é anular o lançamento do crédito tributário; entretanto, se essa anulação ocorreu em face de vício formal, a obrigação tributária sobrevive, ensejando a produção de outro lançamento.

12. Dação em pagamento de bens imóveis: essa é a mais recente modalidade de extinção do crédito tributário, acrescentada à lista prevista no art. 156 do CTN pela Lei Complementar nº 104/2001. O instituto da dação em pagamento é uma das formas de extinção das obrigações civis, prevista no art. 356 do Código Civil, o qual traduz a possibilidade de o credor poder consentir em receber prestação diversa da que lhe é devida. A dação em pagamento em bens imóveis somente pode ser realizada na forma e condições estabelecidas em lei.

Dessa forma, essa aquisição de bens imóveis não pode ocorrer sem a observância das normas de direto administrativo aplicáveis à aquisição de bens pela fazenda Pública. Na prática, a dação em pagamento equivale a uma compra e venda, posto que, determinado o preço da coisa dada em pagamento, as relações entre as partes regular-se-ão como as do contrato de compra e venda.

---

5. EXCLUSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO

Excluir o crédito tributário significa impedir a sua constituição. Trata-se de situações em que, não obstante a ocorrência do fato gerador e o consequente nascimento da obrigação tributária, não pode haver lançamento, de forma que não surgirá crédito tributário, não existindo, portanto, obrigação ou dever de pagamento de tributo.

Nesse contexto, é possível afirmar que as cláusulas excludentes do crédito tributário previstas no CTN - leiam-se a isenção e a anistia - impedem a natural sucessão dos fatos, na linha do tempo do fenômeno jurídico tributário, uma vez que o procedimento administrativo de lançamento do crédito tributário é evitado, de modo que o crédito tributário não nasce (ALEXANDRE, 2016).

Conforme previsão contida no art. 175 do CTN, somente existem 2 (duas) hipóteses ou causas de exclusão do crédito tributário, quais sejam a isenção e a anistia. A diferença fundamental entre ambas é que, enquanto a isenção exclui crédito tributário relativo a tributo, a anistia exclui crédito tributário relativo a penalidade pecuniária. Nos dois casos, apesar de haver dispensa legal do pagamento (do tributo ou da multa), não se dispensa o cumprimento das obrigações acessórias dependentes da obrigação principal cujo crédito seja excluído, ou dela seja decorrente.

A isenção, modalidade de exclusão do crédito prevista no art. 176 do CTN, significa a dispensa legal do pagamento do tributo devido. Necessita de lei específica para sua aplicação, mesmo que tenha sido prevista em contrato. Classifica-se em: fiscal (a qual é aplicada para classe ou categoria de pessoas, e para a qual se aplicam os princípios da isonomia e da capacidade contributiva) e extrafiscal (a qual seria uma renúncia fiscal no sentido de incentivos aplicados regional ou setorialmente, cuja aplicação se estende para grandes empresas. Em matéria de isenção, o CONFAZ –Conselho Nacional Fazendário – podem realizar convênios, os quais devem passar pelo crivo das assembléias legislativas.

Para o contribuinte requerer isenção que não está prevista em norma de abrangência geral (ou seja, em lei isentiva limitada), deverá fazer perante autoridade competente. Caso a requeira depois, só terá concedida isenção proporcional ao tempo. Ademais, as isenções a prazo certo e/ou condicionadas geram, hoje, direito adquirido até o tempo de se exaurir ou até que as condições impostas sejam cumpridas.

A anulação da isenção ocorrerá quando a empresa ou pessoa não preencher os requisitos necessários, ou deixar de cumprir com as exigências impostas, recaindo, pois, em mora. Essa anulação só poderá ocorrer dentro do prazo prescricional. Por fim, salvo disposição de lei em contrário, as isenções se aplicam para impostos, mas nada impede que se apliquem para outras modalidades de tributos.

A anistia, prevista no art. 180 do CTN, significa a dispensa do pagamento das penalidades pecuniárias ou multas de matéria tributária, ou seja, é o perdão legal de infrações tributárias, acarretando a proibição de que sejam lançadas as respectivas penalidades pecuniárias. Assim como a isenção, necessita, para sua aplicação, de lei específica, e segue a mesma tipificação da isenção limitada, também necessitando, para a concessão de anistia limitada, de requerimento à autoridade competente, através de despacho, sem haver a possibilidade, nesse caso, de gerar direito adquirido.

A anistia se aplica e abrange somente as infrações tributárias ocorridas antes da lei em vigor e NÃO abrange os atos qualificados como crimes ou contravenções penais ou, se assim não tipificada (a anistia), se ocorre com dolo, fraude ou simulação, nem as infrações resultantes de conluio entre duas ou mais pessoas jurídicas. Por fim, existem dois marcos temporais que delimitam a possibilidade de concessão da anistia, em geral (excluindo-se as vedações): somente pode ser concedida após o cometimento de infração tributária (sob pena de servir de incentivo à prática de atos ilícitos) e antes do lançamento da penalidade pecuniária ou multa (pois, se o crédito tributário já estiver constituído, a dispensa somente se realizará mediante remissão).

---

6. CONCLUSÃO

Com base no exposto, conclui-se que é de salutar importância o estudo e a análise minuciosa não somente do significado de crédito tributário, o qual constitui o elemento que marca o estabelecimento da relação obrigacional tributária entre Fisco e devedor ou contribuinte, mas também das formas como o mesmo se constitui, ou pode ter sua exigibilidade dispensada, ou pode ser extinto, ou pode ser excluído.

Portanto, não restam dúvidas da necessidade de, não apenas os operadores do Direito, mas também a sociedade, conhecer as diversas conformações ou tipos de constituição ou lançamento do crédito tributário (exemplos: por declaração ou por homologação), de suspensão da exigibilidade do mesmo (exemplos: moratória e parcelamento), de sua extinção (exemplos: pagamento e compensação) e de exclusão do referido crédito (exemplos: isenção e anistia), uma vez que o dito conhecimento, de relevância jurídica e socioeconômica, gera o esclarecimento, por um lado, dos operadores da lei, para que possam aplicar corretamente as normas tributárias atinentes à matéria de crédito tributário, mais precisamente quanto à cobrança e execução da obrigação tributária e, por outro lado, da população brasileira, a fim de que esta possa ter ciência dos seus direitos e dos seus deveres enquanto sujeito passivo da relação jurídica obrigacional tributária.
 

---

7. REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS

MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 34ª edição. São Paulo. Malheiros. 2013.

ALEXANDRE, Ricardo. Direito Tributário Esquematizado. 10ª edição. São Paulo. Método. 2016.

BRASIL. Lei nº. 5.172, de 25 de outubro de 1966. Institui o Código Tributário Nacional. Diário Oficial da República Federativa do Brasil, Brasília, DF. 27 out. 1966. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L5172.htm>.

BRASIL. Constituição (1988). Constituição da República Federativa do Brasil. Diário Oficial da República Federativa do Brasil, Brasília, DF. 5 out. 1988. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/Constituicao.htm>.