1. Origem e finalidade
A ação declaratória de inexistência de relação jurídica tributária (ADIRJT) é um instituto jurídico que emerge da necessidade que o contribuinte tem de declarar a inexistência de uma relação jurídico tributária entre ele e o Fisco;
É importante observar que essa ação tem caráter preventivo. Dessa forma, deve ser proposta sempre para preservar situações futuras, isto é, antes do lançamento do tributo, vez que o seu objetivo principal, como já mencionado acima, é declarar que a relação tributária que o Estado intenta estabelecer com cidadão não existe, seja por ser inconstitucional, ilegal ou abusiva.
Portanto, se a demanda for ajuizada após a ocorrência do fato gerador, ela não surtirá efeito, em razão da inocorrência de uma das condições da ação, qual seja, o interesse de agir, e por este motivo, pode ser extinta por decadência. Assim, no caso do tributo já ter sido lançado, a ação da qual o contribuinte poderá lançar mão será a anulatória de débito fiscal.
Isso porque a relação jurídico tributária só se estabelece quando o fato social se amolda perfeitamente à hipótese de incidência prevista na legislação pátria.
Entretanto, no ordenamento jurídico do nosso país, irão ocorrer alguns casos em que a lei irá impedir que o fato gerador aconteça, atacando diretamente a gênese da relação jurídico tributária, como por exemplo, a isenção e a imunidade.
Nestas duas situações, é combatido o momento em que o fato gerador se submete à hipótese de incidência do tributo, não deixando que aconteça a relação jurídico tributária. Mas, se o Fisco não respeitar essas condições e tentar alcançar o fato gerador imune ou isento, a ação competente para arguir tal arbitrariedade é a presente ação declaratória.
As características preponderantes dessa ação judicial são as seguintes:
Fundamentação legal para propor referida ação encontra-se no art. 19, I, do NCPC, os seus requisitos são os elencados no art. 319. do referido Códex processual civil pátrio;
A competência jurisdicional é o foro do domicílio do contribuinte
O sujeito ativo é o contribuinte e o passivo é sempre a Fazenda Pública (União, Estado ou Município);
O rito de processamento é o ordinário, e o pedido atine à declaração judicial da inexistência de relação jurídico tributária para impedir a exigência de um tributo;
O seu mérito submete-se às regras contidas na Constituição Federal, no Código Tributário Nacional e nas demais normas materiais tributárias;
Importa ressaltar que, em virtude do risco eminente da violação do direito do contribuinte, qual seja, o lançamento ilegal ou abusivo de um tributo, a tutela cautelar em caráter antecedente (art. 305. do NCPC), deve ser sempre requerida na peça vestibular dessa ação.
Um aspecto importante as ser considerado, é que a referida ação declaratória possui efeito dúplice, pode gerar resultado tanto para o contribuinte (quando declara inexistência) quanto para o fisco (quando reconhece a existência do débito).
Além disso, o simples ajuizamento desta ação não impede que sejam tomadas pela Fazenda Pública as medidas formalizadoras do crédito tributário, como apurações diversas e o próprio lançamento. Todavia, em sentido contrário, a jurisprudência pátria tem entendido que se o contribuinte ajuizar a ação declaratória antes de protocolar recurso administrativo para discutir o provável lançamento de um tributo, ele não poderá mais fazê-lo, pois ajuizando a demanda, presume-se que renunciou, tacitamente, este direito.
De outra sorte, a ação declaratória de inexistência de débito tributário pode ser proposta tanto na forma positiva (para que seja reconhecida a isenção, a imunidade ou anistia) quanto na negativa (para não pagar o tributo em razão da violação a um direito). Neste sentido, o juiz ao prolatar a sentença, pode declarar a inexistência de uma relação jurídico tributária entre o contribuinte e o Fisco, para reconhecer a (ii) a imunidade ou isenção do sujeito passivo da demanda ou (iii) o importe a menor a ser pago a título de tributação.
Por fim, pode-se afirmar que esta ação, “ representa uma forma jurídica de se obter a certeza jurídica de uma relação tributária, por meio da coisa julgada,1 .”
2. Ação declaratória no Brasil
A ação declaratória foi inserida no ordenamento jurídico brasileiro com o Código de Processo Civil de 1939, inspirado no direito alemão. Nesse momento, a ação declaratória necessitava de um outro processo de conhecimento, uma ação de cunho condenatório, para alcançar a exequibilidade de sua sentença, em virtude de excesso de formalismo decorrente da época.
Atualmente, no artigo 20 no NCPC, é conferida à ação declaratória “força executiva, independentemente do ajuizamento de outra ação de conhecimento, de natureza ‘condenatória’. ” (DIDIER, 2015, p. 295)
Somente com o Código de Processo Civil editado em 1973 houve a quebra do vínculo entre a ação declaratória e a ação condenatória, passando aquela instituir demanda de cunho declaratório e exequível. O próprio CPC de 1973 menciona expressamente que a referida ação deve ser declaratória (positiva ou negativamente).
Com essas modificações, a ação declaratória passa agora por todas as fases processuais, sendo independente nesse novo momento jurídico.
Ressalta-se que tanto no CPC de 1939 quanto no CPC 1973, a ação declaratória se exaure na pretensão declaratória de existência ou não de relação jurídica, ou seja, simples certificação, contudo, naquele diploma legal, a referida ação apresenta o caráter facultativo acrescentado pelo artigo 4º, abaixo escrito:
Art. 4o O interesse do autor pode limitar-se à declaração:
I - da existência ou da inexistência de relação jurídica;
II - da autenticidade ou falsidade de documento.
Parágrafo único. É admissível a ação declaratória, ainda que tenha ocorrido a violação do direito.
Nota-se que o parágrafo único do CPC 1973 permite ao contribuinte ajuizar ação declaratória mesmo após a violação do dano, corroborando o fato de que mesmo sendo uma ação considerada preventiva de direito, para àquele dispositivo legal, a ação declaratória também protegia o direito já lesionado.
No NCPC, esse parágrafo foi removido, como se ler no artigo 19 desse código, passando a configurar no artigo 20, com a seguinte redação: “É admissível a ação meramente declaratória, ainda que tenha ocorrido a violação do direito. ”
Didier aponta que “no direito brasileiro, a única ação meramente declaratória de um fato permitida é a que visa à declaração de autenticidade ou falsidade de um documento. ” (DIDIER, 2015, p. 294)
A doutrina brasileira define a ação declaratória como a ação que busca reconhecer relação jurídica nas mais variadas esferas do direito, afirmando que toda relação jurídica é declarável positiva ou negativamente. Dessa forma, aduz-se que relação jurídica não funda em meros fatos ou conjecturas, baseados em suposições, nem mesmo em simples questões de direito. Assim, a relação jurídica refere-se às questões processuais ou de mérito relevantes e de existência inquestionável, que servem de condição para propositura da ação declaratória.
Segundo entendimento do STJ:
A ação declaratória é cabível para DECLARAR A EXISTÊNCIA OU INEXISTÊNCIA de uma obrigação tributária acessória ou principal. É o meio processual adequado para que o contribuinte obtenha a seu favor uma decisão judicial que ESTABILIZE, CARACTERIZE E INDIVIDUALIZE os limites da obrigação tributária em casos concretos.
As questões de mérito não devem ser confundidas com o interesse de agir, não constituindo em pressupostos processuais idênticos, tendo em vista que julgamento do mérito na ação declaratória não julgará a violação do direito, mas apenas a existência ou não de relação jurídica.
Segundo a doutrina pátria, a ação declaratória em matéria tributária não suspende a exigibilidade do tributo, caso este tenha sido lançado antes do ajuizamento da referida ação ou mesmo que o lançamento tenha ocorrido após a propositura de ação declaratória. Nas duas hipóteses, ainda assim, o tributo é exigível, bem como não são suspensas as providências formalizadoras (apuração e lançamento).
Somente em caso de antecipação de tutela ou de medida liminar, combinada ou não com o depósito do valor corresponde ao tributo (art. 151, incisos II e V do CTN) é que se consegue alcançar o efeito suspensivo da exigibilidade do tributo, por meio de ação declaratória.
3. Suspensão da Exigibilidade do Crédito Tributário: Antecipação de tutela e Depósito em Montante Integral
O Código Tributário Nacional lista em seus art. 151. as possibilidades de suspensão de exigibilidade do crédito tributário:
“Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário:
I - moratória;
II - o depósito do seu montante integral;
III - as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo;
IV - a concessão de medida liminar em mandado de segurança.
V - a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial;
VI - o parcelamento.”
Aplicam-se na Ação Declaratória Fiscal as hipóteses de tutela antecipada (inciso V) e do depósito (inciso II). A concessão da tutela antecipada acontece em casos onde a exigibilidade do imposto causa dano direto de difícil reparação, via de regra pelo periculum in mora. Concretamente os casos onde é possível verificar esta postura de resposta do judiciário tem sido:
1 - Casos em que ocorre erro administrativo e a cobrança ou inscrição na dívida ativa continua mesmo tendo acontecido do depósito pela via administrativa.
2 - Casos de direito evidente onde a cobrança tem probabilidade de causa um dano bastante gravoso ao autor, como é o exemplo dos portadores de neoplasia maligna cujo cuja isenção do imposto de renda, prevista em Lei, encontra entrava administrativo e não é concedida por equívoco da administração ou abuso.
Em exemplo a Jurisprudência:
“AGRAVO DE INSTRUMENTO. AÇÃO DECLARATÓRIA. TUTELA ANTECIPADA. ISENÇÃO DO IMPOSTO DE RENDA. APOSENTADORIA. NEOPLASIA MALIGNA. Os atestados médicos e exames laboratoriais revelam que a autora é portadora de carcinoma maligno. Presente a prova inequívoca e a verossimilhança do direito para lastrear a antecipação de tutela a fim de suspender o desconto do imposto de renda sobre os proventos de aposentadoria. Agravo desprovido.”
(Agravo de Instrumento Nº 70050097120, Vigésima Primeira Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator: Marco Aurélio Heinz, Julgado em 07/11/2012, Publicação em 13/11/2012)
Sobre o depósito do montante integral pode em síntese dizer que:
“a) o depósito tributário, em montante integral, não se confunde com o depósito regido pelas normas do direito civil; b) trata-se de direito subjetivo do contribuinte; c) suspende-se a exigibilidade das verbas decorrentes da sucumbência, enquanto se discute o débito; d) pode ser feito pela via judicial ou administrativa; e) não demanda ação autônoma para tanto; f) deve ser feito antes do trânsito em julgado da sentença de mérito; g) deve ser integral e em dinheiro; h) afasta a incidência dos juros; i) não é pressuposto para o exercício da ação anulatória ou declaratória de inexistência do débito tributário; j) só há levantamento do valor depositado caso haja o julgamento pela procedência da ação do contribuinte; l) não há levantamento na hipótese de julgamento sem a resolução do mérito; m) o depósito torna desnecessário o lançamento do tributo.”
(PEREIRA, Thiago Campos. O depósito em montante integral e seus novos delineamentos. Revista Jus Navigandi, Teresina, ano 13, n. 1730, 27 mar. 2008. Disponível em: <https://jus.com.br/artigos/11095/o-deposito-em-montante-integral-e-seus-novos-delineamentos>. Acesso em: 14 jun. 2016.)
O depósito é direito do contribuinte que pode ser exercido tanto na via administrativa quanto na via judicial. Na via administrativa o objetivo é evitar os encargos relativos ao débito (correção e juros), enquanto se dá a discussão acerca do valor devido. Ressalta-se que não é necessário o depósito na via administrativa para suspender o crédito tributário, haja vista que a simples interposição de recurso administrativo, por si só, é suficiente para a suspensão da exigibilidade desse crédito.
Na via judicial, além de afastar a responsabilidade do contribuinte pelos encargos moratórios (inclusive relativos à multa), o depósito suspende a exigibilidade do crédito, que não poderá ser cobrado pela Fazenda. Assim como na via administrativa é um direito do contribuinte e não um dever. O STF pacificou a questão com a edição da súmula vinculante nº 28:
STF súmula vinculante nº 28:
“É inconstitucional a exigência de depósito prévio como requisito de admissibilidade de ação judicial na qual se pretenda discutir a exigibilidade de crédito tributário. ”
Em síntese as vantagens do depósito são:
a) Impossibilidade de cobrança do débito durante o processo judicial;
b) Exclusão da responsabilidade pelos encargos;
c) Impedimento ou a suspensão da inscrição no CADIN;
d) Direito de obter certidão positiva com efeitos de negativa (art. 151, II, CTN c/c art. 206, CTN), que permite demonstrar a situação de regularidade fiscal, inclusive para a participação em licitações, celebração de contratos com o Poder Público e recebimento de valores pagos pela Administração Pública.
O depósito pode ser efetuado nos autos de qualquer ação judicial, não havendo a necessidade de autorização judicial ou ação própria para efetivá-lo. Antigamente era muito comum a figura da cautelar com finalidade de efetuar o depósito judicial, que não é mais necessária, haja vista a possibilidade de realização nos autos de qualquer ação judicial. O depósito somente suspende a exigibilidade do crédito tributário quando for integral e em dinheiro, consoante súmula 112 do STJ.
STJ, Súmula nº 112:
“O depósito somente suspende a exigibilidade do crédito tributário se for integral e em dinheiro. O montante integral refere-se ao valor cobrado pela Fazenda como se correto fosse e não o montante considerado pelo contribuinte. ”
É importante diferenciar o depósito (art. 151, III, CTN) da antecipação da garantia em futura execução fiscal (uma construção jurisprudencial). Considerando a possibilidade da garantia do juízo na execução fiscal mediante a entrega de outros bens que não dinheiro, os contribuintes passaram a ajuizar ações judiciais cujo objetivo não é discutir o débito, mas sim antecipar a garantia que seria oferecida na futura execução fiscal. O STJ, após bastante discussão e divergência a respeito da matéria, adotou entendimento de que tal antecipação é possível, pois, além de não prejudicar a Fazenda permite ao contribuinte a obtenção da certidão (art. 206. do CTN).
O depósito impede ou suspende a exigibilidade do crédito, mas não impede a possibilidade de sua constituição pelo lançamento. Para o STJ, porém, a quantia depositada equivale ao montante confessado pelo contribuinte como sendo o devido, caso o pedido seja julgado improcedente. Nos tributos sujeitos a lançamento por homologação o depósito judicial faz às vezes, portanto, do pagamento antecipado, de forma que a Fazenda deve efetuar o lançamento apenas das eventuais diferenças. Exemplo:
“TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA. TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. PRAZO DECADENCIAL PARA CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO. DEPÓSITO JUDICIAL. LANÇAMENTO FORMAL PELO FISCO. DESNECESSIDADE. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA PROVIDOS. 1. No caso de tributos sujeitos a lançamento por homologação, o contribuinte, ao realizar o depósito judicial com vistas à suspensão da exigibilidade do crédito tributário, promove a constituição deste nos moldes do que dispõe o art. 150. e parágrafos do CTN. Isso, porque verifica a ocorrência do fato gerador, calcula o montante devido e, em vez de efetuar o pagamento, deposita a quantia aferida, a fim de impugnar a cobrança da exação. Assim, o crédito tributário é constituído por meio da declaração do sujeito passivo, não havendo falar em decadência do direito do Fisco de lançar, caracterizando-se, com a inércia da autoridade fazendária apenas a homologação tácita da apuração anteriormente realizada. Não há, portanto, necessidade de ato formal de lançamento por parte da autoridade administrativa quanto aos valores depositados. 2. Precedentes da Primeira Seção: EREsp 464.343/DF, Rel. Min. José Delgado, DJ de 29.10.2007; EREsp 898.992/PR, Rel. Min. Castro Meira, DJ de 27.8.2007. 3. Embargos de divergência providos”
(STJ - EREsp: 686479 RJ 2007/0288408-5, Relator: Ministra DENISE ARRUDA, Data de Julgamento: 27/08/2008, PRIMEIRA SEÇÃO, Data de Publicação: DJe 22/09/2008)
Por fim, sobre o levantamento do depósito, segundo o STJ, deve ser efetuado em função do resultado da demanda. Assim, se o pedido for julgado:
Procedente – Contribuinte levanta o valor depositado devidamente corrigido;
Improcedente – Conversão em renda em favor do ente político. É uma hipótese de extinção do crédito tributário, vide art. 156, VI do CTN;
CTN, Art. 156. Extinguem o crédito tributário: (…)
VI – a conversão de depósito em renda; (…)
Pedido parcialmente procedente – Levantamento e conversão na proporção fixada pela decisão;
Extinção sem julgamento do mérito – Segundo o STJ, conversão em renda do ente político.
Para o STJ, uma vez efetuado o depósito, o contribuinte perde a disponibilidade sobre a quantia depositada, que somente poderá ser levantada ao final de acordo com a decisão judicial.
4. EFEITOS DA AÇÃO DECLARATÓRIA
4.1. CONSIDERAÇÕES INICIAIS
A ação declaratória, via de regra, tem seus efeitos descritos nas hipóteses previstas de suspensão de exigibilidade do crédito tributário, disciplinada atualmente pelo Código Tributário Nacional, no art. 151.
Os efeitos são: a) bloqueio do ajuizamento da ação fiscal; b) suspensão da contagem do prazo prescricional para o ajuizamento da ação fiscal se ela já tiver tido início (efeito suspensivo), ou impede a iniciação da contagem (efeito impeditivo); c) não importa em dispensa do cumprimento de obrigação acessória ou principal, como preceitua o parágrafo único do mesmo artigo.
Dessa forma, a regra geral do efeito da ação declaratória é a suspensão da exigibilidade do crédito tributário. Ocorre que esta mesma suspensão não pode ser proposta de forma acidental, ainda que baseada em instrumentos legais. Para tanto, alguns dos meios de que se utiliza o contribuinte para promover aqueles efeitos descritos no Código Tributário Nacional são a antecipação de tutela ou depósito integral do débito
Para Arruda Alvim Neto (2003), em estudo sobre os efeitos da ação declaratória, existem dois tipos de ação declaratória, quais sejam, a positiva que resulta em pagar menos e a negativa que implica em para nada pagar.
Cabe, ainda, anotar que os efeitos da ação declaratória são resultantes da função do Poder Judiciário em dirimir conflito, em específico na seara tributária através da aplicação do direito positivo, de que decorre processo judicial tributário, do qual participam o juiz, as partes entre si e a relação jurídica