4 Mandado de Procedimento Fiscal
O poder estatal de fiscalizar seus tributos está previsto no Código Tributário Nacional entre os arts. 194 a 200. Estes preceitos delimitam a atuação da Administração Tributária na obtenção dos recursos necessários à realização do bem comum, essencialmente quando confrontados com garantias individuais dos cidadãos, como visto nos itens anteriores, tuteladas pela Carta Magna.
A fiscalização tributária é a atuação da Administração Pública visando à maximização da arrecadação de tributos. Abrange não só a verificação interna do cumprimento das obrigações principais e acessórias como abarca, também, uma atuação externa consolidada no exercício de fiscalização. Assim leciona Aliomar Baleeiro (2006, p. 991):
No exercício da fiscalização, a autoridade pode e deve realizar diligências, tais como exame de livros ou de arquivos, balanço de stocks etc., destinados à apuração dos fatos, que a habilitarão a manter ou rever lançamento, assim como a lavrar auto de infração, para imposição de multa ou outras penalidades [69].
Aurélio Seixas Filho (2001, p. 489), em entrosamento, complementa a lição: "A função básica e fundamental da autoridade fiscal é a de aplicar a lei tributária, para exigir o seu correto cumprimento pelo contribuinte, fiscalizando o comportamento deste para enquadrá-lo na exata medida da norma tributária" [70].
A cominação das formalidades, caráter processual, na atuação da fiscalização em diligência encontra-se no art. 196, do CTN:
A autoridade administrativa que proceder ou presidir a quaisquer diligências de fiscalização lavrará os termos necessários para que se documente o início do procedimento, na forma da legislação aplicável, que fixará prazo máximo para a conclusão daquelas.
Sacha Coêlho (2007, p. 881) lembra que o Fisco não pode provocar "devassas", prossegue:
Primeiro tem que delimitar a que veio, documentadamente, de modo que o contribuinte fiscalizado possa franquear-lhe os livros pertinentes. Oficialidade, vinculação à lei, razoabilidade, polidez, lealdade são absolutamente necessárias à ação fiscal, desde o início, sob pena de nulidade dos atos administrativos, responsabilização civil do Estado e enquadramento criminal dos agentes fiscais responsáveis pelo ilícito, sem prejuízo do competente inquérito administrativo [71].
A Portaria RFB n° 4.066, de 2007, estabelece as normas de execução do procedimento fiscal, executados pelos Auditores-Fiscais da Receita Federal do Brasil (AFRFB) e instaurados por meio de Mandado de Procedimento Fiscal (MPF), apresentando as seguintes espécies: (1) em procedimento de fiscalização: Mandado de Procedimento Fiscal – Fiscalização (MPF-F); (2) em caso de diligências: Mandado de Procedimento Fiscal – Diligência (MPF-D); (3) em caso de flagrante constatação de prática de infração à legislação tributária: Mandado de Procedimento Fiscal – Especial (MPF-E); (4) para coletar informações e documentos destinados a subsidiar procedimento de fiscalização relativo a outro sujeito passivo: Mandado de Procedimento Fiscal – Extensivo (MPF-Ex); (5) para alterações no MPF: Mandado de Procedimento Fiscal – Complementar (MPF-C).
O art. 3° concebe a natureza do procedimento fiscal: (a) de fiscalização, para as ações de averiguação do cumprimento das obrigações tributárias e aplicação ajustada da legislação do comércio exterior; (b) de diligência tendo por finalidade à coleta de informações ou outros elementos de interesse da administração tributária, utilizado, também, para atender exigência de instrução processual. O exercício da fiscalização por meio do procedimento fiscal poderá resultar na "lavratura de auto de infração ou a apreensão de documentos, materiais, livros e assemelhados, inclusive em meio digital" (parágrafo único, do art. 3°).
Constatando flagrante prática de infração à legislação tributária ou previdenciária, conforme art. 5°, o AFRFB deverá iniciar, imediatamente, o procedimento fiscal lavrando termo circunstanciado, emitindo-se MPF-E no prazo de 5 dias. Observam-se estes procedimentos quando a demora ao início do exercício de fiscalização sobrevenha risco aos interesses da Fazenda Nacional, principalmente, pela potencial "subtração de prova". Não será exigido MPF, entre outras hipóteses, para vigilância e repressão ao contrabando e descaminho realizado em operação ostensiva, art. 11.
Termo, na acepção processual, tem significado análogo a auto, assim instrui De Plácido e Silva (2003, p. 805). Prossegue afirmando, "assim, exprime a redução de um ato forense, ou de uma diligência a escrito". Observa, no entanto, crítica de que termo e auto não deveriam ser usados com mesmo sentido. No primeiro, designa-se um limite de tempo no qual se estabelece o prazo. Em outra acepção, auto assinala "a documentação, a forma escrita do ato, ou a materialização do ato a expressões escritas" [72].
Ressalta-se trecho do texto Portaria RFB nº 4.328/2005: regulamenta a fiscalização tributária [73], do renomado tributarista Kiyoshi Harada:
Conclusão importante a se extrair da edição dessa Portaria é a de que, pelo princípio da vinculação da Administração a seus próprios atos, nenhuma autoridade administrativa tributária no âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil poderá requerer ao Judiciário a expedição de mandados genéricos de busca e apreensão, como se não bastasse o fato de a legislação vigente não permitir esse tipo de mandado. O Mandado de Busca e Apreensão pressupõe sempre a identificação do objeto a ser apreendido, pois deve conter os requisitos enumerados no art. 243 do Código de Processo Penal [74].(grifou-se)
Conclusão
O Mandado de Busca e Apreensão é instrumento hábil para a captação de provas ocultas no interior de um domicílio, seja compreendido como residência, empresa, aposento resguardado de intimidade do indivíduo. Operacionalizando-se em horário diurno e com autorização judicial, nos termos constitucionais, no qual se deve aproximar ao máximo da realidade a ser encontrada no ambiente em atuação.
O entendimento da doutrina e da jurisprudência converge quanto à entrada no domicílio, só permitida com consentimento de quem de direito ou, para vencer oposição deste, com mandado judicial. Contudo, quanto ao encontro fortuito ou casual de outra infração penal no curso de execução do mandado de busca e apreensão, não se encontra posicionamento estabelecido pelos Tribunais.
Analisando os estudos e enfrentando a situação problema, depreende-se que o encontro fortuito ou casual pode ser considerado um caso de flagrante delito constatado no transcorrer da execução do Mandado, a exemplo de firme inteligência jurisprudencial em casos de crime permanente, conforme Acórdão exarado no HC 84772/MG – Minas Gerais, desde que não advenha de um abuso de autoridade do executor. Assim sendo, possível será a apreensão da prova, observando-se o risco desta ser destruída ou subtraída.
Uma vez no interior do domicílio, o Auditor-Fiscal, autoridade representante do Estado, tem poder-dever de imediatamente iniciar o procedimento fiscal, lavrar o termo circunstanciado e, no prazo de 5 dias, será emitido MPF-E, em casos de se constatar descaminho, contrabando ou quaisquer outras infrações à legislação tributária ou previdenciária. Da mesma forma a prisão em flagrante é autorizada pelo art. 303 do CPP e quanto à apreensão, argumenta-se que não há proibição legal, constituindo corpo de delito, preza-se pela conservação da prova, respaldado no art. 6º, II e III, do CPP, especificamente se a execução do mandado for acompanhada pela autoridade policial.
A posição comungada neste artigo é de que, em uma situação de encontro casual de outra infração penal na qual a autoridade fiscal, enquanto investida no poder-dever de representante legítimo estatal, em curso de execução de Mandado de Procedimento Fiscal acompanhado de Mandado de Busca e Apreensão, encontra-se autorizada, e da mesma forma, legitimada a reagir frente à violação de preceito legal. Não apenas como autoridade, mas também, em última instância, como cidadão, guardando em todos os aspectos a razoabilidade de seus atos, cuidando para não incorrer em excessos que possam ferir direitos e garantias constitucionais pretendidos por um Estado constitucional e democrático de Direito.
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Glossário
Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil – AFRB
Mandados de Procedimento Fiscal – MPF
Mandado de Procedimento Fiscal – Fiscalização - MPF-F
Mandado de Procedimento Fiscal – Diligência - MPF-D
Mandado de Procedimento Fiscal – Especial - MPF-E
Mandado de Procedimento Fiscal – Extensivo - MPF-Ex
Mandado de Procedimento Fiscal – Complementar - MPF-C
Secretaria da Receita Federal do Brasil – RFB
ANEXO
Relator: Min. Sepúlveda Pertence - Julgamento 10/12/2003 - Decisão Monocrática
Trata-se de sonegação fiscal, crime contra ordem tributária, provimento foi negado, entendendo que não houve violação do art. 5º, XI da CF por parte dos fiscais. Cita-se ‘Não ocorreu a colheita da prova ilícita. O proceder dos Agentes Fiscais foi correto. É permitido pela lei que os Fiscais efetuem a apreensão de documentos que provem a sonegação. Seria totalmente inócua a ação da Administração Pública, caso não houvesse a possibilidade de os fiscais adentrarem os estabelecimentos comerciais e efetuarem a fiscalização. [...]’.
Quanto à alegação de invasão da empresa, aduz o Ministro que há de ser provado, em concreto, a ausência de autorização de entrar ou permanecer na empresa para configurar violação ao preceito constitucional. In casu, não foi demonstrada a negativa de entrada ou permanência da autoridade fiscal, ‘em momento algum houve constrangimento à obtenção da documentação apreendida’.
HC 79512/RJ – Rio de Janeiro
Relator: Min. Sepúlveda Pertence - Julgamento: 16/12/1999 - Tribunal Pleno
Retrata-se ausência de prova de resistência dos acusados ou de seus prepostos à entrada de fiscais nas dependências da empresa, ou protesto imediato à diligência, o remédio constitucional foi indeferido por maioria de votos.
Interessante colocação é a de que, havendo oposição do morador, necessário se faz a autorização judicial prévia, porém, "uma vez no interior da dependência domiciliar" são os preceitos infraconstitucionais que regem a autorização dos agentes fiscais de tributos a proceder à busca e apreensão de papéis. "Em conseqüência, o poder fiscalizador da administração tributária perdeu, em favor do reforço da garantia constitucional do domicílio, a prerrogativa da auto-executoriedade".
HC 82788-8/RJ – Rio de Janeiro
Relator: Min. Celso de Mello - Julgamento: 12/04/2005 - Segunda Turma
Versa o julgado sobre a inadmissibilidade de fiscalização em espaço privado, não aberto ao público, sujeito à proteção constitucional da inviolabilidade domiciliar. Pondera que os órgãos e agentes da administração tributária "embora podendo muito, não podem tudo". Encontram limitação no princípio da inviolabilidade domiciliar e não podem adentrar em recinto fechado ao público para operações de fiscalização, salvo nas situações excepcionais do art. 5º, XI, da CF, sem devida ordem judicial.
Acolhe o mesmo entendimento de julgado já citado de que o atributo da auto-executoriedade cede ao confronto da garantia constitucional da inviolabilidade domiciliar. Ainda que vinculados os atos da administração tributária, não podem adentrar ao espaço privado contra a vontade de quem de direito, constituindo em ilicitude qualquer prova obtida, violando outro princípio constitucional do "due process of law". Cita o relator a "Exclusionary Rule", "consagrada pela jurisprudência da Suprema Corte dos Estados Unidos da América como limitação ao poder do Estado de produzir prova em sede processual penal".
HC 84772/MG – Minas Gerais
Relatora: Ellen Gracie - Julgamento: 19/10/2004 - Segunda Turma
Cuida-se de HC indeferido por flagrante de tráfico de entorpecentes durante a execução de Mandado de Busca e Apreensão, do qual se depreende a lição de que se trata de crime de natureza permanente e estando em andamento se vê previsto no art. 5º, XI, da CF.
Interessante citar: "Outrossim, caracterizada a conduta criminosa de natureza permanente, o fato de os policiais estarem munidos do Mandado de Busca e Apreensão, expedido por Juiz competente, configura-se apenas um plus, sendo, aliás, absolutamente desnecessário no caso em exame". (grifou-se)
O voto da relatora se baseou no parecer apresentado pelo Ministério Público Federal que apontou o seguinte julgado:
[...] HABEAS CORPUS. CRIME DO ART. 12 DA LEI N 6.368/76. ALEGADA NULIDADE DO PROCESSO, A FALTA DE MANDADO JUDICIAL PARA A PRISAO DA PACIENTE E PARA A APREENSAO DO TÓXICO ENCONTRADO EM SEU PODER. PRETENDIDA DESCLASSIFICAÇÁO DO CRIME PARA O ART.16.
Desnecessidade do mandado judicial, se se está diante de prisão realizada em flagrante delito, a que se seguiu a apreensão da substancia entorpecente encontrada em poder da paciente. Pretenso erro de tipificação do delito, cujo deslinde está a exigir reexame da prova reunida nos autos da ação penal, providência incomportável em habeas corpus, segundo orientação assentada no S.TF. Habeas corpus indeferido" (HC 72.421/SP, Rel. Mm. Ilmar Galvão, DJ de 28/03/1995). (grifou-se)
AGRAVO DE INSTRUMENTO Nº 696.262 - MG (2005/0123868-6)
Relator: Min. Hamilton Carvalhido - Julgamento: 05.10.2005 - Decisão Monocrática
Trata-se de agravo de instrumento interposto contra inadmissão de recurso especial, com fundamento no artigo 105, inciso III, alínea "a", da Constituição Federal, impugnando acórdão da Primeira Câmara Criminal do Tribunal de Justiça do Estado de Minas Gerais. Refere-se à posse de substância entorpecente, cocaína, para uso próprio, apreendida na residência do réu sem mandado judicial, com acesso permitido pelo agravante.
Depreende-se dos termos da decisão, importante citação:
A melhor doutrina já consagrou entendimento de que a Teoria do Encontro Fortuito ou Casual de Provas - quando a prova de determinada infração penal é obtida através de busca regular para investigação de outro delito - deve ser aplicada com certo temperamento e sempre com vistas à efetividade da tarefa investigativa, notadamente nos dias atuais, em que a criminalidade se mostra cada vez mais organizada.
[...]
Assim, ainda que a Defesa houvesse invocado em favor do Apelante a aplicação de referida teoria, é certo que, in casu, ainda assim razão lhe faleceria, visto que, se por um lado a cocaína fora encontrada fortuitamente na sua residência, por outro, tem-se que tal apreensão se deu por ocasião de uma investigação policiais plenamente regular, com vistas à apuração de delitos que, ao tudo indica, teriam sido praticado com divisão de tarefas entres seus agentes [...].(Ag. 696.262/MG (2005/0123868-6), Rel. Mm. Hamilton Carvalhido, DJ de 05/10/2005)
