Da constitucionalidade da tributação operada por via de contribuições

SUMÁRIO: 1) Introdução ; 2) Da Natureza Jurídica das Contribuições; 3) Dos Princípios Constitucionais tributários relevantes para as Contribuições; 4) Da Constitucionalidade das Contribuições segundo o STF; 5) Das Conclusões

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1) INTRODUÇÃO

É tema recorrente na mídia nacional que a carga tributária brasileira é uma das maiores do mundo. É notório, até para o brasileiro mais desinformado, que a cada ano pagamos cada vez mais tributos.

Contudo, nos últimos 12 anos operou-se no Sistema Tributário Nacional uma verdadeira revolução, que paulatinamente e sem muito alarde vem modificando a participação dos tributos federais no contexto nacional.

Vejamos então o quadro abaixo que demonstra a evolução da arrecadação nos anos de 1992, 2002 e nos meses de janeiro a maio de 2004 e cuja fonte é a própria Receita Federal, que disponibiliza aos cidadãos os dados sobre a arrecadação dos tributos federais :

RECEITAS EM MILHÔES DE R$ / ANO	1992	%	2002	%	2004*	% *
IMPOSTO SOBRE IMPORTAÇÃO	1.597	3,66%	7.970	3,28%	3.351	2,63%
I.P.I-TOTAL	8.450	19,36%	19.798	8,15%	8.619	6,78%
I.P.I-FUMO	1.554	3,56%	1.923	0,79%	933	0,73%
I.P.I-BEBIDAS	915	2,10%	1.795	0,74%	830	0,65%
I.P.I-AUTOMÓVEIS	726	1,66%	2.664	1,10%	1.126	0,89%
I.P.I-VINCULADO À IMPORTAÇÃO	637	1,46%	4.888	2,01%	1.904	1,50%
I.P.I-OUTROS	4.618	10,58%	8.528	3,51%	3.826	3,01%
IMPOSTO SOBRE A RENDA-TOTAL	13.698	31,38%	85.802	35,31%	42.699	33,57%
I.RENDA-PESSOA FÍSICA	727	1,67%	4.461	1,84%	2.959	2,33%
I.RENDA-PESSOA JURÍDICA	4.896	11,22%	33.893	13,95%	17.105	13,45%
I.RENDA- ENTIDADES FINANCEIRAS	0	0,00%	0	0,00%	3.754	2,95%
I.RENDA- DEMAIS EMPRESAS	0	0,00%	0	0,00%	13.351	10,50%
I.RENDA-RETIDO NA FONTE	8.074	18,50%	47.448	19,53%	22.635	17,80%
I.R.R.F-RENDIMENTOS DO TRABALHO	3.915	8,97%	22.479	9,25%	11.869	9,33%
I.R.R.F-RENDIMENTOS DE CAPITAL	3.157	7,23%	16.361	6,73%	7.414	5,83%
I.R.R.F-REMESSAS PARA O EXTERIOR	445	1,02%	5.371	2,21%	2.071	1,63%
I.R.R.F-OUTROS RENDIMENTOS	558	1,28%	3.237	1,33%	1.282	1,01%
IOF - I. S/ OPERAÇÕES FINANCEIRAS	2.363	5,41%	4.023	1,66%	2.049	1,61%
ITR - I. TERRITORIAL RURAL	18	0,04%	245	0,10%	38	0,03%
IPMF/COMF	0	0,00%	20.368	8,38%	10.231	8,04%
FINSOCIAL/COFINS	3.590	8,22%	52.266	21,51%	29.136	22,91%
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP	4.086	9,36%	12.870	5,30%	7.716	6,07%
CSLL	2.292	5,25%	13.363	5,50%	8.504	6,69%
CIDE-COMBUSTÍVEIS	0	0,00%	7.241	2,98%	3.274	2,57%
CONTRIB PLANO SEGUR.SOCIAL SERVIDORES	0	0,00%	4.424	1,82%	0	0,00%
CONTRIBUIÇÃO PARA O FUNDAF	423	0,97%	339	0,14%	115	0,09%
OUTRAS RECEITAS ADMINISTRADAS	69	0,16%	2.649	1,09%	1.162	0,91%
SUBTOTAL [A]	36.585	83,82%	231.358	95,21%	116.894	91,91%
REFIS [B]	0	0,00%	1.353	0,56%	297	0,23%
PAES [C]	0	0,00%	0	0,00%	1.116	0,88%
RET.FONTE PIS/COFINS CSLL LEI 10.833	0	0,00%	0	0,00%	1.204	0,95%
RECEITA ADMINISTRADA PELA SRF[C]=[A]+[B]	36.585	83,82%	232.711	95,76%	119.510	93,97%
DEMAIS RECEITAS [D]	7.064	16,18%	10.294	4,24%	7.668	6,03%
TOTAL GERAL DAS RECEITAS [E]=[C]+[D]	43.649		243.005		127.178

Fonte : Receita Federal * Janeiro a Maio de 2004

Analisando os números apresentados, podemos observar uma crescente participação das contribuições em relação ao total arrecadado pela União, em detrimento de outros tributos.

Tomemos como exemplo o Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, cuja participação no total geral a arrecadação passou de 19,36 % em 1992 para 8,15 % em 2002 e 6,78 % nos primeiros cinco meses de 2004.

Por outro lado devemos observar a evolução da participação da contribuição denominada FINSOCIAL que foi sucedida pela COFINS, que passou de 8,22 % em 1992 para 21,51 % em 2002, atingindo 22,91 % nos primeiros cinco meses de 2004.

Da mesma forma a Contribuição sobre a Intervenção no Domínio Econômico, também conhecida com CIDE-Combustíveis, que inexistia em 1992, no ano de 2002 respondia por 2,98 % da arrecadação de tributos federais, tendo sofrido uma pequena redução para 2,57 % da arrecadação no ano de 2004.

Os exemplos citados ilustram bem o fenômeno ocorrido ao longo dos últimos 12 anos, qual seja, a crescente participação das contribuições em relação ao total da arrecadação dos tributos federais, com inúmeras repercussões sobre a estrutura jurídico-social-econômica do Brasil, podendo inclusive afetar o que se costumou definir como pacto federativo, ou seja, o equilíbrio na coexistência entre os diversos membros da federação brasileira.

Contudo esta situação não esta restrita ao âmbito federal, diversos municípios vem sistematicamente criando novas contribuições, como fonte de recursos para a consecução de fins públicos, tendo muitas delas sido afastadas pelo judiciário.

Por outro lado, a Emenda Constitucional 39 de 19/12/2002, acrescentou o artigo 149-A à Constituição, estabelecendo a competência para os municípios cobrarem contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública.

Constatado o fenômeno, resta-nos estuda-lo sob o aspecto jurídico, buscando determinar se é constitucionalmente correto estabelecer os alicerces do Sistema Tributário Nacional na arrecadação de contribuições.

No item 2 estudaremos a natureza jurídica das contribuições, seus aspectos tributários.

No item 3 estudaremos alguns princípios constitucionais que diferem as contribuições dos demais tributos, em especial anterioridade e a indivisibilidade do produto de sua arrecadação.

No item 4 teceremos breves comentários sobre como os tribunais superiores brasileiros têm se manifestado em relação à constitucionalidade das contribuições.

No item 5 teceremos comentários quanto a constitucionalidade da tributação através de contribuições.

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2) DA NATUREZA JURÍDICA DAS CONTRIBUIÇÕES

A natureza jurídica das contribuições sempre gerou grande divergência na doutrina.

Inicialmente houve grande discussão se as contribuições possuíam natureza tributária.

Porém, com o advento da constituição de 1988, o legislador constitucional, no Capítulo I do Título VI que trata do Sistema Tributário Nacional, definiu a competência para a instituição das contribuições, tornando quase unanimidade que não se poderia afastar sua natureza tributária.

Continuou porém existindo discenso em relação a que espécie de tributo as contribuições seriam, havendo aqueles que entendem se tratar de tributos que oscilam entre taxas e impostos, não sendo propriamente uma espécie autônoma de tributo.

Outros doutrinadores, porém entendem que as contribuições possuem especificidade e características de tal ordem que na verdade se constituem uma espécie distinta de tributo.

Defendendo a primeiro entendimento podemos encontrar Ruy Barbosa Nogueira ^[1] e Aliomar Baleeiro ^[2], para quem:

A ´´parafiscalidade´´ contém algo novo e inconfundível como instituto fiscal e categoria financeira, ou, afinal, não passa de uma palavra, sem dúvida cômoda, para distinguir pela delegação um tributo que se diferencia dos demais apenas pelo destino especial de sua arrecadação e pela técnica desta ? (...) O chamado problema da parafiscalidade, a despeito dos estudos acima indicados, ainda não se libertou dessas dúvidas iniciais. O artigo de Merigot e as notas de Laufenburger, a propósito da réplica de Morselli, indicam que, se a palavra foi feliz, o conceito por ela fixado não vem obtendo recepção encorajadora do ponto de vista teórico. (...) A delegação do poder fiscal e a destinação específica do tributo, pois, como já observou Merigot, não bastam por si só para assegurar à parafiscalidade qualidades distintivas, que a diferenciam dos impostos e taxas. (...) Visto sumariamente o conceito de parafiscalidade, parece-nos que ela, teoricamente, em que pese a douta opinião do Prof. Morselli, não oferece fisionomia distinta daquela que identifica os tributos em geral, pois a delegação e a aplicação especial são aspectos meramente técnicos"

Em relação ao segundo entendimento encontramos Hugo de Brito Machado ^[3] que bem observa :

"Não obstante as dificuldades que se apresentam na definição dos elementos que identificam a contribuição como espécie de tributo, é praticamente unânime a doutrina ao afirmar que o elemento relevante nesta identificação é a finalidade"

No mesmo sentido se manifesta Eduardo Secchi Munhoz ^[4] :

"A maior dificuldade está, porém, em identificar as notas distintivas das contribuições, isto é, o que as faria diferentes dos impostos e das taxas. A posição dominante é no sentido de caracterizar a hipótese de incidência da contribuição, apontando uma atividade estatal destinada ao interesse geral da coletividade, mas que oferece uma vantagem individual a determinado grupo de contribuintes."

Neste momento, se faz necessário, mesmo que rapidamente, conceituar as espécies de tributos definidas na legislação, quais sejam, o imposto, a taxa e a contribuição de melhoria.

De acordo com o artigo 16 do Código Tributário Nacional, imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte, ou seja, ocorrendo a hipótese definida em lei, nasce a obrigação tributária sem que haja nexo com uma atividade estatal, sendo vedada a vinculação entre sua arrecadação e uma finalidade específica.

Os impostos estão expressamente definidos na Constituição Federal de 1988 no capítulo do Sistema Tributário Nacional, estando ainda determinadas as competências para institui-los e as eventuais divisões do produto da arrecadação com os demais entes da federação.

As taxas, por outro lado, são tributos cujo núcleo é a retribuição por um serviço prestado ou disponibilizado pelo Estado, não podendo guardar relação ou vinculo com os impostos. Contudo não possuem competências definidas na constituição, podendo ser cobradas pela União, pelos Estados membros e pelos Municípios.

A contribuição de melhoria é sem dúvida, a espécie de tributo mais pontual e determinada, sua cobrança tem como pano de fundo uma obra pública, cuja execução gerou valorização dos imóveis circunvizinhos.

Na verdade busca-se impedir o enriquecimento sem causa do particular em função da execução de uma obra publica.

Como afirmado anteriormente, a principal característica das contribuições é a finalidade para a qual a mesma foi instituída, ou seja, um fim público almejado.

Assim as contribuições não podem ser impostos, pois uma das característica deste último tributo é a impossibilidade de vinculação do produto de sua arrecadação com o uma finalidade determinada.

Da mesma forma, não podem as contribuições serem consideradas taxas, por não remunerarem serviços cobrados ou disponibilizados aos contribuintes. Esta afirmação persiste mesmo que considerarmos as contribuições vinculadas à seguridade, na qual não existe relação direta entre o contribuinte e o benefício.

Para Eduardo Secchi Munhoz ^[5]:

"Assim como a taxa, a contribuição seria um tributo vinculado a uma determinada atividade estatal, mas se diferenciaria desta porque exigiria a obtenção de um benefício, uma vantagem especial ao indivíduo, pelo motivo deste pertencer a um determinado grupo social, ou estar em uma determinada situação."

Não podem ainda, as contribuições em geral, serem consideradas como contribuição de melhoria, pois neste caso falta o núcleo para a sua cobrança, qual seja, a valorização de imóvel ocasionada pela execução de obra pública em sua proximidade.

Nosso entendimento, face ao que expusemos anteriormente, é que as contribuições possuem cunho eminentemente tributário, cujo núcleo é a arrecadação para o cumprimento de determinada finalidade definida pelo ente estatal que a instituir.

A arrecadação, pode contudo, ser efetuada diretamente pelo ente estatal ou indiretamente através de suas autarquias.

As contribuições por sua vez, admitem classificação, sendo a que reputamos bem elucidativa, a que é atribuída a Misabel Abreu Machado Derzi ^[6], que as dividiu em :

a)Contribuições Sociais, tais como COFINS e PIS, CPMF; CSL

b)Contribuições de Intervenção no Domínio Econômico, como AFRMM. CIDE

c)Corporativas, tais como OAB, CRM, CRC etc.

Apresentamos ao final do presente trabalho um quadro inspirado nesta classificação elaborada por Aldemário Araujo de Castro ^[7].

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3) DOS PRINCIPIOS CONSTITUICIONAIS TRIBUTÁRIOS RELEVANTES PARA AS CONTRIBUIÇÕES

Como todos os tributos, as contribuições estão sujeitas aos princípios constitucionais do Direito Tributário

O artigo 149 da Constituição Federal determinou que as contribuições devem observar os princípios previstos no artigo 150 da Constituição Federal de 1988, em especial o princípio da legalidade, o princípio da anualidade e mais recentemente o princípio da anterioridade nonagesimal, previstos na constituição da seguinte forma :

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;

......

III - cobrar tributos:

a) em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado;

b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou;

c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alínea b; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

PRINCÍPIO DA LEGALIDADE

O inciso I do artigo 150, positiva um principio, cujo germe remonta a própria organização do Estado Moderno, o princípio legalidade, o qual determina que um tributo somente poderá ser exigido ou aumentado mediante lei.

Infelizmente vai longe o tempo em que o princípio da legalidade bastava para garantir uma relação jurídico-tributária adequada.

Sobre o assunto alerta Hugo Brito Machado ^[8]:

"São tantos os exemplos que podem ser citados, de abusos do poder estatal praticados pela via legislativa que ninguém mais duvida quanto à insuficiência do principio da legalidade como garantia do contribuinte. O legislador no mais das vezes submete-se às pressões do governo, que dispõe numerosos instrumentos exercer para influenciar sobre o parlamento."

De fato, muitas das inovações na legislação tributária, que foram posteriormente julgadas inconstitucionais pelo judiciário, foram efetuadas seguindo formalmente o princípio da legalidade.

Contribui para este quadro, a possibilidade do Poder Executivo legislar através de Medidas Provisórias sobre assuntos tributários, o que distorce sobremaneira o instituto, que somente pode ser utilizado para tratar assuntos relevantes e com urgência inquestionável.

Ora, a sucessão de Medidas Provisórias em matéria tributária ferem o principio da segurança jurídica, pois os agentes sociais nunca terão certeza sob qual legislação estarão submetidos aos estabelecer seus negócios jurídicos.

Lamentavelmente este assunto foi analisado por nossos Tribunais Superiores, que decidiram pela correção deste procedimento a luz da Constituição de 1988.

As contribuições não passaram ilesas por este processo, a recente Medida Provisória n° 164/2004, convertida pelo congresso na Lei n° 10.865/2004, instituiu a cobrança do PIS/PASEP e da COFINS sobre a importação de bens e serviços, com base em uma modificação trazida ao texto da Constituição Federal de 1988, efetuada pela Emenda Constitucional n° 42/2003.

Sob esta aparente legalidade, foram aprovadas diversos dispositivos que oneram sobremaneira as operações de importação, fazendo com que estas duas contribuições integrassem sua própria base de calculo, bem como, fossem carreadas nesta mesma base de calculo, outros impostos incidentes sobre a importação, o que na verdade demonstra a preocupação única em aumentar a arrecadação do federal, em detrimento do contribuinte.

E mais. No bojo da Lei 10.865/2004, foram aprovados, pelo legislativo é bom que se ressalte, diversos dispositivos, cuja única finalidade foi restringir o exercício da não cumulatividade pelo direito de creditamento, destas contribuições, aprovada pelas Lei 10.637/2002 e 10.833/2003.

Vale ainda ressaltar que, sob o pretexto de manter a carga tributária sobre a sociedade, o Poder Executivo, utilizando de mecanismos de pressão, conseguiu a aprovação, pelo Poder Legislativo, juntamente com a sistemática da não cumulatividade, um brutal aumento nas alíquotas de tais contribuições, praticamente triplicando-as.

PRINCÍPIO DA IRRETROATIVIDADE TRIBUTÁRIA

Outro princípio expresso na constituição que devemos observar quando estudamos as contribuições é aquele, segundo o qual o tributos não pode ser exigido em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que o instituiu ou aumentou.

O princípio da irretroatividade tributária decorre da necessidade de segurança jurídica entre os cidadãos, que não podem ver atingidos fatos pretéritos por lei tributária nova.

Fato interessante sobre a irretroatividade da lei tributária se revela quando ela (Lei) for declarada inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal.

Neste caso poderá ser aplicada a Lei 11898 de 11.11.1999, a qual em seu artigo 27 dispõe :

Art. 27 – Ao declarar a incostitucionalidade de lei ou ato normativo, e tendo em vista razões de segurança jurídica ou de excepcional interesse social, poderá o Supremo Tribunal Federal, por maioria de dois terços de seus membros, restringir os efeitos daquela declaração de ou decidir que ele só tenha eficácia a partir de seu trânsito em julgado ou de outro momento que venha a ser fixado

Note-se que pela mesma segurança jurídica, que é informadora da irretroatividade da lei tributária, inspira a previsão legal para que a declaração de inconstitucionalidade possa ter seus efeitos modificados.

De fato, o próprio Supremo Tribunal Federal ^[9] firmou posição de que a declaração de incostitucionalidade de uma lei alcança, inclusive fatos pretéritos, de modo que a decisão proferida consiste em remover do ordenamento jurídico esta emanação estatal,

Na verdade, o que se buscou foi flexibilizar conceitos jurídicos para minimizar os efeitos de decisões desfavoráveis para o fisco, em detrimento do contribuinte.

Sempre que se está diante de um julgamento que questiona constitucionalidade de uma lei tributária, ouvem-se as vozes daqueles que profetizam a quebra dos cofres públicos se prosperar o pleito para a declaração de inconstitucionalidade na norma.

Vale observar ainda a irretroatividade nonagesimal, que foi incorporada à Constituição Federal pela Emenda Constitucional 42 de 19/12/2003, a qual determina que os tributos somente poderão ser cobrados a partir de noventa dias da data da vigência da lei que o aumentou ou instituiu.

Para as contribuições, no entanto, esta regra sempre foi aplicada por força do parágrafo 6º do artigo 195 da própria Constituição de 1988, que comentaremos a seguir.

PRINCÍPIO DA ANUALIDADE

O princípio da anualidade esta previsto na alínea "b" do inciso III do artigo 150 da Constituição Federal determina que é vedado a cobrança de tributos no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou.

Para no nosso estudo devemos nos ater também ao artigo 149 da CF/88 determina que seja observado o parágrafo 6° do artigo 195 que determina que

Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:

.............................

§ 6º - As contribuições sociais de que trata este artigo só poderão ser exigidas após decorridos noventa dias da data da publicação da lei que as houver instituído ou modificado, não se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, "b".

Embora seja considerado de menor importância para a doutrina em geral, o princípio da anualidade, mesmo que não aplicável às contribuições sociais, constitui-se balizador de nossa analise, pois como vimos as contribuições têm participado mais no montante da arrecadação federal, e um dos motivos é fato de não estarem submetidas ao princípio da anualidade.

Não podemos, porém perder nosso pé na realidade concreta, pois o princípio da anualidade tem provocado verdadeiras reviravoltas tributárias ao findar-se o exercício financeiro.

Tem se tornado comum, grandes modificações implementadas nos impostos sobre a renda, ainda submetidos à anualidade, exatamente na última semana de cada ano, em função do interesse dos governos em implementar novas políticas tributárias.

DA REPARTIÇÃO DAS RECEITAS TRIBUTÁRIAS

Em que pese não se tratar de um princípio constitucional, a repartição das receitas tributárias, interessa para nosso estudo em função das contribuições serem tributos de competência exclusiva da União, portanto não submetidos à repartição das Receitas Tributárias.

De fato, no Seção VI, do Capítulo I do Título VI da Constituição Federal de 1988, não existe qualquer menção quanto a repartição das receitas oriundas das contribuições.

Este pode ser um dos motivos pelo qual, os governos têm sistematicamente aumentado a participação das contribuições no volume total da arrecadação federal, pois não havendo repartição com os demais membros da federação ocorre de fato um incremento do volume financeiro a disposição do governo central.

Vimos contudo, que as contribuições possuem como característica diferenciadora dos demais tributos a finalidade, que deve ser expressa.

Sobre esta aspecto Hugo Brito Machado ^[10] ao analisar a Contribuição de Iluminação Publica – CIP, assim se manifesta :

Realmente admitir a possibilidade de contribuições com a finalidade indicadas na constituição, mesmo que para o custeio dos serviços estatais de interesse geral, para cujo custeio se destinam os impostos é caminhar para a supressão do orçamento público como instrumento de divisão e harmonia dos poderes do Estado.

Quando a Constituição veda a vinculação das receitas de impostos a órgão ou despesa, ela o faz em atenção à separação dos poderes dos Estado tendo em vista que ao Poder Executivo cabe formular a proposta de orçamento anual para as receitas e despesas públicas. Se feita a vinculação na própria Constituição, estaria decretada a supremacia do Poder Legislativo, titular do poder de reforma da Constituição, e retirada do Poder Executivo a possibilidade de elaborar o seu plano de governo, que a final é consubstanciado no orçamento."

Com o devido respeito que o grande tributarista merece, nos permitimos divergir da opinião por expressada, pois como vimos anteriormente, o Poder Executivo, na pratica tem influenciado sobremaneira o comportamento do Poder Legislativo no Brasil, muitas vezes utilizando "expedientes" para ver aprovadas iniciativas de sua autoria, ou patrocinada por aliados políticos, fazendo com que, através de Emendas Constitucionais e Medidas Provisórias sejam modificadas as bases constitucionais e infra-constitucionais do Sistema Tributário Nacional.

Assim nos parece que não é o Poder Executivo que têm perdido espaço em detrimento do Poder Legislativo. Não nos parece inteiramente desarrazoada a idéia de que, não só o Poder Executivo tem fomentado esta situação, como utiliza de todos os meios a sua disposição para ver aprovadas medidas que a perpetuem.

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4) DA CONSTITUICIONALIDADE DAS CONTRIBUIÇÕES NO STF

Compete ao Superior Tribunal Federal o controle a constitucionalidade dos atos normativos.

Tendo em vista o crescente volume de normas versando sobre as contribuições, muitas deles têm sua constitucionalidade questionada no judiciário,

De modo geral, o STF tem admitido constitucionalidade das contribuições, cujas comandos normativos não contrariem o artigo 149 da constituição.

Existem, contudo julgados que declaram inconstitucionais determinadas contribuições..

Um exemplo a ser citado é a decisão proferida no Recurso Extraordinário n° 148.754-2/210/RJ, que suspendeu a eficácia dos Decretos-Leis n° 2.445/88 e 2.449/88.

Reproduzimos a seguir alguns comentários de Aldemario Araujo de Castro ^[11] em relação a jurisprudência do STF :

O Superior Tribunal Federal ao julgar o RE 214.206, registrou a necessidade de lei complementar para a instituição de contribuição de intervenção no domínio econômico. Entretanto, ao julgar o RE 138.284, o mesmo STF reconheceu que a instituição de contribuição de intervenção no domínio econômico não reclama lei complementar. Observe-se a instituição de contribuição de intervenção no domínio econômico (destinada a financiar o Programa de Estímulo à Interação Universidade-Empresa para o Apoio à Inovação) por intermédio da Lei n. 10.168, de 2000. Por outro lado, a instituição, pela Lei n. 10.336, de 2001, da contribuição de intervenção no domínio econômico incidente sobre a importação e a comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados, e álcool etílico combustível foi precedida de alteração constitucional (Emenda n. 33, de 2001) onde se exigiu tão-somente lei para a criação do tributo. Recentemente, ao julgar o RE 396.266, o STF parece ter resolvido a eventual dúvida afastando a necessidade de lei complementar para a instituição da contribuição em favor do SEBRAE (contribuição social de intervenção no domínio econômico, segundo o STF).

No julgamento do RE 396.266, o STF considerou que "a contribuição instituída em favor do Serviço de Apoio às Micro e Pequenas Empresas - SEBRAE possui natureza de contribuição social de intervenção no domínio econômico - não exigindo, portanto, a vinculação direta do contribuinte ou a possibilidade de que ele se beneficie com a aplicação dos recursos por ela arrecadados, mas sim a observância dos princípios gerais da atividade econômica (CF, arts. 170 a 181)".

O Supremo Tribunal Federal, ao julgar a ADInMC 2.556, reconheceu a natureza jurídica de contribuição social geral para as exações instituídas pela Lei Complementar n. 110, de 2001.

Ao julgar a ADC 3, o Supremo Tribunal Federal concluiu pela natureza de contribuição social do salário-educação e pela desnecessidade de seu tratamento por intermédio de lei complementar.

Observa-se que não são poucos os julgados de nossa corte suprema que tratam da constitucionalidade total ou parcial das contribuições, porem em sua esmagadora maioria questionam pontualmente dispositivos de contribuições, como vemos a seguir:

CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO SOCIAL. PIS-PASEP. PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE NONAGESIMAL: MEDIDA PROVISÓRIA: REEDIÇÃO. I. - Princípio da anterioridade nonagesimal: C.F., art. 195, § 6º: contagem do prazo de noventa dias, medida provisória convertida em lei: conta-se o prazo de noventa dias a partir da veiculação da primeira medida provisória. II. - Inconstitucionalidade da disposição inscrita no art. 15 da Med. Prov. 1.212, de 28.11.95 " aplicando-se aos fatos geradores ocorridos a partir de lº de outubro de l995" e de igual disposição inscrita nas medidas provisórias reeditadas e na Lei 9.715, de 25.11.98, artigo 18. III. - Não perde eficácia a medida provisória, com força de lei, não apreciada pelo Congresso Nacional, mas reeditada, por meio de nova medida provisória, dentro de seu prazo de validade de trinta dias. IV. - Precedentes do S.T.F.: ADIn 1.617-MS, Ministro Octavio Gallotti, "DJ" de 15.8.97; ADIn 1.610-DF, Ministro Sydney Sanches; RE nº 221.856-PE, Ministro Carlos Velloso, 2ª T., 25.5.98. V. - R.E. conhecido e provido, em parte." RE 232.896. Relator Ministro Carlos Velloso. Pleno. DJ de 01.10.1999.

"Contribuição de melhoria. Recapeamento de via pública já asfaltada, sem configurar a valorização do imóvel, que continua a ser requisito ínsito para a instituição do tributo, mesmo sob a égide da redação dada, pela Emenda n. 23, ao art. 18, II, da Constituição de l967." RE 116.148. STF. 1a. Turma. Unânime. Relator Ministro Octávio Gallotti. Julgado em 16.02.93.

"... a Constituição vinculou o legislador a essencialidade da restituição na mesma espécie, seja por força do princípio explícito do art. 110 do Código Tributário Nacional, seja porque a identidade do objeto das prestações recíprocas e indissociável da significação jurídica e vulgar do vocábulo empregado." RE 121.336. STF. Pleno.Unânime. Relator Ministro Sepúlveda Pertence. Julgado em 11.10.90.

"O empréstimo compulsório alusivo a aquisição de combustíveis - Decreto-Lei n. 2.288/86 mostra-se inconstitucional tendo em conta a forma de devolução - quotas do Fundo Nacional de Desenvolvimento - ao invés de operar-se na mesma espécie em que recolhido". RE 175.385. STF. Pleno. Unânime. Relator Ministro Marco Aurélio. Julgado em 01.12.94.

"O Tribunal, por maioria, reconhecendo a constitucionalidade da referida contribuição social (art. 1º, I, da LC 84/96), entendeu que a CF/88 não proíbe a coincidência da base de cálculo da contribuição com a base de cálculo de imposto já existente. Considerou-se que a remissão contida na parte final do art. 195, § 4º da CF restringe-se à necessidade de lei complementar para a criação de novas contribuições." Informativo STF 125. RE 228.321.

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5) DAS CONCLUSÕES

O objetivo de presente estudo foi analisar a constitucionalidade da tributação operada por via das contribuições.

Inicialmente investigamos a natureza jurídica das contribuições, as quais conceituamos como tributos, cujo núcleo é a arrecadação para o cumprimento de determinada finalidade definida pelo ente estatal que a instituir, podendo tal esta se dar diretamente ou por autarquias.

Posteriormente, examinamos dos diversos princípios constitucionais tributários aqueles que estão intimamente ligados às contribuições, quais sejam o princípio da legalidade, o princípio da anterioridade e o princípio da anualidade, sendo que este último não afeta as contribuições por força do parágrafo 6° do artigo 195 da CF/88.

Por fim identificamos que o Superior Tribunal Federal admite a tributação através de contribuições como constitucional desde que obedecidas os parâmetros delineados na Lei maior.

Devemos então, tecer comentários sobre o fenômeno apontado em nossa introdução, qual seja a crescente participação das contribuições no conjunto total da arrecadação federal.

Em nosso entender trata-se de um processo que lentamente está minando, o assim chamado pacto federativo, ou seja, a coexistência harmônica entre os diversos entre da federação (A União, os Estados membros e os municípios) pois a coexistência entre eles prescinde de autonomia, que somente pode ser completa com a autonomia econômica

Na medida em que a União concentra sua arrecadação em tributos, cujo produto de sua arrecadação mesquinhamente não partilhará com os demais entes da federação, estará enfraquecendo o elo de ligação entre os componentes.

Por outro lado, a função primeira dos impostos é financiar o Estado, devendo esta espécie de tributo ser a origem principal dos recursos carreados de toda a sociedade.

Não fosse assim, o legislador constitucional não teria delimitando os fatos geradores e determinado a partilha das receitas arrecadadas entre os diversos entes federados.

Às contribuições, parece-nos, estar reservado papel secundário, não menos importante, porém geradora de menor volume de recursos.

Da mesma forma, a centralização dos recursos de todos os tributos em "caixa único" como ocorre atualmente, da margem a utilização indevida do produto da arrecadação das contribuições, que como vimos possui como signo distintivo a finalidade, ou seja, um fim público que se pretende alcançar.

Este também parece ser o entendimento de Hugo de Brito Machado ^[12], que com propriedade nos ensina :

"...com relação às contribuições a Constituição não estabelece um "âmbito de incidência", vale dizer, não circunscreve os fatos a serem utilizados pelo legislador na descrição da hipótese de incidência tributária, o legislador teria ampla liberdade na instituição de contribuições, em evidente detrimento das garantias constitucionais do contribuinte.

Em outras palavras, com a substituição de todos os impostos por contribuições, o legislador não teria limite nenhum na escolha dos fatos geradores desses tributos, e isto evidentemente constitui uma afronta ao direito fundamental do cidadão contribuinte de só pagar o tributo se e quando ocorrer o respectivo fato gerador, pois a definição deste por lei ordinária poderia ser feita – em face da ausência de limites constitucionais – de forma ampla com total desprezo pelo princípio da tipicidade tributária que constitui inegável garantia individual do contribuinte."

No mesmo sentido, entendemos que as contribuições, quando examinadas individualmente são absolutamente constitucionais, pois devem ser consideradas com tributos de natureza especial.

O que entendemos ser inconstitucional é a concentração da arrecadação tributária nesta espécie de tributo, fazendo com que o contribuinte brasileiro esteja a mercê da voracidade tributária estatal, em detrimento da segurança jurídica e das garantias individuais do cidadão.

Entendemos que devem ser criados mecanismos constitucionais para que o Estado não estabeleça como fonte principal de arrecadação as contribuições.

Uma possibilidade é a determinação de que as receitas oriundas de contribuições não possam ser administradas diretamente através do caixa único, pois isto por si só propicia a canalização dos recursos para fins outros que não aqueles almejados pela criação das contribuições.

Outra proposta é o estabelecimento de níveis de participação das receitas oriundas de contribuições no conjunto da arrecadação do Estado, de modo que as contribuições não tenham participação superior a um determinado limite constitucionalmente estabelecido.

Embora muitos doutrinadores façam criticas ao excesso de minúcias na constituição brasileira, entendemos como imperativo que tais mecanismos de controle se estabeleçam

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REFERENCIAS BIBLIOGRAFICAS

1NOGUEIRA, Ruy Barbosa Curso de Direito Tributário. Ed.Saraiva. 12ª ed. 1994 p. 177 e 178

2Uma Introdução à Ciência das Finanças e à Política Fiscal, Rio de Janeiro, Forense, 1964, p. 251 e 252) (apud, Eduardo Secchi Munhoz. Artigo Conceito de Contribuição no Direito Brasileiro, Disponível em: http://www.socejur.com.br/artigos/conceito.doc. Acesso em 23.06.2004)

3MACHADO, Hugo Brito. Artigo : A Contribuição de Iluminação Pública- CIP, ago.2003. Disponivel em : http://www.hugomachado.adv.br/madmim/verdoc.asp?doc_id=95&link=artigos&a_coluna=0

4 MUNHOZ, Eduardo Secchi. Artigo Conceito de Contribuição no Direito Brasileiro, Disponível em: http://www.socejur.com.br/artigos/conceito.doc. Acesso em 23.06.2004. p.5

5 MUNHOZ, Eduardo Secchi. Artigo Conceito de Contribuição no Direito Brasileiro, Disponível em: http://www.socejur.com.br/artigos/conceito.doc. Acesso em 23.06.2004. p.5

6apud. Marcelo Hugo da Rocha,. Contribuições parafiscais. Jus Navigandi, Teresina, a. 4, n.37, dez.1999. Disponível em :jus.com.br/revista/doutrina/texto.asp?id=1420>.Acesso em 21.jun.2004.

7CASTRO, Audemario Araujo de. Direito Tributário. Contribuições Sociais. Disponível em

8MACHADO, Hugo Brito. A supremacia constitucional como garantia do contribuinte. Jus Navigandi, Teresina, a. 6, n.55, mar 2002.Disponível em: jus.com.br/revista;doutrina/texto.asp?id=2715>.Acesso 03.jun.2004

9STF-Pleno Ac.um.ADIn 652-5-MA-Questão de Ordem – Rel.Min.Celso de Mello em 05.08.1992, DJU de11.06.1993, p11.529

10MACHADO, Hugo Brito. A supremacia constitucional como garantia do contribuinte. Jus Navigandi, Teresina, a. 6, n.55, mar 2002.Disponível em: jus.com.br/revista;doutrina/texto.asp?id=2715>.Acesso 03.jun.2004. item 5.2.2

11.CASTRO, Audemario Araujo de. Direito Tributário. Contribuições Sociais. Disponível em

12.MACHADO, Hugo Brito. Artigo : A Contribuição de Iluminação Pública - CIP, ago.2003. Disponivel em : http://www.hugomachado.adv.br/madmim/verdoc.asp?doc_id=95&link=artigos&a_coluna=0, item 5.2.3

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NOTAS

¹ Ruy Barbosa Nogueira, Curso de Direito Tributário. Ed.Saraiva. 12ª ed. 1994 p. 177 e 178

² Uma Introdução à Ciência das Finanças e à Política Fiscal, Rio de Janeiro, Forense, 1964, p. 251 e 252) (apud, Eduardo Secchi Munhoz. Artigo Conceito de Contribuição no Direito Brasileiro, Disponível em: http://www.socejur.com.br/artigos/conceito.doc. Acesso em 23.06.2004)

³ Hugo Brito Machado. Artigo : A Contribuição de Iluminação Pública-CIP, ago.2003. Disponivel em : http://www.hugomachado.adv.br/madmim/verdoc.asp?doc_id=95&link=artigos&a_coluna=0

⁴ ob.cit. p.5

⁵ ob.cit p.5

⁶ apud. Marcelo Hugo da Rocha, Contribuições parafiscais. Jus Navigandi, Teresina, a. 4, n.37, dez.1999. Disponível em :jus.com.br/revista/doutrina/texto.asp?id=1420>.Acesso em 21.jun.2004.

⁷ Audemario Araujo se Castro. Direito Tributário. Contribuições Sociais. Disponível em

⁸Hugo Brito Machado. A supremacia constitucional como garantia do contribuinte. Jus Navigandi, Teresina, a. 6, n.55, mar 2002.Disponível em: jus.com.br/revista;doutrina/texto.asp?id=2715>.Acesso 03.jun.2004

⁹ STF-Pleno Ac.um.ADIn 652-5-MA-Questão de Ordem – Rel.Min.Celso de Mello em 05.08.1992, DJU de11.06.1993, p11.529

¹⁰ Ob.cit item 5.2.2

¹¹ Ob.cit.p.1 a 4

¹² Contribuiução de Iluminação Publica – CIP, ITEM 5.2.3

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REFERENCIAS LEGISLATIVAS

Constituição Federal de 1988

OUTRAS FONTES DE CONSULTA

Receita Federal – Relatório de Resultado da Arrecadação de 2004

http://www.receita.fazenda.gov.br/Arrecadacao/ResultadoArrec/2004/default.htm

Receita Federal – Histórico da Arrecadação 1985 a 2002

http://www.receita.fazenda.gov.br/Historico/Arrecadacao/Historico85a2001.htm

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ANEXO ÚNICO – QUADRO DAS CONTRIBUIÇÕES

CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS

DIVISÕES

Intervenção no Domínio Econômico

Corporativas

SOCIAIS (1)

Seguridade Social

GERAIS

Empregadores

Trabalhado-res

Concursos de Prognósticos

Importadores

Outras de Seguridade Social

Constitucionalmente nominadas

Folha de salário

Fatura-mento

Lucro

Constitucionalmente inominadas

Constitucionalmente nominadas

CF/88

Art. 149

Art. 149 Art. 240

Art. 195, I, a

Art. 195, I, b

Art. 195, I, c

Art. 195, II

Art. 195, III

art. 195, IV

Art. 195, §4o.

Art. 239

Art. 149

Art. 149-A Art. 212, §5o.

Exemplos

AFRMM, IAA, CIDE

OAB, CFM SENAI, SENAC

Previdenciária

COFINS

CSL

Previden-ciária

Art. 26 da Lei 8.212/91

PIS, COFINS Sobre Importação

Autônomos LC 84/96

PIS/PASEP

LC 110/2002

CIP Salário-educação

Competência

União

União

União

União

União

União

União

União

União

União

União

DF e Municípios União

Instituição

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Lei Ordinária

Lei Ordinária

Lei Ordinária

Lei Ordinária

Lei Ordinária

Lei Ordinária

Lei Ordinária

Lei Complementar

Lei Ordinária

Lei Ordinária

Lei Ordinária Lei Ordinária

Arrecadação Fiscalização

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INSS

SRF

SRF

INSS

SRF

SRF

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