O presente trabalho tem por objetivo tratar dos aspectos gerais das contribuições PIS e COFINS, tais como os aspectos subjetivos, materiais, temporais, quantitativos e a forma de lançamento, com as características peculiares de cada contribuição.

Palavras-chave: 1. PIS. 2. COFINS. 3. ASPECTOS SUBJETIVOS. 4. ASPECTOS MATERIAIS[1]. 5. ASPECTOS TEMPORAIS. 6. ASPECTOS QUANTITATIVOS. 7. ASPECTOS ESPACIAIS.

INTRODUÇÃO

PIS e COFINS são tributos complexos presentes na legislação nacional e que recentemente fora reconhecido para os mesmos o sistema da não-cumulatividade.

A complexidade de tais tributos se dá, dentre outros aspectos, pela dificuldade de classificação tributária, tendo em vista existirem contribuições sociais com repercussão econômica e matérias econômicas em âmbito social, assim como matéria de importância social tratada em seção de ordem econômica. Exemplificando o que fora anteriormente citado, temos o caso específico do PIS que possui destinação social e econômica previstas na Constituição, que serão tratados de maneira minuciosa a frente, diferentemente da COFINS que possui destinação total para a seguridade social. apesar do Supremo Tribunal Federal reconhecer que trata de uma contribuição de cunho social, diferentemente da COFINS que possui destinação total para a seguridade social.

Por essas e outras razões, que essas contribuições fazem parte de diversas discussões jurídicas dentro do Direito Tributário acerca de suas peculiares complexidades.

1.Conceito de Contribuições na Constituição Federal.

ATALIBA “a contribuição é um instituto jurídico que se constitui essencialmente pela disciplina da passagem compulsória de dinheiros privados aos cofres públicos, por força de decisão legislativa. Nesse sentido, corresponde ao conceito genérico de tributo – científico ou doutrinário – seja qual for a corrente que se adote, ou a ideia que de tributo se faça, em termos econômicos ou de ciência das finanças”.

MENDES[2] citando o Ministro Moreira Alves, quanto a natureza jurídica das contribuições, no RE 146.733/SP:

“Perante a CONSTITUIÇÃO DE 1988, não tenho dúvida em manifestar-me positivamente. De feito, a par das três modalidades de tributos (os impostos, as taxas e as contribuições de melhoria) a que se refere o artigo 145 para declarar que são competentes para instituí-los a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, os artigos 148 3 149 aludem a duas outras modalidades tributárias, para cuja instituição só à União é competente: o empréstimo compulsório e as contribuições sociais. Inclusive as de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas. No tocante as contribuições sociais [...], não só as referidas no artigo 149 – que se subordina ao capítulo concernente ao sistema tributário nacional – têm natureza tributária, como resulta, igualmente, de observância que devem ao disposto nos artigos 146, III, e 150, I e III, mas também as relativas à seguridade social previstas no artigo 195, que pertence ao título “Da Ordem Social”.

A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS) foi instituída pela Lei Complementar n.º 70, de 30 de dezembro de 1991, ao amparo do disposto no inciso I, do artigo 195 da Carta Constitucional de 1988. O legislador para tanto elegeu o faturamento mensal das pessoas jurídicas como o fato imponível ou fato gerador da norma tributária, sujeitando-o a incidência de alíquota de 2% (dois por cento). Posteriormente, a Lei nº 9.718/98 majorou em 1% (um por cento) a alíquota da COFINS e ampliou o conceito de faturamento, no qual as empresas em geral passaram a contribuir para a COFINS com base no faturamento correspondente à receita bruta da pessoa jurídica. Em se tratando de outras pessoas jurídicas, dentre elas as instituições financeiras, a Lei n.º 9.718/98 previu que, para o cálculo da COFINS, seriam permitidas as mesmas exclusões e deduções permitidas para o cálculo do PIS, nos moldes do § 5º, do art. 3º, sendo que essas deduções foram ampliadas com a Medida Provisória 1858, cuja reedição ocorreu em 27/06/2000, sob o n.º 2.037-19. Diante dos preceitos legais transcritos, e considerando as deduções previstas para estas empresas, com vistas a determinação da base de cálculo, verifica-se, de plano, que as instituições financeiras acabam por recolher a COFINS com base no lucro bruto – dedução das despesas operacionais da receita bruta, o que vem a diferir das demais pessoas jurídicas de Direito Privado que recolhem tais contribuições sobre o faturamento, considerando-se as suas receitas operacionais brutas. Portanto, tal privilégio, efetuado pelo legislador, ocasiona tratamento desigual entre contribuintes que se encontram em situação equivalente, realizando distinção, em razão da atividade exercida, em completa afronta ao princípio da isonomia e da igualdade tributária, insculpido na Constituição Federal de 1988.

Deve-se salientar que o constituinte utilizou como critério classificatório das contribuições a sua finalidade, vale dizer, a destinação do produto arrecadado, a qual deve ser rigorosamente observada pelo legislador infraconstitucional no momento da instituição das contribuições. Este é o entendimento pacificado do STF: “apenas baseados na análise das hipóteses de incidência ou fatos geradores das contribuições instituídas com fulcro no art. 149, não é possível estabelecermos a sua natureza jurídica específica, ou seja, a característica que permite distingui-las como espécie tributária diversa das demais, pois, além da apreciação do fato gerador ou da hipótese de incidência, para se determinar a natureza jurídica específica das contribuições do art. 149 da CF, é necessário verificar o destino do produto de sua arrecadação”.

As contribuições sociais, como já dito anteriormente, subdividem-se em duas categorias: as gerais e as destinadas ao financiamento da seguridade social. Enquanto as contribuições sociais gerais a que se refere o art. 149, caput, da Constituição têm acepção bastante abrangente, destinando-se ao custeio das metas fixadas na Ordem Social (Título VIII), dentro delas especializam-se aquelas destinadas ao custeio da seguridade social, disciplinadas no art. 195 da CF, que serão mais adiante detalhadas. Estas destinam-se a financiar exclusivamente a previdência, saúde e a assistência social, espécies do gênero seguridade social, ao passo que aquelas destinam-se a financiar outros campos não compreendidos no âmbito securitário, como a educação, a habitação etc. Seja como for, as contribuições sociais gerais são instituídas pela União e não são reguladas pelo art. 195 da Carta, específico das contribuições da seguridade.

PAULSEN[3] “Não é correto atribuir à espécie tributária a denominação de “contribuições parafiscais”, tampouco de “contribuições sociais”. Isso porque a expressão contribuições parafiscais, em desuso, designava as contribuições instituídas em favor de entidades que, embora desempenhassem atividade de interesse público, não compunham a Administração direta. Chamavam-se parafiscais porque não eram destinadas ao orçamento do ente político. Mas temos, atualmente, tanto contribuições destinadas a outras entidades como destinadas à própria Administração, sem que se possa estabelecer, entre elas, qualquer distinção no que diz respeito à sua natureza ou ao regime jurídico a que se submetem. Ser ou não parafiscal é uma característica acidental, que, normalmente, sequer diz com a finalidade da contribuição, mas com o ente que desempenha a atividade respectiva. De outro lado, também a locução “contribuições sociais” não se sustenta como designação do gênero contribuições. Isso porque as contribuições ditas sociais constituem subespécie das contribuições do art. 149, configurando-se quando se trate de contribuição voltada especificamente à atuação da União na área social. As contribuições de intervenção no domínio econômico, por exemplo, não são contribuições sociais. O custeio dentre os integrantes do grupo a que se refere a atividade estatal é característica essencial às contribuições, 51/605 denominando-se referibilidade. Não pressupõe benefício para o contribuinte, mas que a ele se relacione a atividade enquanto integrante de um determinado grupo. O contribuinte deve fazer parte do grupo, evidenciando-se uma relação de pertinência caracterizadora da referibilidade. Se qualquer pessoa pudesse ser chamada a contribuir, seria um simples imposto afetado a determinada finalidade, o que é vedado pelo art. 167, IV, da CF.”

MENDES[4] “As duas décadas que sucederam à promulgação da Carta de 1988 caracterizaram-se pela inversão do quadro de partilha de receitas traçado na Constituinte. Se antes o quadro fiscal na Constituição marcava-se pela forte descentralização de receitas, por meio da divisão de competências tributárias e, sobretudo, elevados percentuais destinados ao FPM e FPE, no correr da década de 1990, assistiu-se ao espantoso avanço das contribuições no financiamento do Estado brasileiro. Ao que tudo indica, a própria estrutura de partilha de receitas e atribuições firmada em 1988 parece ter sido a causa de sua inversão nos anos seguintes. A crescente necessidade de recursos públicos para o custeio dos direitos sociais, associada aos largos percentuais de partilha incidentes sobre os principais impostos federais, inclusive aqueles criados no uso da competência residual (art. 154, I), representou fator de grande estímulo ao emprego de contribuições. Se, de um lado, o constituinte desenhou um quadro fiscal fortemente descentralizado quanto aos impostos; de outro, deixou nas mãos da União, livres de qualquer partilha de arrecadação, outra espécie tributária: as contribuições. Progressivamente, o governo federal viu-se induzido a lançar mão dessa espécie tributária, quer pelas facilidades de seu regime de instituição, livre da aplicação de boa parte dos princípios tributários, quer pela não obrigatoriedade de partilha das receitas geradas, ao contrário do que ocorre com os impostos. Essa tendência, no entanto, deu ensejo a controvérsias econômicas e jurídicas significativas. No plano econômico e fiscal, a ampliação do financiamento do setor público brasileiro por meio de contribuições pode ter sido responsável por efeitos perversos, como o ganho de complexidade do sistema tributário, a centralização fiscal e a elevação da carga tributária. ”

Nos ensinamentos de PAULSEN[5] “A primeira referência no texto das constituições brasileiras as contribuições constam na Carta de 1934. Ela autorizava a cobrança de contribuição de melhoria quando provada valorização imobiliária em razão de obras públicas (art. 124) e também previa, no rol dos direitos sociais do trabalhador, a instituição de previdência “mediante contribuição igual da União, do empregador e do empregado” (art. 121, § 1º, h).

A Constituição de 1937 aludiu apenas as contribuições sindicais, a serem cobradas pelos sindicatos devidamente reconhecidos pelo Estado (art. 138). Na Carta de 1946, retomam ao texto constitucional as referências a contribuição de melhoria (art. 30,1) e a previdência (art. 157, XVI), que constavam em termos análogos na Lei Maior de 1934.

A EC 18/65, que estruturou formalmente o sistema tributário nacional, estabeleceu ser ele composto “de impostos, taxas e contribuições de melhoria” (art. 1º). As contribuições especiais não eram tratadas como tributos, o que explica o rol das espécies tributarias que consta no art. 5o do Código Tributário Nacional (Lei 5.172/66): “tributos são impostos, taxas e contribuições de melhoria”.

A Constituição de 1967, a primeira a dedicar um capitulo especifico ao “Sistema Tributário” (Capitulo V), reiterou o disposto no art. 1º da EC 18/65, dispondo ser o sistema composto pelas três espécies tradicionais de tributos. Sem embargo, no título destinado a “Ordem Econômica e Social”, autorizou expressamente a União a instituir contribuições destinadas ao custeio dos serviços e encargos da sua intervenção no domínio econômico (art. 157, § 9o). E, na linha das Cartas de 1934 e 1946, aludiu as contribuições previdenciárias ao tratar dos direitos sociais dos trabalhadores (art. 158, XVI), inovando ao prever expressamente que o financiamento federal da previdência poderia ser realizado “mediante dotação orçamentaria, ou com o produto de contribuições de previdência arrecadadas, com caráter geral, na forma da lei” (art. 158, § 2o). Também avançou na regulação das contribuições sindicais, incluindo, entre as funções delegadas do Poder Público as associações profissionais ou sindicais, a de “arrecadar, na forma da lei, contribuições para o custeio da atividade dos órgãos sindicais e profissionais e para a execução de interesse das categorias por eles representadas” (art. 159, caput e § 1º). Eis aí as contribuições de interesse das categorias profissionais. Significativa inovação ocorreu com a Carta de 1969, que trouxe as contribuições previdenciárias, de intervenção no domínio econômico e profissionais para o bojo do “Sistema Tributário” (Capitulo V), a evidenciar o reconhecimento da sua natureza tributária. Com efeito, além de se referir as contribuições de melhoria (art. 18, D), autorizou expressamente a União a instituir contribuições “tendo em vista intervenção no domínio econômico e o interesse da previdência social ou de categorias profissionais” (art. 21, § 2o, I). A despeito dessa menção as contribuições interventivas dentro do “Sistema Tributário”, foram mantidos os preceitos correspondentes aos arts. 157, § 9o, 158, XVI, e 159, §1°, da CF/67 (arts. 163, parágrafo único, 165, XVI, e 166, § 1º, da CF 69, respectivamente). A Constituição de 1988 seguiu as linhas mestras da que lhe antecedeu, mas objetivou sistematizar o regramento das contribuições especiais e espancar as dúvidas acerca do seu caráter tributário, determinando expressamente que se lhes aplicassem as normas gerais em matéria tributaria e os princípios da legalidade, da irretroatividade e da anterioridade. Manteve as contribuições interventivas e as corporativas, além de facultar que estas também fossem cobradas das categorias econômicas (art. 149, caput). Autorizou os Estados, o Distrito Federal e os Municípios a instituírem contribuição a cargo de seus servidores, para financiar sistema de previdência e assistência social em seu favor (art. 149, parágrafo único, na redação original da Constituição). Definiu minuciosamente as competências para a instituição das contribuições de seguridade social, estabelecendo as materialidades que poderiam ser gravadas e autorizando que outras contribuições fossem criadas, desde que observados certos requisitos (art. 195). E autorizou a continuidade da cobrança de contribuições especificas já existentes, a saber, as contribuições ao salário-educação (art. 212, § 5o), ao PIS/PASEP (art. 239) e ao

SESC, SENAC, SESI e SEN AI (art. 240). Inovação dogmaticamente desafiadora ocorreu com a EC 39/2002, que, em face de o Supremo Tribunal Federal pronunciar reiteradamente a inconstitucionalidade das taxas de iluminação publica, autorizou os Municípios e o Distrito Federal a instituírem contribuição de iluminação publica (art. 149-A), tributo de difícil enquadramento teórico, mas que em muito se assemelha a contribuição de melhoria. ”

 

2.Conceito de receita e faturamento.

Receita:

JARDIM[6] “exceptuados os valores relativos aos tributos não cumulativos cobrados em destaque do adquirente, comprador ou contratante, o conceito in casu compreende a totalidade do produto da venda de produtos, mercadorias ou serviços, quer em conta própria, quer em conta alheia, pelo que abrange tanto as receitas advindas da atividade que constitua objeto da pessoa jurídica, como receitas de outras origens, a exemplo daquelas decorrentes de aplicações financeiras, dentre outras, em consonância com o disposto no art. 279 do Regulamento do Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1996. A Receita líquida, por sua vez, é a tradução da receita bruta diminuída das vendas canceladas, dos descontos incondicionais e dos impostos incidentes sobre as vendas, nos termos do quanto dispõe o art. 280, do Regulamento retrocitado. ”

Sobre o tema o art. 2º da Lei Complementar 70/91, dispõe que “A contribuição de que trata o artigo anterior será de dois por cento e incidira sobre o faturamento mensal, assim considerado a receita bruta das vendas de mercadorias, de mercadorias e serviços e de serviço de qualquer natureza. Parágrafo único. Não integra a receita de que trata este artigo, para efeito de determinação da base de cálculo da contribuição, o valor: a) do imposto sobre produtos industrializados, quando destacado em separado no documento fiscal; b) das veadas canceladas, das devolvidas e dos descontos a qualquer título concedidos incondicionalmente”.

E o art. 2º da Lei 9.718/98, que dispõe “As contribuições para o PIS/PASEP e a COFINS, devidas pelas pessoas jurídicas de direito privado, serão calculadas com base no seu faturamento, observadas a legislação vigente e as alterações introduzidas por esta Lei. Art. 3º O faturamento a que se refere o artigo anterior corresponde a receita bruta da pessoa jurídica. § 1º Entende-se por receita bruta a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica (revogado), sendo irrelevantes o tipo de atividade por ela exercida e a classificação contábil adotada para as receitas. § 2º Para fins de determinação da base de cálculo das contribuições a que se refere o art. 2°, excluem-se da receita bruta: I. ” I - as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos; II - as reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda, que não representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de investimento pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de participações societárias, que tenham sido computados como receita bruta;  III - (Revogado pela Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001) IV - as receitas de que trata o inciso IV do caput do art. 187 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, decorrentes da venda de bens do ativo não circulante, classificado como investimento, imobilizado ou intangível; e (Redação dada pela Lei nº 13.043 de 2014) (Vigência); V - a receita decorrente da transferência onerosa a outros contribuintes do ICMS de créditos de ICMS originados de operações de exportação, conforme o disposto no inciso II do § 1º do art. 25 da Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996.      (Redação dada pela Lei nº 11.945, de 2009).      (Produção de efeitos).  VI - a receita reconhecida pela construção, recuperação, ampliação ou melhoramento da infraestrutura, cuja contrapartida seja ativo intangível representativo de direito de exploração, no caso de contratos de concessão de serviços públicos.  

 O Supremo Tribunal Federal, chamado a se manifestar sobre a constitucionalidade da LC n° 70/91 através da ADC n° 1, entendeu que o faturamento, para efeitos fiscais, sempre fora considerado como a receita proveniente das vendas de mercadorias e serviços. Assim, como a LC n° 70/91, embora houvesse se referido a “receita bruta”, expressamente a circunscrevera a “venda de mercadorias e serviços”, não teria extrapolado a dimensão da base econômica que era dada a tributação pela redação original do art. 195,1, da Constituição.

E esclarecedor o voto condutor do Min. Moreira Alves por ocasião do julgamento da referida ADC n° 1-1/ DF: “Note-se que a Lei Complementar n° 70/91, ao considerar o faturamento como ‘a receita bruta das vendas de mercadorias, de mercadorias e serviços e de serviços de qualquer natureza* nada mais fez do que lhe dar a conceituação de faturamento para efeitos fiscais, como bem assinalou o eminente Ministro Ilmar Galvão, no voto que proferiu no RE 150.764, ao acentuar que o conceito de receita bruta das vendas de mercadorias e de mercadorias e serviços ‘coincide com o de faturamento, que, para efeitos fiscais, foi sempre entendido como o produto de todas as vendas, e não apenas das vendas acompanhadas de fatura, formalidade exigida tão-somente nas vendas mercantis a prazo (art. 1º da Lei 187/36)*”.

Quando da discussão da inovação trazida pela Lei 9.718/98, que fez incidir a COFINS sobre a receita bruta como totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, muitos tribunais passaram a dizer da sua constitucionalidade sob o argumento simplista e equivocado de que o STF, na ADIN n° 1-1/DF, teria dito que faturamento e receita bruta seriam equivalentes para efeitos fiscais, quando, em verdade, como visto, o STF havia reconhecido a equivalência ao faturamento apenas da “receita bruta proveniente da venda de mercadorias e serviços”. De fato, a noção de faturamento em matéria fiscal, quando do advento da Constituição de 1988, embora não fosse tão restrita a ponto de só alcançar as vendas acompanhadas de fatura, não autorizava fosse tomado como sinônimo de receita bruta, assim entendidas quaisquer receitas do contribuinte. O alargamento posterior da base econômica passível de ser tributada, de faturamento para “receita ou faturamento”, decorrente da EC n° 20/98, não tem o efeito de convalidar legislação anterior que fizera incidir a contribuição sobre a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica (conceito mais largo que o de faturamento), com extrapolação inconstitucional da competência outorgada, como fato gerador da contribuição nominada do art. 195,1, da CF. Isso porque a inconstitucionalidade vicia a norma na origem, não se podendo pretender a recepção de norma invalida.

Faturamento:

JARDIM[7] descreve que “substancialmente, é o meio pelo qual se extraí a fatura das mercadorias vendidas. Fatura, por sua vez, em direito mercantil, é o documento relativo à venda de mercadoria, cujo teor discrimina o objeto da operação, mediante alusão explícita à quantidade, qualidade, espécie, tipo e outros caracteres, além das condições de entrega e de pagamento. Documento de emissão obrigatória, à luz da Lei nº 5.474, de 18 de julho de 1968. Sob influxo de índole contábil, o direito tributário tem utilizado a expressão, vez por outra, com a acepção de somatório das receitas, vale dizer, aquelas provenientes da atividade mercantil, acrescidas de receitas financeiras. Lembramos, por exemplo, que o faturamento representa a base de cálculo da contribuição social denominada COFINS, a qual incide na proporção de 2% em relação ao faturamento mensal das empresas. ”.

 

3. Conceito de PIS.

 

PIS é a contribuição social criada pela Lei Complementar nº 7/70, em que foi instituído o “PROGRAMA DE INTEGRAÇÃO SOCIAL”, com a precípua finalidade de promover o empregado na vida e no desenvolvimento das empresas, é cobrado por meio de porcentagem progressiva ano a ano, culminando no percentual de 0,65% que passou a vigorar já nos idos anos de 1973; todavia, com o advento da Medida Provisória nº 66 de 2002, instituíram a não-cumulatividade do PIS, estabelecendo, outrossim, uma majoração de 0,65% para 1,65%.

 

A Lei 10.637/02 estabelece como fato gerador o faturamento mensal, mas compreendido como o total das receitas auferidas, conforme seu art. 1º: A contribuição para o PIS/Pasep tem como fato gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. § 1º Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas peia pessoa jurídica. A base de cálculo e prevista nos §§ 2º e 3º do mesmo art. 1º:

§ 2- A base de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep é o valor do faturamento, conforme definido no caput. § 3S Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo, as receitas:

I - decorrentes de saídas isentas da contribuição ou sujeitas à alíquota zero; II - (VETADO); III - auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias em relação às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição de substituta tributária;

IV - de venda de álcool para fins carburantes; (Redação dada pela Lei n- 10.865, de 2004) V - referentes a: a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos; b) reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda, que não representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de investimentos peio valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita. VI - não operacionais, decorrentes da venda de ativo imobilizado. (Incluído pela Lei nº 10.684, de 30.5.2003); VII - decorrentes de transferência onerosa a outros contribuintes do Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS de créditos de ICMS originados de operações de exportação, conforme o disposto no inciso II do § 19 do art. 25 da Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996. (Incluído peia Lei n9 11.945, de 2009). O art. 2º da Lei 10.637/02 estabelece a alíquota de 1,65% como regra: Art. 2º Para determinação do valor da contribuição para o PIS/Pasep aplicar-se-á, sobre a base de cálculo apurada conforme o disposto no art. 1e, a alíquota de 1,65% (um inteiro e sessenta e cinco centésimos por cento). Já o contribuinte está definido no art. 4º como sendo a pessoa jurídica que aufere as receitas: Art. 4º O contribuinte da contribuição para o PIS/Pasep é a pessoa jurídica que auferir as receitas a que se refere o art. 1°.

 

4. Conceito de COFINS.

 

A contribuição FINSOCIAL, recepcionada para vigência apenas temporária, restou substituída pela contribuição denominada COFINS em face da publicação da LC n° 70/91. Tratando-se de contribuição sobre base econômica já prevista no art. 195,1, ou seja, de contribuição ordinária ou nominada, em verdade não se fazia necessária a via da lei complementar, tanto que, posteriormente, passou a ser disciplinada, a COFINS, por leis ordinárias: Leis 9.718/98 e 10.833/03.

Contribuinte e a pessoa que auferir as receitas: Art. 5º O contribuinte da COFINS é a pessoa jurídica que auferir as receitas a que se refere o art. 1º.

No que diz respeito ao aspecto quantitativo (base de cálculo e alíquota), há um tratamento genérico e casos específicos, com alíquotas reduzidas. Conforme a Lei 10.833/03, a base de cálculo da COFINS e o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, abrangendo as receitas com a venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas. Vejamos: Art. 1º A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, com a incidência não-cumulativa, tem como fato gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. § 1º Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica. § 2- A base de cálculo da contribuição é o valor do faturamento, conforme definido no caput (...)

O aspecto material e estabelecido pelo art. 1º da Lei n° 10.833/03: Art. 1 - A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, com a incidência não-cumulativa, tem como íato gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil.

Os regimes não cumulativos das contribuições PIS/PASEP e COFINS, aplicáveis basicamente a empresas tributadas, quanto ao Imposto de Renda, com base no lucro real, surgiram em momentos distintos. A Lei 10.637/02 inaugurou a não cumulatividade relativamente a contribuição PIS/PASEP, que possui alíquota menor, de modo a que o Fisco pudesse analisar a repercussão que teria na arrecadação. Posteriormente, a Lei 10.833/03, disciplinou a não cumulatividade da COFINS.

Tanto a PIS quanto a COFINS são contribuições que tem a União como sujeito ativo, sendo administradas pela Receita Federal do Brasil. Tal decorre tacitamente da legislação no que diz respeito a COFINS, pois não faz qualquer delegação da condição de sujeito ativo, e expressamente quanto ao PIS: Lei 9.715/98: Art. 10. A administração e fiscalização da contribuição para o PIS/PASEP compete à Secretaria da Receita Federal. Art. 11. O processo administrativo de determinação e exigência das contribuições para o PIS/PASEP, bem como o de consulta sobre a aplicação da respectiva legislação, serão regidos pelas normas do processo administrativo de determinação e exigência dos créditos tributários da União.

A Lei 10.833/03 instituiu o regime não cumulativo da COFINS quando já vigente a nova redação do art. 195,1, a, dada pela EC n° 20/98, de modo que não estava condicionada pelo conceito estrito de faturamento, sendo valida a determinação nela constante de incidência obre “o total das receitas auferidas pela pessoa juridica”.

Não obstante, não se pode interpreta-la de modo a que alcance rubricas que, em verdade, não revelem qualquer capacidade contributiva. Após a EC n° 20/98, quaisquer receitas do contribuinte, reveladoras de capacidade contributiva, podem ser colocadas, por lei, como integrantes da base de cálculo da COFINS. Assim, não apenas as receitas provenientes da venda de mercadorias e serviços, mas também as receitas financeiras, as receitas com royalties etc.

 

“PIS/PASEP E COFINS. BASE DE CALCULO... ‘VENDAS INADIMPLIDAS’. ALEGADA EQUIPARACAO COM ‘VENDAS CANCELADAS'. ANALOGIA/EQUIDADE. INAPLICABJLIDADE... 3. Insurgência especial que pugna pela exclusão, da base de cálculo da COFINS e do PIS, dos valores relativos ao fornecimento de energia elétrica que, embora faturados, não ingressaram efetivamente no caixa da empresa, devido a inadimplência dos consumidores. 4. Entrementes≫ o inadimplemento do consumidor não equivale ao cancelamento da compra e venda, no qual o corte o desfazimento do negócio jurídico, denotando a ausência de receita e, consequente, intributabilidade da operação. 5. Isto porque o cancelamento da venda caracteriza-se pela devolução da mercadoria vendida ante a rescisão ou resilição do negócio jurídico, em virtude da inadimplência do comprador ou sua desistência ou de ambos os contratantes, entre outros motivos, implicando na anulação dos valores registrados como receita de vendas e serviços. 6. Por outro lado, muito embora possa a inadimplência resultar no cancelamento da venda e consequente devolução da mercadoria, a ‘venda inadimplida’, caso não seja efetivamente cancelada, importa em credito a favor do vendedor, oponível ao comprador, subsistindo o fato imponível das contribuições em comento, vale dizer, o faturamento, que se configura quando a pessoa jurídica realiza uma operação e apura o valor desta como faturado. 7. Nada obstante, ‘o bem fornecido pela impetrante (energia elétrica) não e passível de devolução em nenhuma hipótese, pois o mesmo se exaure (e consumido) instantaneamente, ou concomitantemente, com o seu fornecimento, sendo impossível, portanto, falar em venda cancelada’ (contrarrazões da Fazenda Nacional - fl. 276). 8. Ademais, o posterior inadimplemento de venda a prazo não constitui condição resolutiva da hipótese de incidência das exações em tela, uma vez que o Sistema Tributário Nacional estabeleceu o regime financeiro de competência como a regra geral para apuração dos resultados da gestão patrimonial das empresas. Mediante o aludido regime financeiro, o registro dos fatos contábeis e realizado a partir de seu comprometimento e não do efetivo desembolso ou ingresso da receita correspondente. 9. Os pactos privados não influem na relação tributaria, pela sua finalidade plurissubjetiva de satisfação das necessidades coletivas, não sendo licito ao contribuinte repassar o ônus da inadimplência de outrem ao Fisco. É nesse sentido que o artigo 118 dispõe... 10. Outrossim, a exclusão das reversões de provisões operacionais e recuperações de créditos baixados como perda da base de cálculo do PIS e da COFINS, Ex. vi do inciso II, do § 2o, do artigo 3o, da Lei 9.718/98, corrobora o entendimento de que as ‘vendas inadimplidas’ não se encontram albergadas na expressão ‘vendas canceladas’, não podendo, por analogia, implicar em exclusão do credito tributário, tanto mais que a isso equivaleria afrontar o artigo 111, do CTN. 11. A analogia não pode implicar em exclusão do credito tributário, porquanto criação ou extinção de tributo pertencem ao campo da legalidade. 12. No plano pós-positivista da Justiça Tributaria, muito embora receita inadimplida economicamente não devesse propiciar tributo, é cediço que o emprego da equidade não pode dispensar o pagamento do tributo devido (§ 2o, do artigo 108, do CTN). 13. Abalizada doutrina tributarista define a equidade como a ‘aplicação dos princípios derivados da ideia de justiça (capacidade contributiva e custo/benefício) ao caso concreto’, não se podendo, entretanto, confundir a equidade cora instrumento de ‘correção do Direito’ ou de interpretação e suavização de penalidades fiscais: ‘O equitativo e o justo tem a mesma natureza. A diferença está em que o equitativo, sendo justo, não é o justo legal. A lei, pelo seu caráter de generalidade, não prevê todos os casos singulares a que se aplica; a falta não reside nem na lei nem no legislador que a dita, senão que decorre da própria natureza das coisas. A equidade, ainda segundo Aristóteles, autoriza a preencher a omissão com o que teria dito o legislador se ele tivesse conhecido o caso em questão. ’ (Ricardo Lobo Torres, in Normas de Interpretação e Integração do Direito Tributário, 4a ed., Editora Renovar, Rio de Janeiro, São Paulo e Recife, 2006, págs. 115/116). 14. Destarte, a opção legislativa em não inserir as ‘vendas inadimplidas’ entre as hipóteses de exclusão do credito tributário atinente ao PIS e a COFINS não pode ser dirimida pelo interprete, mesmo que a pretexto de aplicação do princípio da capacidade contributiva, notadamente em virtude da ausência de perfeita similaridade entre os eventos econômicos confrontados. 15. A violação eventual dos princípios da isonomia e da capacidade contributiva encerram questões constitucionais insidiáveis pelo Eg. STJ. ” (STJ, Ia T., REsp 1029434/CE, Rei. Ministro LUIZ FUX, maio/08)

 

5. Regra matriz de incidência. Aspectos material[8], quantitativo, pessoal, temporal e espacial.

 

CARVALHO[9] nos ensina que: “A norma tributária em sentido estrito, é a que define a incidência fiscal. Haverá uma hipótese, suposto ou antecedente, a que se conjuga um mandamento, uma consequência ou estatuição. A forma associativa é a cópula deôntica, o dever ser que caracteriza a imputação jurídico-normativa. Assim, para obter-se o vulto abstrato da regra-matriz é mister isolar as proposições em si, como formas de estrutura sintática; suspender o vector semântico da norma para as situações objetivas (tecidas por fatos e por comportamentos do mundo); ao mesmo tempo em que se desconsidera os atos psicológicos de querer e de pensar a norma”. Conclui-se, portanto, que a norma é composta de uma hipótese que trará a previsão de um fato, e de uma consequência, que prescreverá a relação jurídica que se vai instaurar, onde e quando acontecer o evento cogitado no suposto, os efeitos jurídicos que o acontecimento irá propagar.

CARVALHO[10] menciona que “a regra matriz de incidência tributária é, por excelência, uma regra de comportamento, preordenada que está a disciplinar a conduta do sujeito devedor da prestação fiscal, perante o sujeito ativo, titular do direito de crédito”.

CARVALHO[11] demonstra que há clara distinção entre “o critério material e a descrição objetiva do fato, sendo esse último obtido através da compostura integral da hipótese tributária, enquanto que o critério material é um dos seus componentes lógicos. Para tanto é necessário enxergar o critério material liberado das coordenadas de espaço e tempo. ”.

Podemos extrair que o critério material (faturar) está transcrito na Magna Carta de 1988, em seu art. 195:

“Art. 195: A seguridade social será financiada por toda a sociedade, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados , do Distrito Federal e dos Municípios e das seguintes contribuições sociais: I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre: a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício; b) a receita ou o faturamento;”

Para CARVALHO[12] “o aspecto espacial é constituído pelos “os elementos indicadores da condição de espaço, nos supostos das normas tributárias, hão de guardar uma das três formas compositivas, diretriz que nos conduz a classificar o gênero tributo na conformidade do grau de elaboração do critério espacial da respectiva hipótese tributária: a) hipótese cujo critério espacial faz menção a determinado local para a ocorrência do fato típico; b) hipótese em que o critério espacial alude a áreas específicas, de tal sorte que o acontecimento apenas ocorrerá se dentro delas estiver geograficamente contido; c) hipótese de critério espacial bem genérico, onde todo e qualquer fato, que suceda sob o manto da vigência territorial da lei instituidora, estará apto a desencadear seus efeitos peculiares”.”

O Critério temporal é consubstanciado por determinadas de indicações que necessariamente deverão consta na norma, oferecendo elementos essenciais que assim poderemos extrair com exatidão, o preciso instante em que acontecerá o fato descrito, desta feita, passando a existir a obrigação tributária.

CARVALHO[13] “o marco de tempo deve assinalar o surgimento de um direito subjetivo para o Estado (no sentido amplo) e de um dever jurídico para o sujeito passivo”.

Menciona que o aspecto temporal fora galgado pelas hipóteses de incidência transcritos no Código Tributário Nacional, em seus artigos 19 e 23, que seguem: Art. 19. O imposto, de competência da União, sobre a importação de produtos estrangeiros tem como fato gerador a entrada destes no território nacional. Art. 23. O imposto de competência da União, sobre a exportação, para o estrangeiro, de produtos nacionais ou nacionalizados tem como fato gerador a saída destes do território nacional. ”

Como bem podemos extrair, para que haja, o aspecto temporal, é preciso conhecer a data em que a pessoa jurídica obteve/adquiriu seu faturamento.

O aspecto pessoal está transcrito na norma, fornecendo critérios para a identificação do vínculo jurídico que nasce, facultando saber quem é o sujeito que adquiri, como também aquele que irá cumprir certa prestação, denominado de sujeito passivo.

ATALIBA[14] que “o aspecto pessoal, ou subjetivo, é a qualidade, inerente à hipótese de incidência, que determina os sujeitos da obrigação tributária, que o fato imponível fará nascer. Consiste numa conexão (relação de fato) entre o núcleo da hipótese de incidência e duas pessoas, que serão erigidas, em virtude do fato imponível e por força de lei, em sujeitos da obrigação. É, pois, um critério de identificação de sujeitos, que se contém na hipótese de incidência. ”

Continua “a determinação do sujeito ativo é discricionária; seu limite é que se trate de pessoa com finalidades públicas (por força do princípio da destinação pública dos tributos, exposto por Aliomar Baleeiro e sublinhado por Antônio Roberto Sampaio Dória). ”

É o credor da obrigação tributária; é a pessoa a quem a lei atribui a exigibilidade do tributo, sendo que somente a lei poderá designar o sujeito ativo. Está designação compõe a hipótese de incidência, integrando seu aspecto pessoal.[15]

Sujeito passivo é, no direito constitucional brasileiro, aquele que a Constituição designou, não havendo, discrição do legislador na sua designação. Só pode ser posto nessa posição o “destinatário constitucional tributário” (para usarmos a excelente categorização de Hector Villegas). Nos impostos, é a pessoa que revela capacidade contributiva, ao participar do fato imponível, promovendo-o, realizando-o ou dele tirando proveito econômico (Constituição Federal, art. 145, § 1º).[16]

Por fim, devemos analisar o conceito de aspecto quantitativo, que podemos extrair dois itens primordiais, sendo eles: “a base de cálculo e a alíquota”.

Base de cálculo “é a expressão econômica do fato gerador do tributo. Há de estar contida na norma que descreve a hipótese de incidência tributária. Assim, quando a lei institui um tributo, há de se referir a uma realidade economicamente quantificável. Essa realidade é que nos permite identificar a espécie de tributo, muito especialmente distinguir e identificar a espécie imposto, a que mais direta e claramente se relaciona a uma realidade econômica. Assim, a lei que institui o imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza indica o montante de renda ou dos proventos como base cálculo desse imposto. A lei que institui o imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias indica o valor da operação da qual decorre a saída da mercadoria como sua base de cálculo. A base de cálculo[17] é, portanto, elemento essencial na identificação do tributo, sobre qual se aplica a alíquota para ter-se como resultado o valor do tributo correspondente. ”

Como alíquota, nos ensinamentos de ACQUAVIVA[18], que “advêm do latim alíquota, parte. Percentual com que um tributo incide sobre o valor da coisa tributada. Fixado em lei, esse percentual se aplica sobre a base de cálculo do fato gerador, determinando-se, assim, a importância devida ao Fisco. No Direito Civil, designa o quinhão do herdeiro, sua parte alíquota”; já segundo o mesmo doutrinador, no ramo do Direito Tributário, temos a alíquota ad valorem “sendo a alíquota fiscal que incide sobre o valor do produto tributado, não se levando em consideração o peso, volume ou qualidade”.

A alíquota é um termo do mandamento da norma tributária, mandamento esse que incide se e quando se consuma o fato imponível dando o nascimento à obrigação tributária concreta. Deve receber a designação de alíquota só esse termo que se consubstancia na fixação de um critério indicativo de uma parte, fração – sob a forma de percentual, ou outra – da base imponível.[19]

A alíquota por ser estabelecida objetivamente em lei é um fator estável e genérico. Assim, a combinação do dado numérico individual e específico (base de cálculo) com o dado numérico genérico (alíquota) permite a fixação do débito correspondente a cada obrigação.

 

6. Jurisprudência Selecionada:

TRIBUTÁRIO. PIS/COFINS NÃO-CUMULATIVAS. INDÚSTRIAS DO SETOR PAPELEIRO. POSSIBILIDADE DA UTILIZAÇÃO DE CRÉDITOS DO PIS E DA COFINS DECORRENTES DA AQUISIÇÃO DE DESPERDÍCIOS, RESÍDUOS OU APARAS. EXAME DA CONSTITUCIONALIDADE DO ART. 47 DA LEI 11.196/2005. EXISTÊNCIA DE REPERCUSSÃO GERAL. (RE 607109 RG, Relator (a): Min. ELLEN GRACIE, julgado em 09/09/2010, DJe-224 DIVULG 22-11-2010 PUBLIC 23-11-2010 EMENT VOL-02436-02 PP-00340): Trata-se de recurso extraordinário fundamentado no art. 102, III, a, da Constituição Federal, no qual a recorrente, empresa industrial do setor papeleiro, alega que o art. 47 da Lei 11.196/05, ao vedar a apropriação de créditos de PIS e COFINS na aquisição de “desperdícios, resíduos ou aparas”, é inválido. Entende que há violação aos arts. 170, IV, VI e VIII, e 225 da Constituição, na medida em que viola o dever de proteção ao meio ambiente ao penalizar as empresas que utilizam materiais recicláveis, tornando sua atividade mais onerosa do que as das empresas que adquirem materiais oriundos da indústria extrativista. Cria, ainda, discriminação entre empresas do mesmo setor, violando a isonomia assegurada pelo art. 150, II, da Constituição.

EMENTA: Agravo regimental em recurso extraordinário. 2. Aquisição de insumos de pessoas físicas ou de cooperativas não contribuintes de PIS/COFINS. Correção monetária. Infraconstitucional. Ofensa reflexa. 3. Agravo regimental não provido. (RE 696220 AgR, Relator (a):  Min. GILMAR MENDES, Segunda Turma, julgado em 28/10/2014, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-224 DIVULG 13-11-2014 PUBLIC 14-11-2014). No agravo regimental, sustenta-se o seguinte: “Já com relação a outra situação questionada, qual seja, creditamento decorrente da aquisição de insumos de pessoas físicas ou de cooperativas não contribuintes de PIS/COFINS, o recurso especial não restou provido. Como se observou, o provimento do REsp foi parcial de sorte a abarcar tão somente aquela primeira hipótese citada. Assim, subsiste no extraordinário a insurgência recursal relativa a essa última situação, não restando, pois, prejudicado o RE nesse ponto. Já no que toca à correção monetária, é certo que a correção relativa aos créditos alusivos à hipótese de creditamento prejudicada pelo julgamento do especial (exportação de produtos não industrializados) não poderia ser julgada simplesmente como matéria legal, mas sim deve ser tomada, da mesma forma, como prejudicada. É que, uma vez não havendo direito a qualquer crédito, não há que se falar em correção de um crédito inexistente (que é o que aconteceria se a União restasse vencida nesse ponto; o contribuinte teria direito a uma correção monetária relativa à um crédito que não existe). ” (eDOC 8, p. 2).

EMENTA: AGRAVO REGIMENTAL EM RECURSO EXTRAORDINÁRIO. COMPENSAÇÃO DE CRÉDITOS DE PIS/COFINS COM DÉBITOS RELATIVOS À CONTRIBUIÇÃO SOBRE A FOLHA DE SALÁRIOS. AUSÊNCIA DE REPERCUSSÃO CONSTITUCIONAL IMEDIATA.PRECEDENTES. O Supremo Tribunal Federal consolidou o entendimento de que a discussão acerca da compensação entre tributos de espécie diversa é matéria que não encontra repercussão imediata na Constituição Federal. Agravo regimental a que se nega provimento. (RE 644186 AgR, Relator (a):  Min. ROBERTO BARROSO, Primeira Turma, julgado em 30/09/2014, ACÓRDÃO ELETRÔNICO DJe-217 DIVULG 04-11-2014 PUBLIC 05-11-2014)

EMENTA: Embargos de declaração no recurso extraordinário. Conversão em agravo regimental. Tributário. PIS/COFINS. Natureza da operação entre a concessionária de veículos e a montadora. Infraconstitucional. Fatos e Provas. Súmula nº 279/STF. Ofensa constitucional reflexa. 1. Os embargos de declaração opostos contra decisão monocrática, embora não admissíveis, conforme a uníssona jurisprudência da Suprema Corte, podem ser convertidos em agravo regimental, tendo em vista o princípio da fungibilidade recursal. 2. A controvérsia acerca da incidência da contribuição ao PIS e da COFINS sobre os valores transferidos pela concessionária de veículos à montadora, quando pressupõe o exame da natureza jurídica das operações realizadas entre elas, situa-se no âmbito infraconstitucional, além de demandar o revolvimento de fatos e provas. Incidência da Súmula nº 279 da Corte. Eventual ofensa ao texto constitucional seria, se ocorresse, apenas indireta ou reflexa. Precedentes. 3. Agravo regimental não provido. (RE 454395 ED, Relator (a):  Min. DIAS TOFFOLI, Primeira Turma, julgado em 26/08/2014, ACÓRDÃO ELETRÔNICO DJe-198 DIVULG 09-10-2014 PUBLIC 10-10-2014)

EMENTA: Agravo regimental no agravo de instrumento. Tributário. PIS/COFINS. Base de cálculo. Exclusão dos valores transferidos a terceiros. Ofensa reflexa. Precedentes. Inclusão do ICMS. Repercussão geral reconhecida. Devolução dos autos à origem. Artigo 543-B do CPC e art. 328 do Regimento Interno do STF. 1. A discussão sobre a possibilidade de exclusão dos valores transferidos a terceiros da base de cálculo da COFINS e do PIS paira no âmbito da legislação infraconstitucional (art. 3º, § 2º, III, da Lei nº 9.718/98). Eventual ofensa à Constituição seria meramente reflexa. Precedentes. 2. A questão atinente à inclusão do ICMS na base de cálculo da COFINS e do PIS teve sua repercussão geral reconhecida. Aplicação do art. 543-B do CPC. 3. Agravo regimental não provido na parte relativa à possibilidade de exclusão dos valores transferidos a terceiros da base de cálculo da COFINS e do PIS e, quanto à inclusão do ICMS na base de cálculo dessas contribuições, prejudicado. (AI 698227 AgR, Relator (a):  Min. DIAS TOFFOLI, Primeira Turma, julgado em 25/06/2014, ACÓRDÃO ELETRÔNICO DJe-163 DIVULG 22-08-2014 PUBLIC 25-08-2014)

EMENTA: AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO. TRIBUTÁRIO. COFINS E CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS. DIREITO AO CRÉDITO. TRIBUTAÇÃO MONOFÁSICA. INTERPRETAÇÃO DA LEGISLAÇÃO INFRACONSTITUCIONAL. OFENSA INDIRETA. AGRAVO REGIMENTAL A QUE SE NEGA PROVIMENTO. I – É inadmissível o recurso extraordinário quando sua análise implica rever a interpretação de legislação infraconstitucional que fundamenta a decisão a quo. A afronta à Constituição, se ocorrente, seria apenas indireta. Precedentes. II – Agravo regimental a que se nega provimento. (RE 709352 AgR, Relator (a):  Min. RICARDO LEWANDOWSKI, Segunda Turma, julgado em 27/05/2014, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-113 DIVULG 11-06-2014 PUBLIC 12-06-2014)

EMENTA: DIREITO TRIBUTÁRIO. CASO TÍPICO DE JULGAMENTO MONOCRÁTICO. ART. 544, § 4º, II, DO CPC. OPÇÃO DE APURAÇÃO DO IRPJ PELO LUCRO REAL/PRESUMIDO. VEDAÇÃO DE CREDITAMENTO. PIS/COFINS. DEBATE DE ÂMBITO INFRACONSTITUCIONAL. EVENTUAL VIOLAÇÃO REFLEXA DA CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA NÃO VIABILIZA O MANEJO DE RECURSO EXTRAORDINÁRIO. AGRAVO IMPROVIDO. ACÓRDÃO RECORRIDO PUBLICADO 01.9.2011. Caso de típico julgamento monocrático do recurso, a incidir as disposições constantes no art. 554, § 4º, II, do Código de Processo Civil. A matéria sobre o regime de creditamento do PIS e da COFINS e suas eventuais vedações, em decorrência de opção pela apuração do IRPJ pelo lucro real ou presumido, não alcança status constitucional. O exame das alegadas ofensas à Constituição Federal dependeria de análise da legislação infraconstitucional aplicada à espécie (Leis 10.637/2002 e 10.833/2003), o que refoge à competência jurisdicional extraordinária, prevista no art. 102 da Constituição Federal. Agravo regimental conhecido e não provido. (RE 671759 AgR, Relator (a):  Min. ROSA WEBER, Primeira Turma, julgado em 12/11/2013, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-232 DIVULG 25-11-2013 PUBLIC 26-11-2013)

EMENTA: DIREITO TRIBUTÁRIO. JULGAMENTO MONOCRÁTICO. CABIMENTO. CORREÇÃO MONETÁRIA. PIS/COFINS. MATÉRIA INFRACONSTITUCIONAL. REEXAME INCABÍVEL NO ÂMBITO DO RECURSO EXTRAORDINÁRIO. ACÓRDÃO RECORRIDO DISPONIBILIZADO EM 13.10.2011. O caso ora em discussão é de típico julgamento monocrático do recurso, a incidir as disposições constantes no art. 554, § 4º, II, do Código de Processo Civil. Impossibilidade de exame em recurso extraordinário de alegada violação, acaso existente, situada no âmbito infraconstitucional. Agravo regimental conhecido e não provido. (RE 689640 AgR, Relator (a):  Min. ROSA WEBER, Primeira Turma, julgado em 08/10/2013, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-223 DIVULG 11-11-2013 PUBLIC 12-11-2013)

EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO – TRIBUTÁRIO – PRAZO PARA REPETIÇÃO OU COMPENSAÇÃO DE INDÉBITO TRIBUTÁRIO – IMPOSSIBILIDADE DE APLICAÇÃO RETROATIVA DAS NORMAS INSCRITAS NOS ARTS. 3º E 4º DA LC Nº 118/2005, NOTADAMENTE DAQUELA QUE SE REVESTIRIA DO CARÁTER DE INTERPRETAÇÃO AUTÊNTICA (LC Nº 118/2005, ART. 3º) – DESCARACTERIZAÇÃO DA NATUREZA INTERPRETATIVA DE REFERIDO PRECEITO LEGAL, QUE INTRODUZIU, NO TEMA, EVIDENTE INOVAÇÃO MATERIAL DE ÍNDOLE NORMATIVA – PERFIL DAS LEIS INTERPRETATIVAS NO SISTEMA DE DIREITO POSITIVO BRASILEIRO – INTEIRA SUBMISSÃO DE SEUS ASPECTOS FORMAIS E DE SEU CONTEÚDO MATERIAL AO PERMANENTE CONTROLE DE CONSTITUCIONALIDADE DO PODER JUDICIÁRIO (ADI 605-MC/DF, REL. MIN. CELSO DE MELLO) – INCOLUMIDADE DE SITUAÇÕES JURÍDICAS DEFINITIVAMENTE CONSOLIDADAS, TAIS COMO PREVISTAS NO INCISO XXXVI DO ART. 5º DA LEI FUNDAMENTAL, COMO EXPRESSÃO CONCRETIZADORA DO PRINCÍPIO CONSTITUCIONAL DA SEGURANÇA JURÍDICA – PRECEDENTE EMANADO DO PLENÁRIO DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL, FIRMADO EM JULGAMENTO DE RECURSO EXTRAORDINÁRIO (RE 566.621/RS), EM CUJO ÂMBITO TAMBÉM SE RECONHECEU A EXISTÊNCIA DE REPERCUSSÃO GERAL – COMPENSAÇÃO DO PIS/COFINS (LEI Nº 9.718/98) COM OUTROS TRIBUTOS – ALEGADA VIOLAÇÃO A PRECEITOS CONSTITUCIONAIS – OFENSA INDIRETA À CONSTITUIÇÃO – CONTENCIOSO DE MERA LEGALIDADE – AGRAVO IMPROVIDO. (RE 753705 AgR, Relator (a):  Min. CELSO DE MELLO, Segunda Turma, julgado em 01/10/2013, ACÓRDÃO ELETRÔNICO DJe-218 DIVULG 04-11-2013 PUBLIC 05-11-2013)

EMENTA: Possui repercussão geral a controvérsia a respeito da aplicação, ou não, da imunidade prevista no art. 149, § 2º, I, da Constituição às exportações indiretas, isto é, aquelas intermediadas por "trading companies". Trata-se de recurso extraordinário interposto contra acórdão proferido pelo Tribunal Regional Federal da 3ª Região, que entendeu incabível a aplicação da imunidade prevista no art. 149, § 2º, I, da Constituição quando se tratar de exportação indireta, isto é, de remessa ao exterior mediada por "trading companies". A recorrente alega violação ao referido dispositivo constitucional por parte da IN/SRP nº 03/2005, cujo art. 245, §§ 1º e 2º, teria limitado a referida imunidade às hipóteses de exportação direta. Afirma, ainda, que teriam sido contrariados os princípios constitucionais tributários da legalidade, anterioridade e irretroatividade, já que a incidência tributária não decorreria de lei e não poderia ser retroativa. Defende, por fim, que o tema é sujeito à reserva de lei complementar (CF/88, art. 146). Em contrarrazões, a recorrida alega que o recurso não deve ser conhecido por possuir fundamentação deficiente (Súmula 284/STF). No mérito, sustenta que as imunidades devem ser interpretadas de forma estrita, nos termos do art. 111 do CTN.

EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. DIREITO TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. COOPERATIVAS. MP N. 1.858/99. ATOS COOPERATIVOS. REPERCUSSÃO GERAL. EXISTÊNCIA. A questão posta nos autos --- constitucionalidade das alterações introduzidas pela Medida Provisória n. 1.858/99, que revogou a isenção da Contribuição para o PIS e COFINS concedida pela Lei Complementar n. 70/91 às sociedades cooperativas --- ultrapassa os interesses subjetivos da causa. Repercussão Geral reconhecida. (RE 598085 RG, Relator (a): Min. EROS GRAU, julgado em 01/08/2009, DJe-157 DIVULG 20-08-2009 PUBLIC 21-08-2009 EMENT VOL-02370-09 PP-01986). Trata-se de recurso extraordinário interposto contra decisão proferida pelo TRF da 2ª Região, ementado nos seguintes termos. “EMENTA: TRIBUTÁRIO – MANDADO DE SEGURANÇA – COOPERATIVA – LEI Nº 5.764/71 – COFINS – MP Nº. 1.858/99 – LEI 9.718/98, ART. 3º, § 1º (INCONSTITUCIONALIDADE) – NÃO-INCIDÊNCIA DA COFINS SOBRE OS ATOS COOPERATIVOS. ” 1. A Emenda Constitucional º, de 15 de dezembro de 1998 (DOU de 16/12/1998) não tem força legitimar o texto do art. 3º, § 1º, da Lei nº 9.718/98, haja vista que a lei entrou em vigor na data de sua publicação, em 28 de novembro de 1998. 2. É inconstitucional o § 1º do artigo 3º da Lei nº 9.718/98, no que ampliou o conceito de receita bruta para envolver a totalidade das receitas auferidas das pessoas jurídicas, independentemente da atividade por elas desenvolvida e da classificação contábil adotada (REs. 357.950 RS, 346.084/PR, 358.273/RS e 390.840/MG). 3. Prevalece, no confronto com a Lei 9.718/98, para fins de determinação da base de cálculo da COFINS o disposto no art. 2º da Lei nº 70/91, que considera faturamento somente a “receita bruta nas vendas de mercadorias, de mercadorias e serviços e de serviços de qualquer natureza”. 4. Os atos cooperativos (Lei nº 5.746/71, art. 79) não geram receitas nem faturamento para as sociedades cooperativas. Não compõem, portanto, o fato imponível para incidência da COFINS. 5. Em se tratando de mandado de segurança, não são devidos honorários de advogado. Aplicação das Súmulas 512 do STF e 105 do STJ. 6. Apelação provida.

 

7. Conclusão

Portanto, podemos aferir que tais contribuições possuem características peculiares quanto aos seus aspectos materiais, espaciais, temporais e quantitativos em relação a outros tributos e variam conforme os contribuintes sejam pessoas jurídicas de direito privado, de direito público e contribuintes especiais. Devido à alta complexidade do tema, existem muitos recursos com repercussão geral reconhecida no Supremo Tribunal Federal.

8. Bibliografia

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ATALIBA, Geraldo. Hipótese de Incidência Tributária. 6º ed., 14º tiragem. São Paulo. Malheiros Editores, 2013.

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 19. Ed. rev. São Paulo. Saraiva, 2007.

JARDIM, Eduardo Marcial Ferreira. Dicionário Jurídico Tributário. 6º Ed. São Paulo. Dialética, 2008.

MENDES, Gilmar Ferreira. Curso de direito constitucional / Gilmar Ferreira Mendes, Paulo Gustavo Gonet Branco. – 9. ed. rev. e atual. – São Paulo: Saraiva.

PAULSEN, Leandro; Velloso, Andrei Pitten. Contribuições. Teoria Geral e Contribuições em Espécie. Livraria do Advogado. Porto Alegre. 2010.

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