OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA
É o vínculo jurídico que une duas pessoas, uma chamada sujeito ativo e a outra sujeito passivo. Subdivide-se em principal e acessória conforme dispõe o art. 113 do CTN:
" Art.113. a obrigação tributária é principal ou acessória. "
Só há obrigação no momento em que haja uma lei determinando, segundo dispõe o art. 5º, II, da CF:
"Ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei."
Assim, a obrigação tributária é ex-lege, isto é em decorrência da lei, só ocorrerá se concorrerem os seguintes elementos:
a-Uma lei;
b-Um sujeito ativo e um sujeito passivo;
c-Uma obrigação de dar, isto é, de levar aos cofres públicos (obrigação principal) ou de fazer ou não fazer alguma coisa (obrigação acessória).
OBRIGAÇÃO PRINCIPAL E ACESSÓRIA
"Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.
§ 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente."
A obrigação principal é aquela que consiste em levar dinheiro aos cofres públicos, para pagamento do tributo ou penalidade pecuniária concretamente aplicada, e tem sempre como causa a lei.
Qualquer outro tipo de obrigação imposta pela legislação tributária, que não seja levar dinheiro aos cofres públicos, é obrigação acessória.
"§ 2º A obrigação acessória decorrente da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos."
A obrigação acessória poderá consistir em prestações positivas, como por exemplo, escriturar livros, emitir notas fiscais, inscrever o estabelecimento, etc., ou em prestações negativas, como por exemplo, permitir que a fiscalização examine os seus livros, não transportar mercadoria desacompanhada de notas fiscais etc..
"§ 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária."
Segundo o art. 113, § 3º,do CTN, acima descrito, descumprir uma obrigação acessória será objeto de autuação e aplicação de multa, que consiste em levar dinheiro aos cofres públicos, convertendo-se em obrigação principal.
Na sistematização do direito positivo brasileiro, a divisão da obrigação em principal e acessória tem a seguinte conseqüência jurídica:
a-A obrigação principal é sempre decorrente de lei.
b-A obrigação acessória é decorrente da legislação tributária, cujo conceito encontramos no art. 96 do CTN.
Isto quer dizer que, na "obrigação tributária principal", o fato gerador, cuja obrigação consistir em pagar tributo ou multa, é sempre decorrente de lei, sob pena de invalidade.
Na obrigação acessória, esta poderá ser prevista genericamente na lei, e a legislação irá especificar detalhada e nominalmente a obrigação que deverá ser cumprida, como por exemplo escriturar determinado livro, entregar determinada declaração etc.
HIPÓTESES DE INCIDÊNCIA E FATO GERADOR
É a descrição de um fato tributário que, quando ocorrer, fará nascer a obrigação tributária.
Aspectos:
Pessoal - é composto de sujeito ativo e sujeito passivo
Temporal - determina o exato momento em que se considera ocorrido o fato gerador. Por exemplo, a legislação tributária diz que é fato gerador do ICMS a saída da mercadoria do estabelecimento comercial, sendo assim o exato momento da saída é o aspecto temporal do fato gerador tributário.
Espacial - indica o lugar em que terá que ocorrer o fato gerador, que deverá situar-se nos limites territoriais a que a pessoa política tem a competência tributária.
Material - consiste na descrição que a lei faz do núcleo da HI, determinando assim o tipo de tributo.
Quantitativo - refere-se a base de cálculo e a alíquota.
FATO GERADOR
É o fato que gera a obrigação tributária. Para gerar a obrigação tributária, o fato ocorrido deve enquadra-se rigorosamente dentro dos termos da lei, fenômeno a que se dá o nome de subsunção. Se o fato se subsume à HI, estará ele dentro do campo da incidência tributária. Caso contrário, estará fora do campo de incidência.
Art.114. "Fato Gerador da obrigação principal é a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência."
Art. 115. "Fato Gerador da obrigação acessória é qualquer situação, que, na forma da legislação aplicável, impõe a pratica ou a abstenção de ato que não configure obrigação principal."
Art.116. Salvo disposição de lei em contrario, considera-se ocorrido o fato gerador os seus efeitos:
Art. 117. Para os efeitos do inciso II do artigo anterior e salvo disposição de lei em contrario, os atos ou negócios jurídicos condicionais repitam-se perfeitos e acabados:
Art. 118. A definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se:
Exemplos:
1.O estabelecimento industrial S no dia 5/10/01 deu saída, a titulo de venda, a produtos industrializados na quantia de R$500,00 à alíquota de 10% totalizando a nota fiscal R$550,00. Há subsunção? Sim, porque:
- Aspecto pessoal: sujeito ativo = União; sujeito passivo = S;
- Aspecto temporal: 5/10/01 (é fato gerador do IPI a saída do produto do estabelecimento comercial);
- Aspecto espacial: território nacional (porque o IPI de competência da União, e o fato gerador poderá ocorrer em qualquer ponto do território nacional);
- Aspecto material: industrializar produtos;
- Aspecto quantitativo: Base de cálculo=R$500,00, Alíquota=10%;tributo = R$50,00.
2.Pedro é pessoa física. Comprou 3 camisas da loja G e vendeu duas, em operação esporádica. Há subsunção? Não, porque Pedro no estabelecimento comercial (é pessoa física que operou esporadicamente), e o não enquadramento à HI deste único aspecto é suficiente para o fato não se conter no campo da hipótese de incidência do ICMS, mesmo que ocorram todos os demais aspectos.
Mesmo em relação ao IPI e ICMS – em que o contribuinte emite dezenas de Notas Fiscais por dia – cada fato gerador é autônomo.
SUJEITO ATIVO
Sujeito ativo da obrigação tributária é o detentor do poder de legislar e exigir tributos.
Para Aliomar Baleeiro:
" Sujeito ativo, pessoa jurídica de Direito Público Interno, titular da competência para exigir o cumprimento da obrigação tributária, segundo a definição do CTN, é a União, ou o Estado, ou o Distrito Federal, ou o Município, diretamente ou por delegação a entidade pública instituída por qualquer dessas pessoas O caso da parafiscalidade o exemplifica. O Território Federal, já vimos, não tem competência, que, por ele, exerce a União." 7
Por outro lado, no caso de desmembramento territorial dos Estados, Municípios etc., ou ainda em caso de fusão, aplica-se o disposto no art.120 do CTN.
Assim, salvo disposição de lei em contrário, no caso de desmembramento ou fusão, aplica-se a legislação tributária da entidade desmembrada ou fusionada, até que entre em vigor a legislação própria. Como exemplo, no primeiro caso temos o Estado de Mato Grosso, que se desmembrou em Mato Grosso do Sul e do Norte. No segundo caso, o Estado da Guanabara e do Rio de Janeiro, que se fundiram em um só Estado.
SUJEITO PASSIVO
A obrigação principal do tributo consiste em levar dinheiro aos cofres públicos e a obrigação acessória abrange todas as demais, podendo ser em prestação positivas ou negativas, desde que não seja direcionado aos cofres públicos.
De acordo com o direito positivo, o direito passivo da obrigação tributária divide-se em: contribuinte e responsável.
O contribuinte tem relação direta com a ocorrência do fato gerador. Já responsável tem uma indireta com o ocorrência do fato gerador.
De acordo com o art. 123 do CTN, os sujeitos passivos, tanto contribuinte como responsável, seja da obrigação principal ou acessória, são determinados por lei, não podendo ser modificada ou transferida a responsabilidade.
Em casos de obrigação acessória, o sujeito poderá ser tanto o contribuinte como o responsável, desde que seja determinado pela legislação tributária. Um exemplo clássico é o caso do contribuinte do imposto IPTU, onde o proprietário é contribuinte, mas em caso de venda do imóvel, no contrato diz-se que o vendedor é o responsável pelo pagamento do imposto, quando na realidade pela lei o responsável é o comprador.
TIPO PENAL E TIPO TRIBUTÁRIO
A tipicidade no Direito Penal é quando o comportamento do agente se subsume ao tipo penal, ou seja quando o comportamento do agente se enquadra perfeitamente com aquilo que está descrito na lei.
A tipicidade no Direito Tributário é quando o comportamento do contribuinte se subsume, se adequa ao tipo tributário, ou seja, à hipótese material de incidência ou tipo penal em abstrato, previsto em lei.
Os princípios constitucionais comuns são: princípio da legalidade, princípio da anterioridade, princípio da taxatividade e o princípio da isonomia.
PRINCÍPIO DA LEGALIDADE
O princípio da legalidade tributária teve seu berço de origem na Magna Carta Libertatum, documento imposto, em 1.215, pelos barões ingleses ao Rei João Sem Terra, com a finalidade de limitar os seus poderes reais, em razão principalmente da maneira exorbitante e abusiva com que impunha aos cidadãos.
A Constituição Federal dos Estados Unidos, de 1.787, em seu art. I seção 8ª, adjudicar ao Congresso, órgão de representação popular, a competência exclusiva para fixar e cobrar exações, direitos, impostos e tributos. Finalmente, a "Declaração de Direitos", de 1789, em seu art. 13, exigiu a aprovação dos impostos por órgão de representação popular. Hodiernamente o princípio da legalidade tributária encontra-se expresso em quase todos as Constituições vigentes.
Pelo princípio da legalidade, no direito tributário, tem-se a garantia de que nenhum tributo será instituído, nem aumentado, a não ser através de lei (CF/88, art. 150, inc. I).
No campo tributário, o princípio da legalidade "trata de garantir essencialmente a exigência de auto-imposição, isto é, que sejam os próprios cidadãos, por meio de seus representantes, que determinem a repartição da carga tributária e, em conseqüência, os tributos que, de cada um deles, podem ser exigidos".
A lei tributária deve conter todos os elementos da norma jurídica tributária (hipótese de incidência do tributo, seus sujeitos ativo e passivo e suas bases de cálculo e alíquotas). É de exclusividade da lei, não só a determinação da hipótese de incidência do tributo, como, também, seus elementos quantitativos (base de cálculo e alíquota).
O princípio da legalidade, no que tange, à instituição ou ao aumento de tributos, manifesta-se entre nós, como princípio da reserva absoluta da lei formal, no sentido de que a lei ordinária (federal, estadual, municipal ou distrital), necessariamente deve ser minuciosa, contendo não só o fundamento da conduta da Administração, mas também o próprio critério da decisão no caso concreto, de modo que esta possa ser obtida por mera dedução da própria lei, limitando-se o órgão de aplicação a subsumir o fato da norma, independentemente de qualquer valoração pessoal.
Contendo a lei tributária todos os elementos que vão permitir a identificação do fato imponível, fica vedado o emprego da analogia (pelo Poder Judiciário) e da discricionariedade (pela Administração Pública).
O princípio da Legalidade, no Direito Tributário, não se exige, apenas, que a autuação do Fisco rime com uma lei material (simples preeminência de Lei), é mais do que isto determina que cada ato concreto do Fisco, que importe exigência de um tributo, seja rigorosamente autorizado por uma lei. É o que se convencionou chamar de reserva absoluta de lei formal ou de estrita legalidade.
O princípio da Legalidade, no Direito Penal, trata-se de garantia individual prevista no art. 5º, XXXIX, segundo o qual não há crime sem lei anterior que o defina, nem pena sem prévia cominação legal, em que se consubstancia o princípio nullum crimen nula poena sine lege.
O dispositivo contém uma reserva absoluta de lei formal, que exclui a possibilidade de o legislador transferir a outrem a função de definir o crime e estabelecer penas. Demais, a definição legal do crime e a previsão da pena há que preceder o fato tido como delituoso. Sem lei que o tenha não há crime nem pena.
PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE
O princípio da anterioridade tributária está previsto no art. 150, III, b da CF, visa a evitar que se cobre do contribuinte tributo, cuja lei, de instituição, ou majoração, tenha sido publicada no mesmo exercício de instituição, ou majoração, tenha sido publicada no mesmo exercício da cobrança.
O princípio em tela, evita que o contribuinte seja apanhado de surpresa no transcorrer do exercício financeiro, daí ser denominado de princípio da não-surpresa, permitindo que o contribuinte possa fazer um planejamento fiscal de suas atividades. Não permite, que da noite para o dia, alguém seja colhido por uma exigência fiscal. É ele que exige que o contribuinte se depare com regras tributárias claras, estáveis e seguras. E, mais do que isso: que tenha conhecimento antecipado dos tributos que lhe serão exigidos ao longo do exercício financeiro, justamente para que possa planejar sua vida econômica.
O princípio da anterioridade não é respeitado quando se considera imponível o fato ocorrido no mesmo exercício financeiro em que entrou em vigor a lei instituidora do tributo, ainda que sua cobrança administrativa se dê no exercício seguinte. O mesmo vale para a lei que aumenta o tributo já existente: ela só incidirá no exercício seguinte à sua entrada em vigor.
Em apertada síntese, pelo princípio da anterioridade não é suficiente que a lei que cria ou aumenta o tributo esteja em vigor no exercício anterior ao de sua cobrança administrativa. É preciso, ainda, que ela esteja em vigor no exercício anterior ao da ocorrência do fato imponível tributário.
O princípio da anterioridade só é obedecido se enquanto se aceitar que o fato imponível deve necessariamente ocorrer pelo menos no exercício seguinte àquele em que o tributo foi instituído ou aumentado. Se, no corrente ano fiscal, for criado, por lei, o imposto sobre grandes fortunas, o fato de alguém, neste exercício, possuir grande fortuna passará a ser um fato impunível, em virtude de que somente no próximo exercício é que a lei instituidora do gravame poderá incidir, a teor do art. 150, III, "b", da CF.
O princípio da anterioridade da lei tributária não se confunde com o princípio da irretroatividade da lei, em cujo âmbito mereceu expressa colhida (art. 150, inc. III, letra "b"). A anterioridade exige lei anterior ao exercício financeiro no qual o tributo é cobrado. Irretroatividade quer dizer que a lei há de ser anterior ao fato gerador do tributo por ela criando, ou majorado.
O princípio da anterioridade, no Direito Penal, está disciplinado na Constituição Federal, no artigo 5º, XXXIX e no art. 1º do Código Penal, in verbis:
"Não há crime sem lei anterior que o defina; não há pena sem prévia cominação legal".
Para que haja crime e seja imposta pena é preciso que o fato tenha sido cometido depois de a lei entrar em vigor. Somente poderá ser aplicada ao criminoso pena que esteja prevista anteriormente na lei como aplicável ao autor do crime praticado.
Trata-se, pois, de dupla garantia, de ordem criminal (nullum crimen sine praevia lege) e (nulla poena sine praevia lege).
PRINCÍPIO DA TAXATIVIDADE
As leis que definem crimes devem ser precisas, marcando exatamente a conduta que objetivam punir. Assim, em nome do princípio da legalidade, não podem ser aceitas leis vagas ou imprecisas, que não deixam perfeitamente delimitado o comportamento que pretendem incriminar.
Por outro lado, o magistrado, que vai aplicar leis penais é defeso o emprego da analogia ou da interpretação extensiva para incriminar algum fato ou tornar mais severa sua punição. As eventuais falhas da lei incriminadora não podem ser preenchidas pelo juiz, pois é vedado este completar o trabalho do legislador, para punir alguém.
No Direito tributário, a lei que cria o tributo ou modifica-o, deve ser precisa, definindo exatamente o surgimento do fato gerador da obrigação tributária. Há necessidade, que a lei que institua um tributo defina tipo fechado, cerrado, contendo todos os elementos da obrigação tributária, de modo a não deixar espaço algum que possa ser preenchido pela Administração em razão da prestação tributária correspondendo a uma atividade administrativa plenamente vinculada (CTN, art. 3º).
A lei refere-se uma situação como hipótese de incidência do tributo, quando a situação descrita na lei se materializar, ocorrerá à incidência do tributo.
A hipótese de incidência só pode ser definida em lei formal, em sentido restrito (CTN, art. 97, III), porque o legislador exige lei para esgotar todos os elementos da obrigação tributária para não deixar espaço algum que possa ser preenchido pela administração, visando, assim, a uma melhor proteção do contribuinte.
PRINCÍPIO DA ISONOMIA.
A igualdade tributária foi preconizada por Adam Smith sob a denominação de princípio da justiça tributária, pelo qual os súditos deviam contribuir para o Estado na proporção de suas capacidades, isto é, na medida em que aufere rendas sob a proteção estatal.
Inicialmente, no século XVIII, procurou-se estabelecer o princípio da igualdade tributária através de uma mera igualdade matemática, consistente em uma proporção rigorosamente estabelecida entre a contribuição de cada um e o valor de sua renda. Assim, se a renda fosse, por exemplo, de R$ 100.000,00, devia proporcionar R$ 10.000,00 de imposto, enquanto uma outra renda de R$ 1.000.000,00 devia proporcionar R$ 100.000,00 de imposto, pelo estabelecimento de uma alíquota proporcional, fixa, e que não devia variar pela mutação do valor tributária.
Entretanto, tal proporcionalidade revelava-se falsa porque não levava em conta a situação pessoal, social e familiar do contribuinte, mas o valor de sua renda. Com o surgimento da personalização do imposto, permitiu a evolução da irreal igualdade matemática para uma verdadeira igualdade pessoal.
Existem várias técnicas de personalização do imposto, entre elas a técnica da progressividade do imposto. Essa técnica substituiu o imposto proporcional pelo progressivo, em que a incidência aumenta na medida em que cresce a renda do contribuinte. O contribuinte que possui uma renda elevada recolherá mais imposto do que o contribuinte que possui uma renda menor.
Esse sistema foi adotado, no Direito tributário pátrio, atualmente quem recebe até R$ 1.058,00 é isento de imposto de renda, a pessoa que aufere mensalmente de R$ 1.058,01 até R$ 2.115,00 incide sobre seus rendimentos uma alíquota de 15% e aqueles que auferem acima de R$ 2.115,00, incide em seus rendimentos uma alíquota de 27,5% de imposto de renda.
Cumpre salientar, que o imposto progressivo não pode importar em uma onerosidade excessiva, sob pena de se tornar confiscatório.
O princípio da igualdade tributária comporta duas vertentes: a generalidade e a uniformidade dos tributos. Pela generalidade se entende que todos devem pagar tributo sem haver desigualdades fiscais. A uniformidade significa que os tributos devem ser repartidos entre os cidadãos com critérios idênticos. A igualdade tributária decorre da natureza jurídica da relação entre o Fisco e o contribuinte, constituindo-se em um reforço ao princípio da legalidade tributária, porque ao enunciar que todos são iguais perante a lei fiscal, está se reiterando o princípio pelo qual só pode ser instituído por lei formal.
O art. 150, II da Constituição de 1988 consagra o princípio da igualdade tributária ao vedar à União, aos Estados, ao Distrito Federal e os Municípios "instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontram em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos".
O princípio da isonomia também é aplicado no Direito Penal, está previsto no art. 1º, caput, da Constituição Federal. Em conformidade com este princípio todos são iguais perante a lei penal, não podendo o delinqüente ser discriminado em razão de sua cor, sexo, religião, raça procedência, etnia etc.
