Controle Interno de Gestão
Utilizar-nos-emos da topografia e dos elementos essenciais dos conceitos constantes na Instrução Normativa Conjunta nº 1/2016 do Ministério do Planejamento e da CGU para tecermos considerações sobre a diretriz do Sistema de Controle interno que se denomina “Controle Interno de Gestão”.
O que seria o denominado Controle Interno de Gestão?
O ato normativo o define como o conjunto de regras, procedimentos, diretrizes, protocolos, rotinas de sistemas informatizadas, conferências e trâmites de documentos e informações, entre outros, operacionalizados de forma integrada pela direção e pelo corpo de servidores das organizações, destinados a enfrentar os riscos e fornecer segurança razoável na tomada de decisões.
Corroborando à definição, o Controle Interno de Gestão segue objetivos gerais e pragmáticos como: a) execução ordenada, ética, econômica, eficiente e eficaz das operações; b) cumprimento das obrigações de accountability; c) cumprimento das leis e regulamentos aplicáveis; e d) salvaguarda dos recursos para evitar perdas, mau uso e danos. Tais objetivo são perfeitamente enquadráveis nos preceitos constantes no art. 2º da Lei nº 9.784/99, bem como daqueles que norteiam as atividades financeiras do Estado, pois resguardam a moralidade operacional, a prestação de contas e, a responsabilização, a legalidade, e as finanças públicas.
Em verdade são formas de comportamento que a pessoa consciente comum às têm ínsito em seu âmago. Todavia, longe da utopia, as pessoas físicas possuem também adjetivos negativos que, em verdade, são as fontes substanciais para a necessidade de criação de instrumentos de controle legal e moral.
A atividade de Controle Interno de Gestão deve ser desempenhada por todos os Poderes. Não deve ficar restrita ao Poder Executivo. A Administração Pública Direta e Indireta desses Poderes obrigatoriamente – pois natural das características do nosso Estado - deve implementar, manter, monitorar e revisar seus próprios atos, por meio de gestão eficaz. Trata-se de identificar e gerir os riscos que criam morosidade ou obstam a consecução dos seus fins. No caso, o controle interno de gestão é operacionalizado por todos agentes públicos responsáveis pela condução de atividades e tarefas, no âmbito dos macroprocessos finalísticos e de apoio dos órgãos e entidades do Poder Executivo federal.
Entende-se por macroprocesso o instrumento que unge as principais atividades para o cumprimento das finalidades institucionais do órgão, onde se insere, em razão da competência primária, a organização administrativa por meio da gestão de competências.
Quanto à atividade, ou seja, a operacionalização do controle interno de gestão, os agentes responsáveis deverão levar em conta os riscos que pretendem mitigar baseados nos objetivos estabelecidos pelos órgãos a que estão vinculados.
O Ministério do Planejamento e o Ministério da Transparência quando obriga que os controle internos da gestão independentemente do porte da organização, devem ser efetivos e consistentes em natureza, complexidade e riscos das operações realizadas é bastante infeliz na redação.
Obviamente que o porte técnico, econômico, organizacional do órgão ou entidade tem reflexos na eficácia e eficiência do controle de gestão. Exigir que “independentemente do porte da organização” o controle deve ser efetivo ainda que haja complexidade na operação. Sem dúvida a organização deve dar o melhor de si para promover o controle, todavia a efetividade deverá estar à altura do seu porte organizacional.
Como referido, esse tipo de exigência objetiva, sem aferir efetivamente a subjetividade das organizações para atender as premissas dos órgãos de controle que reduzem a credibilidade. A eficiência do controle é obrigação, mas deve ser analisada com a devida cautela, ante as distinções substanciais existentes entre os órgãos.
O processo de gestão pública é complexo, não se perfazendo tão somente pela vontade – ou independentemente do porte da organização. Deriva de uma estrutura orgânica, técnica e normativa. Além disso, a atuação dos agentes deve estar sempre adjetivada pela contemporaneidade da avaliação de riscos.
Essa noção ou sentimento de risco na atuação não é encontrada nos servidores que tão somente seguem parâmetros arraigados, pois a automaticidade do labor impede a crítica ou o juízo de valor sobre o risco. O grau de responsabilidade de agentes que estejam nesse nível de automaticidade – atuação objetiva – deve ser menor, pois seguem à risca ordens ou mesmo praxes aferradas, ou seja, laboram no piloto automático, sem adentrarem na seara dos questionamentos.
Indiscutivelmente é um erro julgar sem observar o grau de consciência do agente público. Por isso que a segregação de funções conforme critérios técnicos e cognitivos dos agentes públicos, em forma de gestão de competência, deve ser levada a sério pela Administração. São realizados concursos públicos que exigem complexas habilitações técnicas, todavia a Administração distribui os servidores sem qualquer critério de gestão técnica de competência, o que gera muitos prejuízos na eficiência dos serviços, na economicidade, e na celeridade.
Não se pode olvidar que o controle interno de gestão tem como uma de suas diretrizes a gestão de riscos. O gerenciamento de riscos integra o processo de gestão pública. Dessa forma, o gerenciamento de riscos – que visa mitigá-los e tratá-los - se aplica a todos os níveis, unidades e dependências do órgão ou da entidade pública. Em verdade, há uma implicação entre o controle interno de gestão e o gerenciamento de riscos, tendo em vista que ambos são aplicados ao mesmo tempo, não se podendo dizer em qual momento uma se torna a diretriz preponderante.
Nos termos da Portaria Conjunta nº 1/2016 do MP/CGU os dirigentes máximos dos órgãos e entidades devem assegurar que procedimentos efetivos de implementação de controles internos da gestão façam parte de suas práticas de gerenciamento de riscos e da própria estrutura e missão do órgão ou da entidade pública.
Ainda conforme ato, os controles internos da gestão devem integrar as atividades, planos, ações, políticas, sistemas, recursos e esforços de todos que trabalhem na organização, sendo projetados para fornecer segurança razoável de que a organização atingirá seus objetivos e missão. Os controles internos da gestão, conclui, não devem ser implementados de forma circunstancial, mas como uma série de ações que permeiam as atividades da organização. Essas ações se dão em todas as operações da organização de modo contínuo, inerentes à maneira pela qual o gestor administra a organização.
Importante salientarmos, ante o princípio da hierarquia que é inerente às atividades administrativas, que além dos controles internos de gestão, os órgãos e entidades do Poder Executivo podem estabelecer instâncias de segunda linha de defesa para supervisão e monitoramento desses controles internos. A preocupação pé tamanha com a transparência pública que os órgãos e entidades têm criados camadas de filtros internos para gerenciar os riscos da corrupção pública, mitigando-a como podem.
Assim, a Administração poderá criar comitês, diretorias ou assessorias específicas para tratar dos riscos, controles internos, integridade e compliance – são instâncias de supervisão da gestão do controle interno. Dessa feita, é possível se afirmar que há uma tendência de se criar uma estrutura orgânica estabelecida em graus de controle.
O termo compliance, de origem norte americana - Foreign Corrupt Practices Act of 1977 - Lei Americana Anticorrupção - possui o sentido de combate à corrupção e de criação de meios para essa finalidade. Governo e empresas públicas e privadas têm adotado programas de compliance, ou seja, instrumentos de incentivo à transparência, boa governança e combate à corrupção. Apesar de pouco usados, são resultantes da onda renovatória de adoção de institutos específicos e diretrizes de controle interno, como referido alhures. A compliance também deve ser integrada aos sistemas de controle municiais. O principal foco da compliance é atividade financeira, tendo em vista que é o elemento essencial para a noção de corrupção – pois a corrupção está onde há dinheiro.
Importante repisarmos a ideais de que os órgãos de controle somente podem exercer essa atribuição se também adotarem, como modelo, os instrumentos de combate à corrupção e outras ilegalidades. Dessa forma, não basta exigir dos demais órgão, é indispensável que ajam da mesma forma.
Uma das soluções para a mitigação da corrupção e improbidade é o investimento na capacitação de servidores e a alocação em atribuições condizentes com os cargos específicos ou formações profissionais desses agentes.
Por fim, compliance é o conjunto de procedimentos ou operações que objetivam a ética e a transparência nos organismos públicos ou privados.
A lei brasileira Anticorrupção – Lei nº 12.846, de 1º de agosto de 2013 – que dispõe sobre a responsabilização administrativa e civil de pessoas jurídicas pela prática de atos contra a administração pública – dispõe no inciso VII do art. 7º que serão levados em consideração na aplicação de sanções a existência de mecanismos e procedimentos internos de integridade, auditoria e incentivo à denúncia de irregularidades e aplicação efetiva de códigos de ética e de conduta no âmbito da pessoa jurídica.
Vejamos, em apertada síntese que: o juízo de reprovabilidade da conduta será reduzido quanto a empresa não tive em sua estrutura organizacional órgãos responsáveis pelo controle interno. Deve-se estender esse preceito aos órgãos e entidades públicas, tendo em vista que, se os agentes públicos não tiverem referenciais de procedimentos e comportamentos, haverá maior probabilidade de erros, e tais não derivam tão somente de dolo ou vontade de lesar o patrimônio público, podem derivar da falta de conhecimento ou mesmo da prática uma praxe há muito arraigada.
Dessa forma, com a implantação desses instrumentos de combate à corrupção no seio administrativo, obter-se-á em um futuro próximo bons resultados, inclusive no que concerne à capacitação dos agentes públicos, bem como se valendo de políticas preventivas no controle interno de gestão. As políticas preventivas de corrupção têm sua base estrutural no gerenciamento de riscos que são encontrados e tratados no curso da atividade de controle interno de gestão.
Após as diretrizes, que possuem maior abstração ou raio de abrangência, o controle interno de gestão deve seguir alguns princípios, tais como: I – aderência à integridade e a valores éticos; II – competência da alta administração em exercer a supervisão do desenvolvimento e do desempenho dos controles internos da gestão (hierarquização do sistema de controle interno de gestão); III – coerência e harmonização da estrutura de competências e reponsabilidades dos diversos níveis de gestão do órgão ou entidade (gestão de competência eficaz); IV – compromisso da alta administração em atrair, desenvolver e reter pessoas com competências técnicas, em alinhamento com os objetivos da organização (valorização dos servidores); V – clara definição dos responsáveis pelos diversos controles internos da gestão no âmbito da organização; VI – clara definição de objetivos que possibilitem o eficaz gerenciamento de riscos; VII – mapeamento das vulnerabilidades que impactam os objetivos, de forma que sejam adequadamente identificados os riscos a serem geridos; VIII – identificação e avaliação das mudanças internas e externas ao órgão ou entidade que possam afetar significativamente os controles internos da gestão; IX – desenvolvimento e implementação de atividades de controle que contribuam para a obtenção de níveis aceitáveis de riscos; X – adequado suporte de tecnologia da informação para apoiar a implementação dos controles internos da gestão; XI – definição de políticas e normas que suportem as atividades de controles internos da gestão; XII – utilização de informações relevantes e de qualidade para apoiar o funcionamento dos controles internos da gestão; XIII – disseminação de informações necessárias ao fortalecimento da cultura e da valorização dos controles internos da gestão; XIV– realização de avaliações periódicas para verificar a eficácia do funcionamento dos controles internos da gestão; e XV – comunicação do resultado da avaliação dos controles internos da gestão aos responsáveis pela adoção de ações corretivas, incluindo a alta administração.
Do exposto, pode-se extrair os objetivos dos controles internos de gestão, que devem ser estruturados para oferecer segurança razoável de que os objetivos da organização serão alcançados. A existência de objetivos claros é pré-requisito para a eficácia do funcionamento dos controles internos da gestão. São, portanto, objetivos dos controles internos da gestão: o suporte à missão, à continuidade e à sustentabilidade institucional, pela garantia razoável de atingimento dos objetivos estratégicos do órgão ou entidade; proporcionar a eficiência, a eficácia e a efetividade operacional, mediante execução ordenada, ética e econômica das operações; assegurar que as informações produzidas sejam íntegras e confiáveis à tomada de decisões, ao cumprimento de obrigações de transparência e à prestação de contas; assegurar a conformidade com as leis e regulamentos aplicáveis, incluindo normas, políticas, programas, planos e procedimentos de governo e da própria organização; e salvaguardar e proteger bens, ativos e recursos públicos contra desperdício, perda, mau uso, dano, utilização não autorizada ou apropriação indevida.
A Instrução Normativa nº 01/2016 MP/CGU delineia conceitos para a integração hermenêutica das diretrizes, princípios e objetivos do controle interno.
Dessa forma, dispõe o ato normativo que ética se refere aos princípios morais, sendo pré-requisito e suporte para a confiança pública e que ocorre economicidade, quando as operações de um órgão ou entidade na oportunidade da aquisição dos insumos necessários se der na quantidade e qualidade adequadas, forem entregues no lugar certo e no momento preciso, ao custo mais baixo; e eficiência, quando as operações de um órgão ou entidade consumirem o mínimo de recursos para alcançar uma dada quantidade e qualidade de resultados, ou alcançarem o máximo de resultado com uma dada qualidade e quantidade de recursos empregados; e eficácia, quando as operações de um órgão ou entidade cumprirem objetivos imediatos, traduzidos em metas de produção ou de atendimento, de acordo com o estabelecido no planejamento das ações; e efetividade, quando as operações de um órgão ou entidade alcançarem os resultados pretendidos a médio e longo prazo, produzindo impacto positivo e resultando no cumprimento dos objetivos das organizações.
Referimo-nos à hierarquização da estrutura organizacional do Controle Interno de Gestão. Camadas ou filtros são institucionalizados para que o resultado seja a prática de atos límpidos. Conforme o ato normativo, referência do assunto presente, na implementação dos controles internos da gestão, a alta administração, bem como os servidores da organização, deverá observar os componentes da estrutura de controles internos, a seguir descritos:
· Ambiente de controle: é a base de todos os controles internos da gestão, sendo formado pelo conjunto de regras e estrutura que determinam a qualidade dos controles internos da gestão. O ambiente de controle deve influenciar a forma pela qual se estabelecem as estratégias e os objetivos e na maneira como os procedimentos de controle interno são estruturados. Alguns dos elementos do ambiente de controle são:
a) integridade pessoal e profissional e valores éticos assumidos pela direção e pelo quadro de servidores, incluindo inequívoca atitude de apoio à manutenção de adequados controles internos da gestão, durante todo o tempo e por toda a organização;
b) comprometimento para reunir, desenvolver e manter colaboradores competentes;
c) filosofia da direção e estilo gerencial, com clara assunção da responsabilidade de supervisionar os controles internos da gestão;
d) estrutura organizacional na qual estejam claramente atribuídas responsabilidades e delegação de autoridade, para que sejam alcançados os objetivos da organização ou das políticas públicas; e
e) políticas e práticas de recursos humanos, especialmente a avaliação do desempenho e prestação de contas dos colaboradores pelas suas responsabilidades pelos controles internos da gestão da organização ou política pública.
· Avaliação de risco: é o processo permanente de identificação e análise dos riscos relevantes que impactam o alcance dos objetivos da organização e determina a resposta apropriada ao risco. Envolve identificação, avaliação e resposta aos riscos, devendo ser um processo permanente (deve se espraiar por todas as fases dos procedimentos administrativos).
· Atividades de controles internos: são atividades materiais e formais, como políticas, procedimentos, técnicas e ferramentas, implementadas pela gestão para diminuir os riscos e assegurar o alcance de objetivos organizacionais e de políticas públicas. Essas atividades podem ser preventivas (reduzem a ocorrência de eventos de risco) ou detectivas (possibilitam a identificação da ocorrência dos eventos de risco), implementadas de forma manual ou automatizada. As atividades de controles internos devem ser apropriadas, funcionar consistentemente de acordo com um plano de longo prazo, ter custo adequado, ser abrangentes, razoáveis e diretamente relacionadas aos objetivos de controle. São exemplos de atividades de controles internos:
a) procedimentos de autorização e aprovação;
b) segregação de funções (autorização, execução, registro, controle);
c) controles de acesso a recursos e registros;
d) verificações;
e) conciliações;
f) avaliação de desempenho operacional;
g) avaliação das operações, dos processos e das atividades; e
h) supervisão.
· Informação e comunicação (publicidade e transparência): as informações produzidas pelo órgão ou entidade devem ser apropriadas, tempestivas, atuais, precisas e acessíveis, devendo ser identificadas, armazenadas e comunicadas de forma que, em determinado prazo, permitam que os funcionários e servidores cumpram suas responsabilidades, inclusive a de execução dos procedimentos de controle interno. A comunicação eficaz deve fluir para baixo, para cima e através da organização, por todos seus componentes e pela estrutura inteira. Todos os servidores/funcionários devem receber mensagem clara da alta administração sobre as responsabilidades de cada agente no que concerne aos controles internos da gestão. A organização deve comunicar as informações necessárias ao alcance dos seus objetivos para todas as partes interessadas, independentemente no nível hierárquico em que se encontram.
· Monitoramento: é obtido por meio de revisões específicas ou monitoramento contínuo, independente ou não, realizados sobre todos os demais componentes de controles internos, com o fim de aferir sua eficácia, eficiência, efetividade, economicidade, excelência ou execução na implementação dos seus componentes e corrigir tempestivamente as deficiências dos controles internos. Perfaz-se pelo (a):
a) monitoramento contínuo: é realizado nas operações normais e de natureza contínua da organização. Inclui a administração e as atividades de supervisão e outras ações que os servidores executam ao cumprir suas responsabilidades. Abrange cada um dos componentes da estrutura do controle interno, fortalecendo os controles internos da gestão contra ações irregulares, antiéticas, antieconômicas, ineficientes e ineficazes. Pode ser realizado pela própria Administração por intermédio de instâncias de conformidade, como comitês específicos, que atuam como segunda linha (ou camada) de defesa da organização; e
b) avaliações específicas: são realizadas com base em métodos e procedimentos predefinidos, cuja abrangência e frequência dependerão da avaliação de risco e da eficácia dos procedimentos de monitoramento contínuo. Abrangem, também, a avaliação realizada pelas unidades de auditoria interna dos órgãos e entidades e pelos órgãos do Sistema de Controle Interno (SCI) do Poder Executivo federal para aferição da eficácia dos controles internos da gestão quanto ao alcance dos resultados desejados. Os componentes de controles internos da gestão definem o enfoque recomendável para a estrutura de controles internos nos órgãos e entidades do setor público e fornecem bases para sua avaliação. Esses componentes se aplicam a todos os aspectos operacionais de cada organização.
O ato normativo não poderia deixar de trazer à baila assunto tão importante que é o da responsabilidade pelas atividades de controle e fiscalização. Dessa feita, a responsabilidade pelo controle interno da gestão é da alta administração da organização, sem prejuízo das responsabilidades dos gestores dos processos organizacionais e de programas de governos nos seus respectivos âmbitos de atuação.
Referimo-nos que os agentes que se encontram no ápice do organograma e que são responsáveis pelo controle finalístico possuem maior grau de responsabilidade. Obviamente que a atuação dos agentes de hierarquia inferior que se omitem nas atribuições legais conscientemente, conhecedores da técnica operacional, não podem ser imputados aos agentes de hierarquia superior, ainda mais quando as decisões desses agentes tenham cunho técnico, que esteja alheio ao conhecimento superior, que parte do princípio da confiança, pois na maioria das vezes são agentes que exercem cargos comissionados de direção ou chefia. Todavia, tais agentes – de inferior hierarquia – não podem ter um reprovabilidade contundente por ausência de conhecimento ou mesmo por terem a convicção de atuarem corretamente.
Não se pode olvidar que as omissões na seara administrativa que ocasionam prejuízo substancial ou jurídico à Administração devem sofrer a reprimenda sob o aspecto subjetivo dos elementos da conduta, ou seja, a análise da finalidade do agente – dolo ou culpa.
Enfim, pensamos que a Administração deve frear essa pulverização de ideais e teorias sobre a boa administração e passar à sua concretude, tendo em vista que a ciência mínima de moralidade, transparência e desburocratização já são suficientes para solucionar ao menos oitenta por centos dos problemas éticos e morais constantes no manuseio da máquina pública é o seu combustível: a arrecadação tributária.
