Em outra oportunidade já havíamos adotado posicionamento favorável a declaração de inconstitucionalidade de dispositivos da Lei Complementar nº 105/2001 e todos procedimentos fiscalizatórios instaurados com base nela, por entender que a quebra do sigilo bancário realizado pela autoridade administrativa sem a necessidade de autorização judicial viola diversos dispositivos constitucionais.
Todavia, se já não bastasse tudo isto, a Receita Federal, com base no art. 1º, da Lei nº 10.174/2001, vem utilizando informações da CPMF dos anos de 1998, 1999 e 2000 para instaurar procedimentos fiscalizatórios.
Desta forma, cabe-nos agora analisar a legalidade e constitucionalidade deste procedimento do fisco federal.
Em verdade, na prática, a Receita Federal informa que o art. 11, §2º, da Lei nº 9.311/96 dá suporte a utilização das informações dos valores de movimentação financeira prestadas pelos bancos para identificação dos contribuintes da CPMF.
No particular, o art. 11, §2º, da Lei nº 9.311/96 está vazado nos seguintes termos:
"Art. 11. Compete à Secretaria da Receita Federal a administração da contribuição, incluídas as atividades de tributação, fiscalização e arrecadação.
§2º As instituições responsáveis pela retenção e pelo recolhimento da contribuição prestarão à Secretaria da Receita Federal as informações necessárias à identificação dos contribuintes e os valores globais das respectivas operações, nos termos, nas condições e nos prazos que vierem a ser estabelecidos pelo Ministério do Estado da Fazenda."
Com efeito, de posse destas informações que consistem nos valores de movimentação financeira para efeito de identificação dos contribuintes da CPMF (art. 11, §2º, da Lei nº 9.311/96), a Receita Federal as utiliza para instaurar um procedimento fiscalizatório, que tem por objetivo constituir crédito tributário do Imposto de Renda dos exercícios de 1998, 1999 e 2000.
Entretanto, é importante ressaltar que a Lei nº 9.311/96 apenas autorizava a utilização dessas informações acobertadas pelo sigilo bancário por parte da Secretaria da Receita Federal para que promovesse a fiscalização e arrecadação da CPMF, e por outro lado vedava explicitamente a sua utilização sob qualquer pretexto nos procedimentos tendentes a constituir crédito tributário relativo a outras contribuições ou impostos que não fosse a própria CPMF, nos termos do art. 11, §3º, da Lei nº 9.311/96, como se observa:
"Art. 11.
§3º A Secretaria da Receita Federal resguardará, na forma da legislação aplicada à matéria, o sigilo das informações prestadas, vedada sua utilização para constituição do crédito tributário relativo a outras contribuições ou impostos."
Logo, a inteligência do dispositivo normativo contido no art. 11, §3º, da Lei nº 9.311/96 evidencia a toda prova que o legislador erigiu um enunciado especialmente dirigido às autoridades administrativas da Secretaria da Receita Federal para que resguardassem "o sigilo das informações prestadas" a ela pelos bancos para que pudesse levar a cabo a fiscalização e arrecadação da CPMF.
Ademais, não estando completamente satisfeito com tal enunciado de caráter genérico e diante da tentação que tais dados poderiam suscitar no espírito das autoridades administrativas, o próprio legislador explicitou na parte final do referido dispositivo uma expressão proibitiva a qual estariam submetidas as autoridades administrativas, no sentido de impedir a utilização dessas informações da CPMF em quaisquer procedimentos que tivessem por escopo a "constituição de crédito tributário relativo a outras contribuições ou impostos".
Por esta perspectiva, conclui-se facilmente que o art. 11, §3º, da Lei nº 9.311/96 torna ilegal e irregular o MPF (Mandado de Procedimento Fiscal) instaurado com base nas informações dos valores globais prestados em razão da CPMF, porque: i) existe clara admoestação para que a Receita Federal resguarde o sigilo das informações que lhe foram prestadas em razão da CPMF, e se guardar sigilo implica em não revelar algo, por obvio que não estaria guardando sigilo também quem pretendesse utilizar a informação contra o próprio contribuinte; ii) existe claro enunciado proibitivo endereçado à Secretaria da Receita Federal (SRF) vedando a utilização das informações que lhe foram prestadas em razão da CPMF em quaisquer procedimentos que tivessem por escopo a "constituição de crédito tributário relativo a outras contribuições ou impostos".
Ademais disto, é bom esclarecer que a SRF ao desrespeitar essa vedação expressa fixada pelo legislador no art. 11, §3º, da Lei nº 9.311/96, então, termina por agir sem a respectiva competência fixada pelo legislador e por isso em claro abuso de poder, pois segundo ensina CAIO TÁCITO, "o abuso de poder ocorre também quando o administrador age sem competência, ou além da sua competência, invadindo atribuições que não suas", pois "Não há, em direito administrativo, competência geral ou universal: a lei preceitua, em relação a cada função pública, a forma e o momento do exercício das atribuições do cargo. Não é competente quem quer, mas quem pode. A competência é, sempre, um elemento vinculado, objetivamente fixado pelo legislador". 1
Neste contexto, analisando a questão da competência através do prisma legal, BILAC PINTO, então Ministro STF, ensinou que:
"O indivíduo que age como órgão do Estado, pode fazer apenas aquilo que a ordem legal o autorize a fazer. Do ponto de vista da técnica legal, portanto, é supérfluo estatuir proibições para um órgão do Estado. Basta não autorizá-lo. Se o indivíduo age sem a autorização da ordem legal ele não está mais agindo como órgão do Estado. Seu ato é ilegal pela simples razão de que não está apoiado por nenhuma autorização legal. Não é necessário que o ato seja proibido por norma legal é necessário proibir a um órgão a prática de certos atos quando se deseja restringir uma anterior autorização." 2
Assim, como havia uma norma expressa limitando a competência legal da Secretaria da Receita Federal para não utilizar as informações da CPMF em quaisquer procedimentos que tivessem por escopo a "constituição de crédito tributário relativo a outras contribuições ou impostos", então, a autoridade da SRF que instaurar o MPF com base nas informações da CPMF de 1999 agirá em abuso de poder, porque sem competência para fazê-lo, violando, inclusive, o art. 5º, LIII, da CF/88.
Por outro lado, nem se alegue na tentativa de convalidar a irregular instauração de um MPF com base nas informações prestadas à Receita Federal em razão da CPMF dos exercícios de 1998, 1999 e 2000, que o art. 1º da Lei nº 10.174, de 09 de janeiro de 2001, ao dar nova redação ao art. 11, §3º, da Lei nº 9.311/96, passou a permitir a instauração de MPF e utilização de tais informações para a constituição de crédito tributário relativo a outras contribuições ou impostos dos exercícios de 1998, 1999 e 2000 como vem pretendendo os fiscais da Receita Federal, na medida que ainda persiste no nosso ordenamento jurídico os princípios da irretroatividade das leis e do tempus regit actum.
No particular, a Lei nº 10.174/2001 assim regula a matéria:
"Art. 1º - O art. 11 da Lei nº 9.311, de 24 de outubro de 1996, passa a vigorar com as seguintes alterações:
Art. 11.
§ 3º A Secretaria da Receita Federal resguardará, na forma da legislação aplicável à matéria, o sigilo das informações prestadas, facultada sua utilização para instaurar procedimento administrativo tendente a verificar a existência de crédito tributário relativo a impostos e contribuições e para lançamento, no âmbito do procedimento fiscal, do crédito tributário porventura existente, observado o disposto no art. 42 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, e alterações posteriores.
Art. 2º Esta Lei entra em vigor na data de sua publicação.
Brasília, 9 de janeiro de 2001;"
Desta forma, com base na análise do art. 1º da Lei nº 10.174, de 09 de janeiro de 2001, verifica-se tratar de norma que entrou em vigor em 09/01/2001, passando a autorizar à SRF a partir de então a utilização das informações sigilosas da CPMF para constituição de crédito de outras contribuições e impostos, ao passo que até o dia 08/01/2001 estava em pleno vigor o art. 11, §3º, da Lei nº 9.311/96 que expressamente proibia a utilização das informações da CPMF sob qualquer pretexto instituir mecanismos que pretendessem a constituição de crédito de outras contribuições e impostos.
Logo, como em muitos casos a SRF tem instaurado o MPF com base nas informações da CPMF dos exercícios 1998, 1999 e 2000, fica evidente que tais atos fiscalizatórios foram irregularmente instaurados, uma vez que contraria o princípio da irretroatividade das leis e o do tempus regit actum (os atos são regidos pela lei do seu tempo) a tentativa de aplicar o art. 1º da Lei nº 10.174, de 09 de janeiro de 2001, a um ato ou fato ocorrido no passado, quando já está sedimentado na jurisprudência do STF entendimento segundo o qual "viola o princípio da irretroatividade das leis" interpretação "que empresta a preceito legal efeito retro-operante, sem que houvesse disposição expressa a respeito" (STF, 2ª T., RE 108.062-1-SP, Rel. Min. Djaci Falcão, j. 21.02.86); "não retroatividade da lei... significa apenas que ela não incide no período anterior à sua vigência" (STF, 2ª T., RE 73.266, Rel. Min. Bilac Pinto, j. 09.04.73); "Se a lei entrou em vigor em novembro de 1982, não podia incidir sobre fato gerador já aperfeiçoado desde janeiro desse ano. A lei só incide sobre fatos geradores futuros ou pendentes (artigo 105 do CTN)" (STF, 2ª T., RE 115.167-6, Rel. Min. Carlos Madeira, j. 20.05.88); "a norma... não comporta aplicação retroativa, devendo operar os seus efeitos somente para o futuro" (STF, 1ª T., RE 172996, Rel. Min. Celso de Mello, j. 19.04.94); "..., sem a aplicação retroativa de norma ulterior que nesse sentido não haja disposto." (STF, 1ª T., RE 174.150, Rel. Min. Octávio Gallotti, j. 04.04.00); "Em nosso sistema jurídico, a regra de que a lei nova não prejudicará o direito adquirido, o ato jurídico perfeito e a coisa julgada, por estar inserida no texto da Carta Magna (art. 5º, XXXVI), tem caráter constitucional, impedindo, portanto, que a legislação infraconstitucional, ainda quando de ordem pública, retroaja para alcançar o direito adquirido, o ato jurídico perfeito ou a coisa julgada, ou que o Juiz a aplique retroativamente. E a retroação ocorre ainda quando se pretende aplicar de imediato a lei nova para alcançar os efeitos futuros de fatos passados que se consubstanciem em qualquer das referidas limitações, pois ainda nesse caso há retroatividade - a retroatividade mínima -, uma vez que se a causa do efeito é o direito adquirido, a coisa julgada, ou o ato jurídico perfeito, modificando-se seus efeitos por força da lei nova, altera-se essa causa que constitucionalmente é infensa a tal alteração" (STF, 1ª T., RE 188.366, Rel. Min. Moreira Alves, j. 19.10.99); Neste mesmo sentido (STF, Pleno, ADI 493-DF, Rel. Min. Moreira Alves, j. 25.06.92); (STF, 2ª T., AGRGAI 269.138, Rel. Min. Marco Aurélio, j. 18.12.00); (STF, 2ª T., AGRGRE 180979, Rel. Min. Francisco Rezek, j. 19.12.96) e (STF, 2ª T., RE 204133, Rel. Min. Maurício Corrêa, j. 16.12.99)
Todavia, ainda assim podem existir situações especialíssimas onde o STF (Supremo Tribunal Federal) tem admitido que a lei nova possa regular as conseqüências dos fatos ocorridos na vigência da lei anterior, mas nessas situações o STF tem exigido que a lei nova faça declaração expressa neste sentido. No particular, já se decidiu que, como "regra geral é a da irretroatividade das leis, para que resguardados possam ser sempre o direito adquirido, o ato jurídico perfeito e a coisa julgada (artigo 5º, XXXVI da Constituição Federal e artigo 6º da Lei de Introdução ao Código Civil)"... no entanto para que "a lei nova possa regular as conseqüências dos fatos ocorridos na vigência da lei anterior"..."é preciso que na lei se leia declaração expressa nesse sentido", logo como "no caso dos autos não se lê... previsão de sua aplicação a situações pretéritas" "A regra, portanto, é a não retrooperância da lei". (STF, 1ª T., RE 174.150, Rel. Min. Octávio Gallotti, j. 04.04.00)
Deste mesmo modo, seguindo a orientação da jurisprudência do STF, não se pode emprestar efeito retrooperante ao art. 1º da Lei nº 10.174, de 09 de janeiro de 2001, uma vez que o seu próprio artigo 2º esclarece que a aludida lei entrará em vigor na data da sua publicação.
Portanto, a tentativa de emprestar efeito retrooperante ao art. 1º da Lei nº 10.174/2001 viola o art. 5º, XXXVI e XL da CF/88, art. 6º da LICC e ao art. 105 do CTN. 3
Na jurisprudência tal entendimento já vem encontrando respaldo, uma vez que ao julgar caso semelhante a Desembargadora Federal Diva Malerbi, do TRF da 3ª Região, ao conceder efeito suspensivo ativo ao Agravo de Instrumento nº 2001.03.00.012307-0 suspendeu o procedimento de fiscalização da Receita Federal que implicaria na quebra de sigilo bancário administrativamente de um contribuinte. No particular, conforme noticiou o Jornal Gazeta Mercantil sob o título "Tribunal não aceita quebra de sigilo retroativa do Fisco", a Desembargadora Federal Diva Malerbi decidiu que o Mandado de Procedimento Fiscal instaurado com base nos dados da CPMF deve levar em consideração o art. 11, §3º, da Lei nº 9.311/96 que "vedava a utilização dessas informações", uma vez que "só são válidos em relação a fatos posteriores a janeiro deste ano" quando entrou em vigor a Lei nº 10.174/2001, uma vez que "a norma de janeiro (Lei nº 10.174/2001) não pode ser aplicada a fatos acontecidos em 1998". 4
Assim, entendemos que todos os procedimentos fiscalizatórios instaurados com base nas informações da CPMF anteriores à janeiro de 2001, representam abuso de poder e por isso não se coadunam com a ordem legal (art. 6º da LICC e art. 105 do CTN) e ordem constitucional (art. 5º, XXXVI e XL da CF/88).
Notas
1. O abuso de poder administrativo no Brasil, 1959, p. 27
2. RTJ vol. 77, p. 33
3.Neste mesmo sentido, ao abordar o tema "Sigilo Bancário e Fiscalização Tributária", o "Relatório Jurídico 2001" do escritório Levy&Salomão conclui pela impossibilidade de se atribuir efeito retrooperante à norma em exame, vide web site: www.levysalomão.com.br
4. Jornal Gazeta Mercantil, 08/05/2001, Caderno "Legislação", p. A-15.
