Um dos temas mais controvertidos na jurisprudência do STJ diz respeito à contagem do prazo decadencial nos tributos de lançamento por homologação. Supera-se um equívoco, e logo em seguida incorre-se em outro equívoco, como veremos neste artigo.
Prescreve o art. 150, § 4º do CTN:
Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa.
1º O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo extingue o crédito, sob condição resolutória da ulterior homologação do lançamento.
§ 2º Não influem sobre a obrigação tributária quaisquer atos anteriores à homologação, praticados pelo sujeito passivo ou por terceiro, visando à extinção total ou parcial do crédito.
§ 3º Os atos a que se refere o parágrafo anterior serão, porém, considerados na apuração do saldo porventura devido e, sendo o caso, na imposição de penalidade, ou sua graduação.
§ 4º Se a lei não fixar prazo à homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.
Como se verifica do § 4º, salvo caso de dolo, fraude ou simulação, o prazo para homologação é de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador, facultando à lei do poder público tributante a fixação de prazo menor. Esgotado o prazo, ocorre a decadência do direito de revisão por parte da autoridade administrativa, considerando-se tacitamente homologado o lançamento, operando-se a extinção definitiva do crédito tributário representado pelo pagamento antecipado feito pelo sujeito passivo.
Por longo tempo a jurisprudência do STJ consagrou a tese de que a decadência ocorre depois de cinco anos, contados do exercício seguinte em que se extinguiu o direito potestativo de a Fazenda Pública rever e homologar o lançamento.[1] A confusão é óbvia: somou-se o prazo decadencial do lançamento por homologação, que é de cinco anos a contar da ocorrência do fato gerador (§ 4º do art. 150 do CTN) ao prazo decadencial para lançamento direto, que é de cinco anos a contar do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado (art. 173, I, do CTN). Era a tese dos 5 + 5. Aliás, a soma dos prazos referidos no § 4º, do art. 150 e no art. 173, I do CTN perfaz 11 anos e não dez. Realmente no lançamento de ofício referido no art. 173, na contagem do prazo decadencial não se computa o exercício em que o tributo poderia ser lançado, conforme prescreve o inciso I desse artigo:
Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após cinco anos, contados:
I – do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado;
Patente a inovação do texto legislativo que não contempla o prazo decadencial de dez anos. Com o advento do Código Tributário Nacional, e com o reconhecimento da natureza tributária da contribuição previdenciária, o prazo especial de decadência prevista na legislação previdenciária passou a ser regido unicamente pelo CTN, que contempla o prazo de cinco anos.
Posteriormente o STJ abandonou a tese da soma dos prazos de lançamento por homologação e do lançamento de ofício, porém, veio decidir no Resp nº 973.733/SC, Rel. Min. Luiz Fux, julgado sob regime do art. 543-C do CPC/73, DJe de 18-9-2009, que no lançamento por homologação, aplica-se a regra do § 4º, do art. 150 do CTN, quando houver pagamento antecipado e não for comprovada a existência de dolo, fraude ou simulação e, a regra do art. 173, I do CTN, quando não houver pagamentoantecipado.
A inovação legislativa continuou, pois o que caracteriza o lançamento por homologação é o fato de a legislação prever o dever do sujeito passivo de antecipar o pagamento sem prévio exame do fisco, e não o pagamento antecipado que extingue o crédito tributário sob condição resolutória da ulterior homologação do lançamento (§ 1º, do art. 150 do CTN). É a atividade exercida pelo contribuinte que é objeto de homologação e não o pagamento. Se não houve pagamento do valor do tributo informado na GIA/DCTF, uma vez constatada a exatidão das atividades exercidas pelo contribuinte, cabe ao fisco homologar essas atividades promovendo a inscrição do crédito tributário na dívida ativa, para fins de cobrança executiva. Não cabe ao aplicador, para efeito de contagem do prazo decadencial, transformar o lançamento por homologação em que não houve antecipação do pagamento em lançamento de ofício, porque matéria submetida ao princípio da reserva legal.
Decisão da espécie incorre, data venia em uma contradição inafastável: se o crédito tributário declarado tiver sido pago extingue-se a obrigação tributária. Não faz sentido cogitar-se de prazo decadencial para lançamento de crédito tributário extinto pelo pagamento.
Por fim, essa equivocada decisão ficou suplantada pelo advento, em 2010, da Súmula 436 editadapela 1ª Seção do STJ do seguinte teor:
A entrega de declaração pelo contribuinte, reconhecendo o débito fiscal, constitui o crédito tributário, dispensada qualquer outra providência por parte do Fisco.
Esse entendimento veio a ser confirmado no julgamento do Resp nº 1.120.295-SP, Rel. Min. Luiz Fux, DJe 21-5-2010, submetido ao rito dos recursos respectivos (art. 543-C do CPC/73), onde restou decidido que o “prazo prescricional quinquenal para o Fisco exercer a pretensão de cobrança judicial do crédito tributário conta-se da data estipulada como vencimento para o pagamento da obrigação tributária declarada (mediante DCTF, GIA, entre outros), nos casos de tributos sujeitos a lançamento por homologação, em que, não obstante cumprido o dever instrumental de declaração da exação devida, não restou adimplida a obrigação principal (pagamento antecipado), nem sobreveio quaisquer das causas suspensivas da exigibilidade do crédito ou interruptivas do prazo prescricional”. Esse julgado flexibiliza, corretamente, o teor da Súmula 436 que, se aplicada literalmente, implicaria a supressão da denúncia espontânea da infração a que alude o art. 138 do CTN, no interregno entre a data da entrega da GIA/DCTF e a data do pagamento, ainda que fundada em erro aritmético.
Por hora, não vislumbramos quaisquer sinais de novas alterações na jurisprudência do STJ acerca do prazo decadencial de lançamento tributário.
Nota
[1] REsp nº 0063529/PR, 1ª T., DJ, de 7-8-95, p. 23.023; REsp.nº 0058918/RJ, 1ª T., DJ, de 19-6-1995, p. 18.646, entre outros. Idêntica orientação vem sendo adotada pela E. 1ª T. no que concerne à repetição de indébito, conforme se verifica, entre outros, dos seguintes julgados: REsp nº 0069468/PR, 1ª T., DJ, de 9-10-1995, p. 33.531; REsp nº 0071358/CE, 1ª T., DJ, de 23-10-1995, p. 35.635. Isso equivale a decuplicar o prazo legal que é de cinco anos.