Resumo: Um aproamento à franquia comercial, coerente com os técnicos princípios da tributação do valor agregado, além de consonante com os princípios constitucionais, estruturais. E, ainda, tangente aos enfoques dogmáticos incoerentes e sem ajustamento. Uma abordagem simples e previsível por ser natural.
Sumário: 1. A resistência contra a tributação da lucrativa franquia comercial. 2. A atividade lucrativa de transferência remunerada de um direito. 2.1. A remuneração da franquia. 3. A franquia envolvente de duplicidade de serviços. 3.1. As subatividades interligáveis à franquia. 4. A TVA, o ISS, a subempreitada e a franquia. 5. Iniciativa privada versus poder público em campo constitucional. 6. A imunidade real e pessoal. A imunidade recíproca. 6.1. As franquias da ECT sob foco fiscal. 7. Um equacionamento analítico comparativo. 8.. Síntese conclusiva
1. A resistência contra a tributação da lucrativa franquia comercial
Não tem ocorrido adequada evolução do sistema tributário rumo ao IVA. O STN quanto à imposição sobre o EVA pela via indireta do faturamento, tem sofrido torções. Após décadas de confusas interferências, continua à “sota-vento” sem bons rumos. Manipulando arrecadação, o sistema mantido insulta a inteligência dos mais jovens escolares, quando transforma adquirentes consumidores em contribuintes incautos, indefesos. Impostos sem nitidez jurídica, têm como pseudo e antieconômico fato gerador o verbo existir relativo a uma propriedade substantiva e cadastrada.
E, como base de cálculo um valor virtual presumido, auferido por ninguém. Os valores arrecadados, em reincidência cíclica, são sempre provenientes de confiscante parcela do EVA privado, restante poupado após incidência de outros tipos de tributos, possivelmente legais. Notem-se os casos de não pagamento de obrigações tributárias relativo às não cadastradas terras ermas. Há um conservantismo de contínuos e confiscante impostos sobre propriedade de imóveis e alguns móveis.
Os objetos, persistem junto ao intento de manter propriedade e pleno domínio sobre artificiais “minas ou fontes” próprias de arrecadação. Persiste o fracionamento da TVA em exclusivos e improvisados impostos, com problemas que não se solvem sem radical expurgo. O sistema foi “fraturado” em IPI em nível federal, em ICMS em nível estadual, e em ISS sobre venda de mercadorias abstratas em nível municipal.
O STN abrigou até um absurdo projeto de ICM municipal, um clone livre independente e paralelo ao ICM (hoje ICMS) estadual. A quebra da integralidade da TVA foi mais um intento de tornar absoluto cada reduto de poder, com fontes próprias de arrecadação, transferências, invasivas guerras fiscais, etc.. Os impostos pessoais e sobre propriedade são toscos, medievais. O sistema de TVA, semi implantado, deveria ser retificado, consolidado de modo mais definitivo eliminante dos IPs, integralizante do ITBI, IR, IPI, ICMS, ISS, IOF etc..
Num sistema sensato haveria um só IVA. Como só há um tipo de agregação de valor, o tipo cifronário, num sistema único, o econômico, haveria com uma sintética TVA, um imposto único, o IVA. Para tangência da problemática jurídica da conceituação específica de atividades, relativas a serviços e industrialização adotaram-se com a “TVA analítica”, polêmica e política as Listas de Serviços, com simples nominação objetiva.
A incompreensão dos mecanismos da indireta TVA, mantém torções próprias de governos, em que o autoritarismo civil se emparelha com a incapacidade de decidir de modo responsável. Quanto ao exercício da atividade de franquia, persiste a polêmica relativa à incidência do ISS sob o vicioso enfoque abstrato de três pontos:
vacilante resistência à comparação com locação de bem móvel.
ociosa busca de um conceito constitucional de serviço para fins tributários e
dispersiva busca de exata distinção entre atividade meio e finalizadora. 1
Alguns praticam discretos enfoques técnicos. Muitos ainda se apegam à nebulosa memória antiga. Enfoques literários e preceitos dogmáticos restritos, corporativistas, exibem dispersos dados culturais, em ornamentos de recitação. Eles se prestam a projetar televisíveis protagonistas, atores solantes como que em alongados enredos sem mais figurantes. Já se revelou na Exposição de Motivos do DL 406/68, com a taxativa lista de serviços, a inutilidade de intentos de conceituação.
A imposição corporativista, desvia a busca de solução exata de problemas reais situados em campo da TVA. O campo técnico de sistemas e esquemas matemáticos, são acessíveis e absorvíveis. A TVA se caracteriza pela ocorrência de EVA, que pelo foco jurídico perfaz o fato gerador, e que pelo foco econômico perfila a base de cálculo. O problema é sustentar o enfoque político administrativo puro e antiquado, de transformar o que seria um IVA em ISS, ICMS, IPI, IOF etc..
Para o serviço, trabalho sem vínculos abstratos, inexiste definição enunciável como demonstrável teorema. A evolução não obriga o uso de aleatórias alterações da nomenclatura genérica tradicional. Cada LS tem sido suficiente em clareza funcional para seu objetivo de indicar atividades tributáveis. Elas sempre se marcam pelo bom e lógico senso comum, ou por raciocínio que parta da possibilidade de não incidência do ICMS num caso de existência do EVA. Entre os serviços, a franquia comercial se destaca com nominação nova e mais específica.
Ela continua uma atividade lucrativa e abstrata, mantendo a característica de locar direitos. E ainda mostra a necessidade de racionalização das leis, para que sejam, funcionais, lógicas e inteligíveis. Para facilitar a sujeição elas devem ser claras, objetivas e simples; seu entendimento deve manter o alcance justo, protegido de deformações pelos que as articulam e manejam. Uma tributação funcional, racional e ampla somente pode ocorrer pela integral implantação do sistema de tributação exclusiva do valor agregado.
A evolução ruma ao IVA único. O ISS, o ICMS e o IPI desdobrados, convivem sob mal explicada menção à característica básica de não cumulatividade de incidências. Seria significativo o rótulo universal de TVA, próprio para atingir somente o lucro, em qualquer venda de coisas concretas e/ou abstratas, sem cumulação ou repetição de incidências. Desde a implantação do STN o campo comercial é tributável quanto à ocorrência do EVA.
O ICMS procura o EVA nas vendas de coisas concretas, e o ISS na venda de coisas abstratas, ou serviços. Para estabelecer vertentes e dirimir dúvidas há a global indicação de atividades nas LS. A já histórica Exposição de Motivos do Decreto-lei 406/68 sempre causou no campo das listagens de serviços, a classificação de ociosa para a discussão sobre “taxação ou exemplificação”. As LS sempre foram taxativas; mas, ocorrem intentos de nomenclatura nova e diversionista, para atividades velhas, sintéticas e em idioma nacional adequado.
A original divisora, a LS do DL 406/68, foi reformulada pelo DL 834/69 e mantida com 66 itens. Este número foi ampliado para 100 com a implementação da LC 56/87, e dilatado para 101 pela LC 100/99. Em 2004, a enumeração dos serviços passou a ser feita com ramificado subdetalhamento conforme a LC 116/2003. A incidência paralela ocorre no caso de prestação de serviços listados nos itens envolventes duma colateral aplicação de peças. Isto provoca a incidência dos dois impostos em relação a um só contrato de venda de mercadorias concretas ou abstratas (serviços).
Na TVA, um EVA envolve venda de mercadoria concreta, e ICMS, ou mercadoria abstrata, e ISS, sem margem para não incidência. Ocorre uma facilidade de criar, importar, flexibilizar nomenclatura, e o hábito de muitos atuantes em campo de ciências comportamentais de não buscar a justeza e a técnica. Ou o de buscar definição onde não há sequer conceituação vacilante. Então vagam no campo, presunções, conceitos de serviço ditos constitucionais, de atividades meio, e/ou fim, de “obrigação de fazer”.
E vagam como que em oposição e/ou paralelismo independente à “de dar”, quanto à venda de mercadorias e à de serviços (puros ou conjugados). Muitas das ideias de divagante conteúdo filosófico, se reunidas e conjugadas revelariam como que, tortuosa e inconclusa colcha de retalhos. As mais evidentes, mantidas por arinque forte, se escoimadas, revelariam ancoragem pelo peso da idade e tradição viciosa. Reunidas, “juntas e misturadas”, ou organizadas em escaninhos voltam a se espalhar como estofo ornamental de vinhetas ou ecoantes citações exordiantes.
Para o serviço, trabalho sem vínculos abstratos, inexiste definição enunciável como demonstrável teorema. A evolução não obriga o uso de aleatórias alterações da nomenclatura genérica tradicional. Cada LS tem sido suficiente em clareza funcional para seu objetivo de indicar atividades tributáveis. Elas sempre se marcam pelo bom e lógico senso comum, ou por raciocínio que parta da possibilidade de não incidência do ICMS num caso de existência do EVA. Entre os serviços, a franquia comercial se destaca com nominação nova e mais específica.
Mas fazem parte da cultura que passa marcando fases da história. Quando surge um EVA, revela-se uma venda de mercadoria concreta ou uma venda de serviço, mercadoria abstrata. O grande problema já extremamente analisado sob enfoque jurídico, está há muito tempo reduzido entre determinar o tributo, ISS ou ICMS. A sujeição de faturamento lucrativo a algum imposto não cumulativo, ou sobre EVA, é de clareza notável.
Mas poderia ser menos polêmica se fosse um simples IVA, sem listagens, sem demoradas e inconclusivas análises com tentativas de impossíveis conceituações definitivas, com um fluente funcionamento técnico, axiomático. 2
No campo da não cumulatividade, ou da TVA, só um IVA é lógico, objetivo e justo. O desconhecimento da extensão e da técnica da TVA, amplia a desordem e a síndrome da sonegação que é estimulada por toscos intentos de contribuições e taxas, contrários ao senso de ordem e justiça. O Julgador e o Legislador muitas vezes dissonam no labirinto tributário em que transitam. Deles, e do resto do mundo também em trânsito, se exige “inter-ligência” de avisos, concessões, convenções, exceções, portarias, proibições, regulamentos, resoluções etc..
Nada se altera quando as denominações dos tributos não sejam literalmente significativas. É adequado que sejam indicados com precisão, o ato tributável, a base de cálculo, a alíquota etc., e que se concretizem legais hipóteses de incidência em fatos geradores. A solução sintética somente existiria com a implantação plena da TVA, como sistema único e global, com um EVA. E, com sua simples ocorrência determinando o fato gerador, um aspecto jurídico, e delimitando com seu natural e intocável valor uma base de cálculo, o aspecto econômico.
A franquia inicialmente constou da LS pela “nomenclatura temporal”: locação de bens. Posteriormente passou a constar sob uma denominação recém elaborada. O tempo correu em seu fluxo normal e a tributação permaneceu com sua funcionalidade rotineira. O imposto devido pela ocorrência do EVA, delimitador da base cálculo, e o quanto devido pela aplicação da alíquota fixada não sofreram alterações. A franquia permanece envolvente de atividade de venda com transferência de direito de uso de propriedade, com produção de lucro (EVA) e com sujeição à TVA.
2. A atividade lucrativa de transferência remunerada de um direito
O nome franquia, indica atividade remunerada, existência de EVA e localização no campo da TVA. A atividade comercial, indica disponibilidade, não franca ou gratuita, mas, comportante de custos e EVA. E envolve detenção de marca, patente, operacionalidade etc.. com cessão para uso, numa locação condicionada, de coisas móveis, abstratas e/ou concretas. Pode ser um direito de uso de um sistema lucrativo, metodizado, racional, com elaboração de orientações didáticas fluentes, envolventes de venda, revenda ou aluguel de coisas concretas, ou de coisas abstratas, serviços.
Isto abrange ainda conhecimento específico, um como fazer, fabricar e ainda um como que administrar autorização de uso de metodogia, logotipos, logomargas institucionais etc.. A coisa envolvida pela franquia se caracteriza por ser conhecida e sustentada por adequada propaganda. A remuneração pode receber nominação variada sem perder sua natureza, quando, usando a moeda como instrumento de troca, for, de modo inadequado chamada de taxa, royalty (regalia) etc.. 3
A tributação da franquia se complica pelo existir do antigo e corporativo vício de enfoques jurídicos com colorido cultural dogmático, num campo próprio para técnica imediata, simples e exclusiva da TVA. A racionalidade já foi bastante deturpada com o fraturamento do sistema em vários impostos. Lembra-se que o serviço, em essência, enquadra sem intermediários, um prestador ou vendedor e um comprador, o consumidor. A constância na LS, o catálogo de nomenclatura, por nunca ser exemplificativa sempre determinou a incidência.
No campo tributário, quanto ao conceito de serviço não são admitidos intermediários, e então ele difere de industrialização. Não forma corrente nem fluxo de dados, só têm um elo, um ato. Num contato direto entre o prestador e o consumidor, não há necessidade de créditos fiscais como no ICMS. Eles só são úteis em fluxo de incidência indireta quando escoimam a repetição cumulativa na cobrança da obrigação tributária primitiva. E no caso de uma incidência de ISS, que sendo primeira é a única, a base, no caso específico é o integral valor remunerativo.
O acatamento à LCN é necessário e indispensável, ainda que suas falhas de redação tornem isto difícil quanto aos mecanismos inexoráveis das transações do campo da TVA ideal. A LCN, que deve preservar as normas da TVA, ainda que muitos não notem, reconhece o EVA como base de cálculo. Mas, confinada por eventualidades, ampara a LS, determina uma variedade de impostos não cumulativos, que definidos pela base são clones burocráticos.
Sob enfoque técnico o EVA é realmente econômico ao fornecer uma base de cálculo tributário, e é jurídico ao preencher os requisitos das legais hipóteses de incidência e concretizar o fato gerador com sua simples ocorrência. No campo atual, quanto às atividades prestativas ao consumidor, mesmo que essencialmente abstratas, mas lucrativas, resta até por exclusão a incidência do ISS. Em toda transação ocorre numa transferência uma agregação de valor, negativa, nula ou positiva e um EVA que é situável no campo da TVA.
2.1. A remuneração da franquia
Onde haja remuneração há transferência de propriedade de alguma coisa, numa venda com um pagamento. A coisa paga tendo tido custos, deve, na venda, ter margem de lucro, mais valia, econômico valor agregado ou outro sinônimo modal. O EVA pode ser positivo, nulo ou negativo. O trabalho é mercadoria comerciável, doável em pagamento, permutável etc.. As mercadorias podem ser táteis, mensuráveis por peso e dimensões, padronizadas ou não, dispor de variedade de formatos, cores etc.; e podem ser abstratas, nominadas serviço ou trabalho.
O serviço mercadoria “mais leve”, consome no mínimo papel e tinta em escritórios, consultórios etc.., e gasta eletricidade, ferramental, vestimenta etc.. Qualquer que seja o tipo “leve” ou “massudo” de coisas consumidas, utilizadas e destruídas no processo de elaboração, ocorre uma venda:
de produto ou mercadoria tátil, mensurável, visível, ponderável etc., ou
de mercadoria abstrata nominável trabalho ou serviço.
Qualquer que seja o produto vendido, concreto ou abstrato, o EVA coloca a venda no campo da TVA, com o virtual IVA, ou com ISS e/ou ICMS. Sob este enfoque lógico não se pode duvidar que a atividade de franquia seja exercida no campo da TVA. Essa atividade nada tem a ver com a formação etimológica da expressão designativa. Nela a disponibilização não é “francamente gratuita”, é atividade remunerada, é serviço que, por não se sujeitar ao ICMS, torna-se numa linha de raciocínio lógico e de exclusão, submisso ao ISS.
O nome franquia é novo mas a velha atividade já era classificada na LS do DL 406/68. E a LS que nunca foi exemplificativa, mostrando taxatividade e eliminando margens para diversionismo, absorveu o estrangeirismo na nominação de um serviço, que estava elencado pela sua característica genérica. O desmantelamento estrutural da franquia e o destrinchante esmiuçamento de sua atividade para mostrá-la complexa é inadequado. Em raciocínio linear ordenado, franquia é concessão de um direito entre o franqueador e o franqueado.
E mesmo as etapas sequentes entre os dois primeiros agentes, e as conclusivas com os consumidores são simples e evidentes. O intento de conceituar serviços é como que o de trafegar na América com veículo inglês, à moda inglesa em algo como a via única da Exposição de Motivos do DL 406/68, para concluir que algo é complicado. A via, de sentido único, demonstra a justeza material da taxativa listagem de serviços alongada ao máximo para demonstrar o óbvio com redundância.
Basta para enquadramento tributário seguro e justo, conferir a existência de EVA motivadora da TVA como um ISS e/ou um ICMS. Em seguida constatar que a atividade é abstrata, o que indica um serviço puro, sujeito ao ISS. O dito “franchising” com o EVA, perfaz fato gerador e base de cálculo no campo da TVA, e é mesmo espécie do gênero serviço. A cobrança de lealdade à TVA é inevitável e deve ser contínua. Um preço remunerativo, função comercial numa venda, abrange com um EVA, o fato gerador e a base de cálculo de tributação não cumulativa.
Importa preservar fatos e valores básicos, entender a natural não incidência e a isenção, e rebuscar a imunidade sempre que constatada alguma dúvida. Note-se que na TVA, a natural não incidência não motiva polêmica. Ela é incompatível com a integralidade e amplitude do EVA. A LS se adaptou para exaurir possibilidades no campo de venda de mercadorias abstratas. O EVA sempre motiva o fato gerador com sua ocorrência, e perfila, quantifica a base de cálculo com seu valor.
Ele é básico, com funções indiferentes ao tipo de venda que o origine, quanto à coisa concreta ou abstrata (serviço). A Lei de Lavoisier pode ser lembrada. No campo econômico, sem inércia, toda atividade persiste sob algum tipo de remuneração e sem perdas, e tudo o que pareça produzido ou descartado, é transformado, mantendo uma correspondência a um somatório de custos. Nos contratos de “franqueamento” a remuneração se faz sob a nominação de “royalties", componentes do EVA, na cessão de direitos de revenda de produtos concretos ou abstratos.
A remuneração da franquia, royalties ou regalias pela locação de direitos de uso, os aluguéis, se faz em valores monetários ou cifronários relativos a produtos, mercadorias etc.. O ICMS, o ISS e o IPI são impostos ditos não cumulativos. Eles, visam reduzir sua incidência ao valor agregado, como o sintético e virtual IVA. Se a franquia estivesse fora das listagens do ISS, por isso só, não estaria em campo de não incidência, ainda que estivesse protegida por imunidade ou alguma isenção.
Mas, consta da listagem sob nomenclatura da época (locação). E constando agora com reiterada objetividade do item 17.08 LC 116/03, classifica o vendedor como contribuinte pela venda de serviços. Esta venda é continente de EVA. Ajustado o franqueamento na LS sem isenção ou imunidade, o contribuinte poderia se manter discreto. Sua posição é mais confortável no campo do ISS com alíquotas mais brandas que as do ICMS, ou as de um virtual uniforme e desejável IVA.