1 – RESUMO
O presente artigo busca demonstrar as razões jurídicas que impedem o parcelamento de débitos do Simples Nacional pela sistemática instituída pela Lei 11.941/09 – Refis da Crise, assunto que foi alvo de diversos questionamentos por parte dos contribuintes, mas que o Judiciário de forma quase uníssona repeliu, por encontrar óbice de cunho constitucional.
2 – O PARCELAMENTO INSTITUÍDO PELA LEI 11.941/09 – REFIS IV
A Lei 11.941/09 é resultado da conversão da Medida Provisória 449/08, que tinha o escopo de promover a remissão de débitos com o Fisco Federal cujo montante fosse igual ou inferior a R$10.000,00 por sujeito passivo, visando promover uma depuração na Dívida Ativa da União, extinguindo execuções fiscais de valores baixos, cujos custos operacionais muitas vezes superam o proveito econômico perseguido pela Fazenda Pública credora.
Ao analisar a MP em comento, o Congresso Nacional promoveu uma substancial alteração em seu texto, instituindo o que se convencionou chamar de REFIS da crise, ou REFIS IV, um complexo e abrangente parcelamento dos débitos perante a Procuradoria da Fazenda Nacional e Receita Federal do Brasil.
Como é característico neste tipo de parcelamento especial, foram concedidos consideráveis benefícios para quem quitasse seus débitos à vista ou os parcelasse em até 180 meses, com renúncia a parte dos juros, multa e encargo legal, fazendo com que tivesse grande adesão por parte dos contribuintes, todos em busca de obter tais vantagens.
Acontece que alguns débitos não se submetem a este regime diferenciado de pagamento, conforme se demonstrará a seguir.
3 – OS DÉBITOS SUJEITOS AO PARCELAMENTO
O art. 1º da Lei 11.941/09 delimitou quais débitos estariam autorizados a ingressar em seu regime diferenciado de pagamento, estabelecendo ainda uma data limite em que os mesmos deveriam estar vencidos, restringindo o universo de dívidas parceláveis.
Assim, só poderiam ser parceladas as dívidas vencidas até 30/11/2008, administradas pela Secretaria da Receita Federal do Brasil ou pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, incluindo-se os saldos remanescentes do REFIS (Lei 9.964/2000), PAES (Lei 10.684/2003), PAEX (MP 303/2006), parcelamento ordinário (Lei 10.522/2002), além de débitos decorrentes de aproveitamento indevido de crédito do IPI.
Cabe frisar que os débitos de natureza previdenciária passaram a ser administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil por força da Lei 11.457/07, estando abarcados pela sistemática de parcelamento acima descrita.
Por sua vez, a Portaria Conjunta PGFN/RFB Nº 06 de 22/07/2009 trouxe regra expressa em seu art. 1º, §3º, vedando a inclusão dos débitos apurados na forma do Simples Nacional, o que foi alvo de diversos questionamentos por parte dos contribuintes, vejamos:
Lei Complementar nº 123, de 14 de dezembro de 2006 (grifo meu).§ 3º O disposto neste Capítulo não contempla os débitos apurados na forma do Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte (Simples Nacional) de que trata a
Não é objetivo do presente artigo descer às minúcias do regime de parcelamento instituído pela Lei 11.941/09, mas cabe frisar que esta não previu expressamente que os débitos do Simples Nacional estariam a ela submetidos.
Traçados os contornos gerais do parcelamento, passaremos à análise da questão foco que são as razões jurídicas que impedem a submissão dos débitos do Simples Nacional ao regime diferenciado de pagamento acima citado.
4 – A SISTEMÁTICA DE RECOLHIMENTO POR MEIO DO SIMPLES NACIONAL
A lei Complementar 123/06, cumprindo mandamento constitucional, instituiu um regime unificado de recolhimento dos tributos abrangidos pelo Simples Nacional, tendo o seu art. 13 o seguinte texto:
Art. 13. O Simples Nacional implica o recolhimento mensal, mediante documento único de arrecadação, dos seguintes impostos e contribuições:
I - Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica - IRPJ;
II - Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, observado o disposto no inciso XII do § 1º deste artigo;
III - Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL;
IV - Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, observado o disposto no inciso XII do § 1º deste artigo;
V - Contribuição para o PIS/Pasep, observado o disposto no inciso XII do § 1º deste artigo;
VI - Contribuição Patronal Previdenciária - CPP para a Seguridade Social, a cargo da pessoa jurídica, de que trata o art. 22 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, exceto no caso da microempresa e da empresa de pequeno porte que se dedique às atividades de prestação de serviços referidas no § 5º-C do art. 18 desta Lei Complementar;
VII - Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e Sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS;
VIII - Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISS. (grifo meu)
Assim, fácil perceber que a sistemática de recolhimento por meio do Simples Nacional abarca não só tributos de competência da União, como também dos estados, municípios e do Distrito Federal, como é o caso do ICMS e ISS, que serão recolhidos em documento único e posteriormente repassados aos entes de direito, sem nenhuma possibilidade de retenção por parte da União.
Diante desta constatação, seria lícito à União por meio de uma Lei Ordinária Federal instituir parcelamento para débitos de outros entes tributantes? Veremos no próximo tópico que a resposta a este questionamento é negativa.
5 – VEDAÇÃO DE ISENÇÃO HETERÔNOMA E PACTO FEDERATIVO
A Constituição ao tratar do Sistema Tributário Nacional criou as limitações constitucionais ao poder de tributar, e dentre elas ganha relevo a vedação à isenção heterônoma.
O poder de isentar, e fazendo-se um paralelo, também o de autorizar o parcelamento, é inerente ao poder de tributar, sendo que somente o ente que possui capacidade tributária ativa em relação a determinado tributo é que poderá autorizar o seu pagamento em parcelas, seja com todos os encargos, ou ainda com anistia ou isenção parcial.
Tal vedação está prevista no art. 151, III da CF/88, cujo teor reproduzimos abaixo:
Art. 151. É vedado à União:
(...)
III - instituir isenções de tributos da competência dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios. (grifo meu)
A previsão constitucional supra pode parecer desnecessária, pois seria uma questão de lógica que somente o ente tributante pudesse estabelecer isenções, mas assim foi feito para extinguir o instituto da isenção heterônoma presente no art. 19, §2º da CF/67.
A finalidade de tal instituto é preservar o pacto federativo, mantendo-se a indempendência financeira necessária para a harmônica coexistência dos entes da federação, impedindo que alguns deles sejam subjugados aos outros, especialmente em relação à União, mantendo hígida a forma federativa de Estado, contrapondo-se à ideia de Estado Unitário.
Diante do exposto, mostra-se evidente a impossibilidade de se autorizar o parcelamento de tributos pertencentes aos estados, municípios e Distrito Federal por meio de Lei Ordinária Federal, como é o caso em análise, pois isso representaria a postergação do pagamento dos valores devidos pelos contribuintes a título de ICMS e ISS, sem o consentimento do titular destas exações.
6 – EXIGÊNCIA DE LEI COMPLEMENTAR PARA DISPOR SOBRE PARCELAMENTO DO SIMPLES NACIONAL
Ademais, além da limitação constitucional ao poder de tributar acima descrita, temos que o regime do Simples Nacional exige Lei Complementar para dispor sobre seu parcelamento, conforme se depreende do art. 146, parágrafo único da CF/88, vejamos:
Art. 146. Cabe à lei complementar:
(...)
III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:
(...)
d) definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do imposto previsto no art. 155, II, das contribuições previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, e da contribuição a que se refere o art. 239. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)
Parágrafo único. A lei complementar de que trata o inciso III, d, também poderá instituir um regime único de arrecadação dos impostos e contribuições da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, observado que: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003) (grifo meu)
Assim, diante de uma vedação constitucional, somente a própria Carta Magna poderia estabelecer uma exceção, e no caso do Simples Nacional, afetou à Lei Complementar a tarefa de instituir regime de pagamento unificado, o que foi levado a efeito pela Lei Complementar 123/06, como já visto.
Nesse contexto, interpretando-se o instituto de forma a abranger no conceito de regime de arrecadação o parcelamento, somente a Lei Complementar poderia instituir tal favor fiscal para os débitos do Simples Nacional, o que não é o caso da Lei 11.941/09.
7 – DECISÕES JUDICIAIS CORROBORANDO TAL ENTENDIMENTO
Não obstante a quantidade de questionamentos judiciais por parte de contribuintes que queriam ver seus débitos do Simples Nacional parcelados nos termos da Lei 11.941/09, tal tese não encontrou respaldo na jurisprudência pátria, que aplicando corretamente os princípios que norteiam o Direito Tributário, refutou tal entendimento, conforme ementas a seguir transcritas:
EMENTA: TRIBUTÁRIO. LEI Nº 11.941/2009. SIMPLES NACIONAL. PARCELAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. ABRANGÊNCIA SOMENTE DOS DÉBITOS ADMINISTRADOS PELA SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL E DÉBITOS PARA COM A PROCURADORIA-GERAL DA FAZENDA NACIONAL. ANÁLISE MINUCIOSA DOS DÉBITOS A PARCELAR. INCABIMENTO. PORTARIA CONJUNTA PGFN/RFB Nº 06/09. IMPEDIMENTO. VALIDADE. 1. A redação do art. 1º da Lei 11.941/09 indica que o parcelamento tem caráter bastante abrangente, alçando os débitos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil e aqueles já inscritos em dívida ativa pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional. 2. O Simples Nacional consiste em regime simplificado que envolve tributos da titularidade de todos os entes políticos. Através do Simples Nacional são apurados e recolhidos impostos e contribuições da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, mediante regime único de arrecadação e cuja regulamentação se dá por Comitê Gestor em que estão todos esses entes devidamente representados. 3. A União, na sistemática do Simples Nacional, é responsável apenas pela arrecadação e posterior repartição das receitas com os Estados e os Municípios, sendo estes responsáveis pela administração de seus respectivos débitos. 4. Desse modo, muito embora haja tributos federais incluídos no Simples Nacional, diante da existência também de tributos da competência dos Estados e dos Municípios, as empresas vinculadas ao Simples Nacional não poderão ingressar no parcelamento estabelecido pela Lei nº 11.941/2009. 5. O impedimento decorre do fato de que, além de não poder o legislador ordinário federal autorizar e/ou obrigar os demais entes da Federação a receber os seus créditos de forma parcelada, não poderia a União, sob pena de ilegalidade, conceder o parcelamento em caráter geral em relação aos tributos de competência dos Estados e dos Municípios. 6. É inconcebível que a autoridade responsável pela concessão do parcelamento tenha que analisar individualmente cada uma dos débitos que a contribuinte devedora deseje parcelar. O débito que se pretende pagar parceladamente é indivisível, fazem parte de um todo que não pode, para o fim de adesão ao parcelamento, ser repartido e esmiuçado. Para que incida o impedimento ao parcelamento somente interessa que o débito seja referente ao SIMPLES NACIONAL. 7. Não há ilegalidade na vedação instituída pela Portaria Conjunta PGFN/RFB nº 6/09, porque não é possível que lei ordinária estabeleça a possibilidade de parcelamentos de tributos devidos a Estados e Municípios, sob pena de violação aos preceitos constitucionais. (TRF4, AC 0023551-94.2009.404.7000, Primeira Turma, Relator Joel Ilan Paciornik, D.E. 12/01/2011) (grifo meu).
TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL - MANDADO DE SEGURANÇA - LIMINAR - PARCELAMENTO - LEI Nº 11.941/2009 - INCLUSÃO DE DÉBITOS DO SIMPLES - PORTARIA CONJUNTA PGFN/SRF Nº 006/2009 (ART. 1º, §3º).
2 -O parcelamento instituído pela Lei nº 11.941/2009 não se estende aos débitos remanescentes do "SIMPLES NACIONAL" (LC nº 123/2006), pois (art. 1º) ele se limita aos débitos administrados pela SRFB e PGFN, incluídos os remanescentes do REFIS (Lei nº 9.964/2000), do PAES (Lei nº 10.684/2003), do PAEX (MP nº 303/2006) e do Parcelamento Convencional do INSS (art. 38 da Lei nº 8.212/91), além dos decorrentes do aproveitamento indevido de créditos do IPI.
3 -O §3º do art. 1º da Portaria Conjunta PGFN/SRF nº 006/2009 em nada inovou no ordenamento jurídico, visto que o art. 1º da Lei n. 11.941/2009 não previu a inclusão dos débitos advindos do SIMPLES no novel parcelamento (matéria tributária é regida pelo princípio da legalidade estrita, não dando azo a interpretações extensivas). Pagamento parcelado de débito é favor fiscal, de conteúdo discricionário: cabe à lei dizer quais os débitos podem ser parcelados, o que não constitui ofensa à isonomia. Portaria que explicita conteúdo de lei não viola a hierarquia das leis.
4 -Parcelamento (favor fiscal opcional) é o previsto em lei (regido e adstrito às regras que o conformam), não aquele que a parte pretende usufruir, consoante o perfil econômico-financeiro que entender conveniente ou sem as limitações (de prazo e modo) que reputar desconfortáveis, sendo vedado ao Judiciário, ademais, legislar sobre o tema que, atinente a benefício tributário, reclama (art. 108 e 111 do CTN) interpretação restrita.
5 -Agravo de instrumento não provido.
6 -Peças liberadas pelo Relator, em 04/05/2010, para publicação do acórdão.
(AG 0008088-13.2010.4.01.0000/DF, Rel. Desembargador Federal Luciano Tolentino Amaral, Sétima Turma,e-DJF1 p.338 de 14/05/2010) (grifo meu).
TRIBUTÁRIO. PARCELAMENTO ESPECIAL. LEI N. 11.941/2009. VEDAÇÃO ÀS EMPRESAS OPTANTES DO SIMPLES NACIONAL. PORTARIA PGFN/RFB N. 6/2009. LEGALIDADE.
1. Cuida-se, na origem, de mandado de segurança onde se busca a declaração de ilegalidade da Portaria PGFN/RFB n. 6/2009, que veda o acesso ao parcelamento especial da Lei n. 11.941/2009 às empresas optantes do "Simples Nacional".
2. O fomento da micro e da pequena empresa foi elevado à condição de princípio constitucional, de modo a orientar todos os entes federados a conferir tratamento favorecido aos empreendedores que contam com menos recursos para fazer frente à concorrência, em consonância com as diretrizes traçadas pelos arts. 170, IX, e 179 da Constituição Federal.
3. O Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - Simples Nacional, instituído pela Lei Complementar n. 123, de 2006, consubstancia-se em regime único de arrecadação, abrangendo tributos administradas por todos os entes políticos da Federação (arts. 1º e 13).
4. Apenas Lei Complementar pode criar parcelamento de débitos que englobam tributos de outros entes da federação, nos termos do art. 146 da Constituição Federal.
5. A Portaria Conjunta PGFN/RFB n. 6/2009, que veda o acesso ao parcelamento especial criado pela União, por meio da Lei n. 11.941/2009, não é ilegal pois inexiste autorização de Lei Complementar para a inclusão dos tributos dos demais entes da Federação.
6. Consoante a redação do art. 155-A, do CTN, "o parcelamento será concedido na forma e condição estabelecida em lei específica". A lei concessiva do parcelamento não contemplou os débitos do Simples Nacional, razão pela qual o ato normativo impugnado não extrapolou os limites legais.
Recurso especial improvido.
(REsp 1236488/RS, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, julgado em 26/04/2011, DJe 03/05/2011) (grifo meu).
Como podemos notar, a jurisprudência dos Tribunais Regionais Federais se alinhou nesse sentido, e por último o STJ firmou a correção da tese aqui defendida, entendendo legal a vedação de que débitos do Simples Nacional fossem parcelados nos termos da Lei 11.941/09.
8 – CONCLUSÃO
À guisa de conclusão cabe apenas reforçar o que restou demonstrado acima, no sentido de ser juridicamente impossível o parcelamento dos débitos do Simples Nacional pela sistemática instituída pela Lei 11.941/09, seja porque tal lei não previu isto expressamente, seja porque a Constituição Federal veda isenções heterônomas, e ainda por inexistir Lei Complementar que autorize tal favor fiscal.
Ressalte-se, por fim, que os tribunais já demonstravam tal entendimento em relação ao parcelamento ordinário previsto na lei 10.522/02, não admitindo que débitos do Simples Nacional fossem, com base nela, parcelados.
9 – REFERÊNCIAS
ALEXANDRINO, Marcelo. PAULO, Vicente. Direito Tributário na Constituição e no STF: teoria e jurisprudência. 10. ed. Rio de Janeiro: Impetus, 2005.
BRASIL. Superior Tribunal de Justiça. REsp 1236488/RS. Restaurante Trio Campanelli Ltda e União (Fazenda Nacional). Relator: Ministro HUMBERTO MARTINS, 2ª Turma, julgado em 26/04/2011, DJe 03/05/2011.
BRASIL, Constituição (1988). Constituição da República Federativa do Brasil. Brasília, DF: Senado Federal.
BRASIL, Lei Complementar 123 de 14 de dezembro de 2006, Institui o Estatuto Nacional da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 15/12/2006 .
BRASIL, Lei 11.941 de 27 de maio de 2009, altera a legislação tributária federal relativa ao parcelamento de débitos tributários e concede remissão nos casos em que especifica. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 28/05/2009.
BRASÍLIA. Tribunal Regional Federal da 1ª Região. AG 0008088-13.2010.4.01.0000/DF. Centro de Educação Infantil Tia Elza Ltda e União (Fazenda Nacional). Relator: Desembargador Federal Luciano Tolentino Amaral. 7ª Turma, e-DJF1 p.338 de 14/05/2010.
MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 29. Ed. São Paulo: Malheiros Editores, 2008.
PORTO ALEGRE. Tribunal Regional Federal da 4ª Região. AC 0023551-94.2009.404.7000. Bazaar Com de Confecções Ltda e União (Fazenda Nacional). Relator: Desembargador Federal Joel Ilan Paciornik. 1ª Turma, D.E. 12/01/2011.
SABBAG, Eduardo de Moraes. Direito Tributário. 8. Ed. São Paulo: Premier Máxima, 2006.