INTRODUÇÃO

A Constituição Federal de 1988 autorizou os Municípios a aplicarem, ao imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana (IPTU), alíquotas progressivas, sendo de caráter meramente arrecadatório e em observância aos princípios da capacidade contributiva e seletividade (CF/88 art. 156, §1º), assim como de caráter sancionatório, como forma de obrigar o particular a cumprir a função social da propriedade da qual é titular (CF/88, artigos 182, §4º, II).

Contudo, para a adoção de medidas viáveis para o alcance da justiça tributária, ou mesmo para o cumprimento das políticas de desenvolvimento urbano, o ente tributante municipal deve observar os limites constitucionais e legais, sob pena de violar direitos fundamentais do contribuinte.

Adotou-se como método de pesquisa para o estudo a pesquisa bibliográfica, com a revisão de doutrinas, legislação, periódicos científicos e teses.

Assim, este trabalho visa a analisar a dupla progressividade do IPTU – fiscal e extrafiscal – e discorrer sobre a (in)constitucionalidade do art. 13, inciso II da Lei nº. 2.119 de 21 de dezembro de 2017, editada pelo Município de Ariquemes (RO).

1 A PROGRESSIVIDADE DA ALÍQUOTA DO IPTU: CARÁTER FISCAL E EXTRAFISCAL

O imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana (IPTU), por ordem constitucional (CF/88, artigos 182, §4º, II e 156, §1º), pode ter alíquotas progressivas a serem aplicadas pelo ente tributante municipal, revelando-se por uma dupla progressividade: fiscal e extrafiscal.

A progressividade extrafiscal (CF/88, artigos 182, §4º, II), também intitulada de progressividade no tempo, deve ser utilizada pelo município tributante como instrumento para consolidação da política de desenvolvimento urbano, através da análise acerca do atendimento às exigências de ordenação da cidade expressas no plano diretor. Em outras palavras, cumprimento da função social da propriedade pelo particular. In verbis:

Art. 182. A política de desenvolvimento urbano, executada pelo Poder Público municipal, conforme diretrizes gerais fixadas em lei, tem por objetivo ordenar o pleno desenvolvimento das funções sociais da cidade e garantir o bem- estar de seus habitantes.

(...)

§ 4º É facultado ao Poder Público municipal, mediante lei específica para área incluída no plano diretor, exigir, nos termos da lei federal, do proprietário do solo urbano não edificado, subutilizado ou não utilizado, que promova seu adequado aproveitamento, sob pena, sucessivamente, de:

I - parcelamento ou edificação compulsórios;

II - imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana progressivo no tempo;

III - desapropriação com pagamento mediante títulos da dívida pública de emissão previamente aprovada pelo Senado Federal, com prazo de resgate de até dez anos, em parcelas anuais, iguais e sucessivas, assegurados o valor real da indenização e os juros legais.

(grifo nosso)

Notadamente, para que haja aplicação das alíquotas progressivas no tempo, deve o Poder Público Municipal, além de editar lei específica para a área incluída no plano diretor, observar as normas contidas na Lei nº. 10.257/01 (Estatuto da Cidade), para a efetivação do efeito sancionador.

Nos termos do art. 7º da referida Lei, bem como §4º do art. 182 da CF/88, a majoração da alíquota do IPTU se dará, tão somente, em caso de descumprimento da ordem de parcelamento ou edificação do imóvel, a qual será realizada por notificação direcionada ao sujeito passivo e devidamente averbada no registro de imóveis da respectiva circunscrição (10.257/01, art. 5º, §§ 2º e 3º). Veja-se o teor do artigo:

Art. 7o Em caso de descumprimento das condições e dos prazos previstos na forma do caput do art. 5o desta Lei, ou não sendo cumpridas as etapas previstas no § 5o do art. 5o desta Lei, o Município procederá à aplicação do imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana (IPTU) progressivo no tempo, mediante a majoração da alíquota pelo prazo de cinco anos consecutivos.

§ 1o O valor da alíquota a ser aplicado a cada ano será fixado na lei específica a que se refere o caput do art. 5o desta Lei e não excederá a duas vezes o valor referente ao ano anterior, respeitada a alíquota máxima de quinze por cento.

§ 2o Caso a obrigação de parcelar, edificar ou utilizar não esteja atendida em cinco anos, o Município manterá a cobrança pela alíquota máxima, até que se cumpra a referida obrigação, garantida a prerrogativa prevista no art. 8o.

§ 3o É vedada a concessão de isenções ou de anistia relativas à tributação progressiva de que trata este artigo.         

Deste modo, a progressividade no tempo, para fins extrafiscais, deve ser entendida como instrumento constitucional de pressão ao proprietário, titular do domínio útil ou possuidor do imóvel, para que dê o adequado aproveitamento, nos termos do plano diretor do respectivo município, sem relação direta com o princípio da capacidade contributiva (CF/88, artigo 145, §1º).

Sem embargo da progressividade extrafiscal, a Emenda Constitucional nº 29 de 2000 alterou a redação do §1º do art. 156 da Constituição Federal, incorporando ao texto normativo a possibilidade de aplicação de alíquotas progressivas em razão do valor do imóvel, bem como sua localização e uso. In verbis:

Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:

I - propriedade predial e territorial urbana;

(...)

§ 1º Sem prejuízo da progressividade no tempo a que se refere o art. 182, § 4º, inciso II, o imposto previsto no inciso I poderá: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 29, de 2000)

I – ser progressivo em razão do valor do imóvel; e (Incluído pela Emenda Constitucional nº 29, de 2000)

II – ter alíquotas diferentes de acordo com a localização e o uso do imóvel.  (Incluído pela Emenda Constitucional nº 29, de 2000)

(grifo nosso)

A norma constitucional celebra os princípios da capacidade contributiva (CF/88, art. 145, §1º) e seletividade ao elencar fatores como o valor do imóvel, a localização e uso para quantificar a alíquota do referido imposto municipal, respectivamente. E, consoante a melhor doutrina, o vocábulo “uso” deve ser entendido como “seu uso comercial ou residencial”[1].

Em verdade, a princípio, soou estranho o novo comando de variação de alíquotas do IPTU, tendo em vista sua natureza de imposto real – conceito atribuído pelo Supremo Tribunal Federal – relacionando-se com o princípio da capacidade contributiva, aplicado aos impostos de natureza pessoal.

Contudo, ao editar a Súmula nº. 668, o Supremo Tribunal Federal superou o entendimento anterior, estabelecendo a constitucionalidade de lei municipal que fixe alíquotas progressivas para o IPTU com base no valor do imóvel, localização ou uso após o advento da EC 29/2000. Veja-se o teor da referida Súmula:

É inconstitucional a lei municipal que tenha estabelecido, antes da Emenda Constitucional 29/2000, alíquotas progressivas para o IPTU, salvo se destinada a assegurar o cumprimento da função social da propriedade urbana.

O eminente Professor Hugo de Brito Machado Segundo recorda que a ideia precípua da progressividade é a realização de justiça tributária, contendo rendimentos muito expressivos, limitando o crescimento das desigualdades sociais[1]. Para mais, é a progressividade, juntamente a seletividade, instrumentos de exteriorização da capacidade contributiva.

 Assim sendo, o imposto predial e territorial urbano apresenta dupla progressividade: i) extrafiscal (CF/88, art. 182, §4º, II) e, ii) fiscal (CF/88, art. 156, §1º, I), com base no valor venal do imóvel, sem prejuízo da seletividade, ocasionada pela diferenciação de alíquotas em razão da localização e uso do imóvel.

2 DA INCONSTITUCIONALIDADE DO ART. 13, INCISO II DA LEI MUNICIPAL Nº 2.119 DE 21 DE DEZEMBRO DE 2017.

O Município de Ariquemes, pertencente ao Estado de Rondônia, editou a Lei nº 2.119 de 21 de dezembro de 2017, com o propósito de instituir e regulamentar o imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana (IPTU), revogando a Lei nº. 1.177 de 30 de dezembro de 2005, conforme deliberação constitucional (CF/88, art. 156, I).

A título de esclarecimento, alíquota, em conceituação dada por Geraldo Ataliba, “é um termo do mandamento da norma tributária, mandamento esse que incide se e quando se consuma o fato imponível dando nascimento à obrigação tributária concreta”. E mais, “deve receber a designação de alíquota só esse termo que se consubstancia na fixação de um critério indicativo de uma parte, fração – sob a forma de percentual, ou outra – da base imponível.”[1]

Deste modo, em se tratando de IPTU, a alíquota será fração da base imponível – também denominada de base de cálculo – consubstanciada no valor venal do imóvel, nos termos da legislação ordinária federal recepcionada pela Constituição Federal como lei complementar (CTN, art. 33).  

Dentre outros aspectos da hipótese de incidência tributária, a lei municipal cuidou, em seu art. 13 e seguintes, das alíquotas aplicáveis aos imóveis edificados, sendo estes, residenciais ou comerciais, e não edificados, todos de forma progressiva. In verbis:

Seção II

Das Alíquotas

Art. 13. O Imposto sobre Propriedade Predial e Territorial Urbana (IPTU) será calculado mediante a aplicação das seguintes alíquotas:

I – Imposto Predial e Territorial Urbano (IPTU):

Sobre o valor venal para imóvel residencial:

Sobre o valor venal para imóvel não-residencial.

II - Imposto Territorial Urbano – ITU:

a) 5 % (cinco por cento) sobre o valor venal, no primeiro ano;

b) 7 % (sete por cento) sobre o valor venal, no segundo ano;

c) 9 % (nove por cento) sobre o valor venal, no terceiro ano;

d) 11 % (onze por cento) sobre o valor venal, no quarto ano;

e) 15% (quinze por cento) sobre o valor venal, no quinto ano em diante.

(...)

§ 3º A contagem da progressividade terá início no exercício de 2018 e reiniciará com alíquota mínima de 5% (cinco por cento) sempre que houver a transmissão da propriedade.

(...)

Art. 15. O início da obra licenciada exclui automaticamente a progressividade da alíquota, passando o imposto a ser calculado nos exercícios seguintes, utilizando a alíquota da alínea "a" do inciso II do art. 13, até a conclusão da obra ou retornando à alíquota do início da obra quando houver paralisação da obra superior ao período de 06 (seis) meses.

(...)

Art. 16. A concessão do “habite-se” da obra licenciada ou a revisão de ofício do cadastro imobiliário exclui automaticamente a progressividade das alíquotas, passando o imposto a ser calculado no exercício seguinte de acordo com o disposto no inciso I e alíneas do art. 13 da presente Lei.  

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Consoante o dispositivo legal, os imóveis não edificados serão objeto do “imposto territorial urbano”, os quais possuem alíquotas progressivas no tempo, iniciando-se em 5% no primeiro ano, limitado a 15% a partir do quinto ano, a contar do exercício de 2018, não excedendo a duas vezes o valor referente ao ano anterior, conforme redação do §3º.         

Ocorre que o art. 13 e seguintes da Lei Municipal nº. 2.119/2017, trouxe, em seu bojo, aspectos da progressividade extrafiscal. Contudo, para tanto, utilizou os requisitos da progressividade fiscal para o ingresso no mundo jurídico.

Para melhor compreensão, segue quadro comparativo entre o art. 7º da Lei 10.257/2001, o qual regulamenta a aplicação da progressividade extrafiscal no IPTU, em caso de não edificação ou parcelamento de imóvel urbano, bem como art. 13 e seguintes da Lei Municipal 2.119/2017:

A inconstitucionalidade do dispositivo legal local diz respeito à ausência de notificação ao particular para edificação ou parcelamento do solo; averbação da respectiva notificação no registro de imóveis competente; e demais formalidades necessárias. Descumpridas as condições e os prazos previstos na forma do caput do art. 5o da Lei nº 10.257/2001 é que o ente tributante municipal estaria apto a proceder com a majoração da alíquota com o fim sancionador.

O Município, ao suprimir o dever de notificar o particular, pretendeu a regulamentação da permissão contida no §1º do art. 156 da Constituição Federal, contudo, não há hipótese de progressividade fiscal por ser o imóvel não edificado.  

No entanto, consoante discorrido no item anterior, a norma constitucional celebrou os princípios da capacidade contributiva (CF/88, art. 145, §1º) e da seletividade ao elencar tais fatores para quantificar a alíquota do imposto municipal. E, consoante a melhor doutrina, o vocábulo “uso” deve ser entendido como “seu uso comercial ou residencial”[2], não sobre ser edificado ou não.

O eminente doutrinador Ricardo Alexandre leciona sobre o tema:

Nos casos agora estudados, os parâmetros que justificam a diferenciação das alíquotas não têm expressão numérica, sendo meras situações de fato. Assim,as alíquotas podem variar de acordo com o uso de imóvel, de forma que podem existir alíquotas diferentes para imóveis comerciais e residenciais. Também é possível a variação de alíquota de acordo com a localização do imóvel, o que permite, por exemplo, a criação de tabelas diferentes de alíquotas de IPTU para bairros de classe alta, média e baixa.

Nota-se que não é esta a intenção da Lei. Os artigos 15 e 16 deixam claro que o cumprimento da função social do imóvel cessará a punição. Assim, para que tenha efeito sancionador pelo descumprimento de política de desenvolvimento urbano, a progressividade do imposto sobre a propriedade urbana deve respeitar os ditames do art. 182, §4º da Constituição Federal, art. 5º e seguintes do Estatuto da Cidade.

A discussão trazida limita-se puramente ao inciso II do art. 13, porquanto a progressividade contida no inciso I encontra autorização constitucional no inciso I, §1º do art. 156 da CF/88.

Assim, para aplicação da alíquota progressiva no tempo em face do sujeito passivo proprietário de imóvel não edificado, o Município de Ariquemes deverá observar o procedimento contido no Estatuto da Cidade, sob pena de ser nulo o lançamento do IPTU com as alíquotas do inciso II.

CONSIDERAÇÕES FINAIS

A análise realizada no trabalho demonstrou que o Município de Ariquemes, ao editar a Lei nº. 2.119/2017, mais especificamente o inciso II do art. 13, fez constar hipótese inexistente de progressividade fiscal em razão de imóvel não edificado. A permissão constitucional cinge-se, tão somente, sobre o valor do imóvel ou sua destinação (residencial ou comercial) (CF/88, art. 156, §1º).

A tese foi desenvolvida por meio de comparação entre os artigos 7º do Estatuto da Cidade e 13 da Lei municipal nº. 2.119/2017. O exame conjunto dos dispositivos legais permitiu a conclusão de que o Município, ao suprimir o dever de notificar o particular, pretendeu a regulamentação da permissão contida no §1º do art. 156 da Constituição Federal.

Nada obstante, não há hipótese de progressividade fiscal da alíquota do imposto municipal por ser o imóvel não edificado. Assim, descumpridas as condições e os prazos previstos na forma do caput do art. 5º da Lei nº 10.257/2001, é que o ente tributante municipal estaria apto a proceder com a majoração da alíquota com o fim sancionador.

Deste modo, para que se alcance a justiça tributária por meio do princípio da capacidade contributiva, deve o poder legislativo municipal editar lei a fim de: i) regulamentar a progressividade extrafiscal ou no tempo, como forma de sancionar o particular descumpridor das normas de política de desenvolvimento urbano; ii) revogar a hipótese de progressividade no tempo da alíquota do IPTU de caráter meramente fiscal ou arrecadatório; iii) acrescentar hipótese de progressividade da alíquota em razão do uso do imóvel.

[1] ATALIBA. Geraldo. Hipótese de incidência tributária. 6ª ed. 18ª Tiragem. São Paulo: Malheiros, 2019. p. 113.

[2] TORRES, Ricardo Lobo. Curso de direito financeiro e tributário. 12. Ed. Rio de Janeiro: Renovar, 2005, p.397.

[1] SEGUNDO. Hugo de Brito Machado. Manual de Direito Tributário. 10. ed. rev., atual. e ampl. São Paulo: Atlas, 2018.

[1] TORRES, Ricardo Lobo. Curso de direito financeiro e tributário. 12. Ed. Rio de Janeiro: Renovar, 2005, p.397.