Resumo: Este trabalho tem o propósito de esclarecer acerca das verbas trabalhistas que integram ou não o salário de contribuição previdenciária. Será realizada uma introdução ao tema, a conceituação do salário de contribuição para cada segurado específico, bem como a especificação de cada verba e sua natureza para fins de incidência das contribuições sociais.
Palavras-Chave: Salário de Contribuição; Seguridade Social; Verbas Trabalhistas; Remuneração; Natureza Salarial.
INTRODUÇÃO
O presente trabalho visa esclarecer através de um estudo mais aguçado, quais as verbas que compõem a base de incidência tributária das contribuições para a seguridade social, ou seja, as verbas integrantes e as não integrantes do salário de contribuição para fins de contribuição previdenciária.
A fim de alcançar tal objetivo, é necessária uma análise sobre a natureza jurídica das verbas previstas na Lei n° 8.212/91 para incidência das contribuições sociais.
A Constituição Federal prevê contribuições sociais de natureza previdenciária, em seu art. 195, I, “a”, sobre algumas verbas trabalhistas. Desta forma, a seguridade social, além de ser financiada mediante recursos provenientes dos orçamentosdos entes políticos, é também financiada pelas contribuições sociais do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício.
Primeiramente cumpre salientar que salário de contribuição é o valor sobre o qual incide a contribuição previdenciária, tendo como fato gerador a prestação de serviço remunerado, “é um instituto exclusivo do Direito Previdenciário, regulado pelo artigo 28, da Lei 8.212/91, sendo utilizado para fixação do salário de benefícios e, por conseguinte, para o cálculo dos benefícios do RGPS” (AMADO, 2013, p. 293).
Posto isto, importante é ressaltar o que se entende por salário de contribuição paracada segurado específico, tendo como regra que o salário de contribuição será composto por parcelas remuneratórias, observados os limite mínimos e máximos, da seguinte forma:
1) Para segurados empregados e trabalhadores avulsos salário de contribuição é a remuneração auferida em uma ou mais empresas, ou seja, a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer título, destinados a retribuir o trabalho durante o mês, inclusive as gorjetas, utilidades habituais e ajuste salarial quer pelos serviços efetivamente prestados ou pelo tempo a disposição do empregador ou tomador de serviço nos termos da lei, do contrato, de convenção ou acordo coletivo ou de sentença normativa.
Tendo em vista o disposto no artigo 458 da CLT, compreendem-se no salário além do pagamento em dinheiro, as prestações “in natura” que a empresa fornecer habitualmente ao empregado por força de contrato ou de costume, sendo esta quantia considerada como salário de contribuição, devendo ser paga a respectiva contribuição previdenciária.
2) O salário de contribuição do empregado doméstico corresponde a remuneração descrita na sua Carteira de Trabalho e Previdência Social. Em caso de constar na anotação um valor inferior ao realmente pago ao segurado, entende-se que deve prevalecer a importância real efetivamente pago para fins da contribuição previdenciária.
3) Para o contribuinte individual corresponde a remuneração que aufere pela prestação de serviço a empresa ou pelo exercício de atividade por conta própria, durante o mês.
4) E para o segurado facultativo o salário de contribuição corresponde ao valor por ele declarado, observado o limite mínimo e máximo estabelecido em portaria.
Assim, como regra básica do salário de contribuição, quando a parcela paga pela empresa ao trabalhador for destinada a retribuir o seu trabalho, deve ser incluída no salário-de-contribuição, exceto as parcelas excluídas expressamente por força do art. 28, §9°, da Lei 8.212/91.
1.1 PARCELAS QUE INTEGRAM O SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO:
Segundo disposição do artigo 28, §5º, da lei 8.212, as parcelas que incidem para o salário contribuição, ou seja, as parcelas que compõe a remuneração do empregado com a finalidade de retribuição pelo serviço prestado são:
a) Salário maternidade: É considerado salário de contribuição por expressa previsão legal. É o único benefício sobre o qual incide contribuição previdenciária.
O STJ (Superior Tribunal de Justiça) tem entendido que sobre o salário maternidade não incidirá contribuição previdenciária, independente do título que lhe é conferido, pois o segurado está afastado do trabalho, não exercendo atividade remunerada, ou seja, não há efetiva prestação de serviço pelo empregado, razão pela qual não é possível caracterizar o benefício como contraprestação de serviço a ser remunerado, mas como compensação ou indenização.
b) Gratificação natalina (13ª salário): é sempre salário de contribuição conforme entendimento da Súmula 688 do STF, sendo pago no curso do contrato de trabalho ou na rescisão contratual, apenas não é considerado para o cálculo do benefício.
O 13º salário é visto separadamente do salário de remuneração, portanto, não é somado às outras parcelas de contribuição para fins de observar o teto máximo de contribuição, conforme entendimento pacificado do STJ:
TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. DÉCIMO-TERCEIRO SALÁRIO.CÁLCULO EM SEPARADO. POSSIBILIDADE.MATÉRIA DECIDIDA PELA 1ª SEÇÃO,NO RESP 1066682/SP, JULGADO EM 09/12/2009, SOB O REGIME DO ART.543-C DO CPC.1. A partir da edição da Lei n.º 8.620/93, é legítima a tributaçãoem separado da contribuição previdenciária sobre o valor bruto do13.º salário. Precedente: REsp 1066682/SP, Rel. Min. Luiz Fux,Primeira Turma, DJe 1º/2/2010, julgado pela sistemática do art.543-C do CPC e da res. n. 8/08 do STJ.2. Recurso especial interposto pelo Instituto Nacional do SeguroSocial - INSS provido. Recurso especial interposto por Luiz DonizetiZara prejudicado. (REsp 951134 / SP, de 05/04/2011) (grifo nosso).
c) Diárias de viagens: só tem incidência de contribuição previdenciária se o seu valor ultrapassar a 50% da remuneração, seguindo o regime do artigo 457, §2º, da CLT, porém a contribuição incide sobre o valor total da diária.
d) adicional de periculosidade e insalubridade:O adicional de insalubridade, conforme artigo 189 da CLT é devido em atividades ou operações que, por sua natureza, condições ou métodos de trabalho, exponham os empregados a agentes nocivos à saúde, acima dos limites de tolerância fixados em razão da natureza e da intensidade do agente e do tempo de exposição aos seus efeitos. O adicional de periculosidade é devido em atividades que tenham contato permanente com inflamáveis, explosivos, substâncias radioativas, energia elétrica ou contato constante com bomba de gasolina. O entendimento do STJ é que os adicionais supracitados integram o salário de contribuição mesmo quando pagos em rescisão contratual.
Nesse sentido, podemos destacar o entendimento jurisprudencial da Segunda Turma do STJ:
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. OMISSÃO. ALEGAÇÕES GENÉRICAS. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. BASE DE CÁLCULO. TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS, HORAS-EXTRAS E ADICIONAIS PERMANENTES.
1. Não se conhece de recurso especial por suposta violação do art. 535 do CPC se a parte não especifica o vício que inquina o aresto recorrido, limitando-se a alegações genéricas de omissão no julgado, sob pena de tornar-se insuficiente a tutela jurisdicional. 2. Integram o conceito de remuneração, sujeitando-se, portanto, à contribuição previdenciária o adicional de horas-extras, adicional noturno, salário-maternidade, adicionais de insalubridade e de periculosidade. Precedentes. 3. Agravo regimental não provido. (AgRg no AREsp 69958 / DF, de 12/06/2012). (grifo nosso).
Além das verbas acima descritas, vale destacar ainda, que outras verbas podem integrar o salário de contribuição. Dentre elas está a comissão do corretor de seguros, segundo entendimento da Súmula 458 do STJ “a contribuição previdenciária incide sobre a comissão paga ao corretor de seguros”, compondo assim o salário de contribuição.
Ainda, cumpre salientar que “a contribuição previdenciária incide sobre o abono incorporado ao salário”, segundo a Súmula 241 do STF, por se tratar de verba remuneratória, conforme dispõe o artigo 457, §1º, da CLT.riar se tratar de verba remuneratado ao salento da Sutegrantes e as que n
Desta forma, as parcelas que integram o salário de contribuição são a remuneração pelo trabalho, como os salários e abonos incorporados, o 13º salário, a comissão paga ao corretor de seguros, as diárias de viagem não excedentes de 50% da remuneração mensal do trabalhador, o salário maternidade e o adicional de periculosidade e insalubridade.
1.2 PARCELAS QUE NÃO INTEGRAM O SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO:
O Decreto 3.048/99 em seu artigo 214, §9º, trás um rol exemplificativo das verbas que não possuem natureza salarial. Podemos destacar algumas dessas verbas como os benefícios da previdência social; a ajuda de custo; as férias indenizadas, o abono e respectivo terço constitucional; aviso prévio indenizado; participação nos lucros e resultados, auxílio doença, entre outras.
Apesar das verbas descritas na lei, vale ressaltar que todas as verbas de caráter não salarial, ou seja, indenizatória ou encargo social, assim como as verbas percebidas de forma eventual, estão fora do âmbito de incidência da contribuição previdenciária, independente de expressa previsão legal, conforme já explanado anteriormente.
Por sua vez, o artigo. 28, §9º, da lei 8.212/91, dispõe sobre as parcelas consideradas taxativamente não integrantes do salário de contribuição, quais sejam:
a) Os benefícios da Previdência Social, com exceção do salário maternidade.
A Constituição Federal em seu artigo 195, inciso II, ressalta que não incide contribuição previdenciária sobre aposentadorias e pensões concedidas pelo RGPS (Regime Geral da Previdência Social).
Insta salientar, que o auxílio-acidente compõe o salário de contribuição apenas para fins de cálculo do salário de benefício de qualquer aposentadoria nos termos do artigo 31, da Lei 8.213/91, não compondo assim, o salário de contribuição para efeito de custeio da Previdência Social.
b) As Ajudas de custo e o Adicional mensal recebido pelo aeronauta nos termos da Lei n. 5.929/73.
c) Vale alimentação é considerada parcela “in natura” e se for pago nos termos de lei específica, tendo a empresa aderido ao Programa de Alimentação ao Trabalhador aprovado e gerido pelo Ministério do Trabalho e Emprego, não há incidência de contribuição previdenciária. No entanto, se o vale alimentação é pago em dinheiro integra o salário de contribuição, segundo o entendimento do STJ e da Receita Federal do Brasil. A TNU publicou a Súmula 67 com o entendimento de que “o auxílio-alimentação recebido em pecúnia por segurado filiado ao Regime Geral da Previdência Social integra o salário de contribuição e sujeita-se à incidência de contribuição previdenciária”.
d) As importâncias de natureza indenizatória, tais como o aviso prévio indenizado, férias e terço constitucional indenizados, licença-prêmio indenizada, incentivo à demissão e multa de 40% sobre o FGTS.
Podemos destacar algumas observações quanto às parcelas indenizatórias. Em relação ao aviso prévio, embora a legislação(Decreto 6.727/09) diga quede qualquer maneira tem incidência de contribuição, a jurisprudência entende que o aviso prévio indenizado não tem incidência de contribuição previdenciária:
TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. NÃO INCIDÊNCIA. AGRAVO NÃO PROVIDO. 1. Não incide contribuição previdenciária sobre os primeiros 15 dias do pagamento de auxílio-doença e sobre o aviso prévio, ainda que indenizado, por configurarem verbas indenizatórias. Precedentes do STJ. 2. Agravo regimental não provido. (AgRg no AREsp 231361 / CE, de 11/12/2012).
No que tange às férias, segundo a lei, se forem fruídas no curso do contrato de trabalho, sobre o seu valor incluindo o terço constitucional incide contribuição previdenciária. Se as férias forem indenizadas não há incidência de contribuição previdenciária, tendo em vista que não se trata de verba remuneratória. Segundo posicionamento do STF e STJ, as férias e o terço constitucional de férias gozadas não tem incidência de contribuição previdenciária, haja vista não serem incorporadas na aposentadoria do trabalhar, sendo impossível a sua cobrança.
e) As importâncias referentes a indenização por tempo de serviço, anterior a 05 de outubro de 1988, do empregado não optante pelo Fundo de Garantia do Tempo de Serviço – FGTS; referentes aos ganhos eventuais e os abonos expressamente desvinculados do salário; entre outras.
f) Vale transporte seja qual for a forma de pagamento, não há incidência de contribuição. O STJ entende que o pagamento em dinheiro do vale transporte não afeta o seu caráter não salarial.
TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. GRATIFICAÇÃO NATALINA. CÁLCULO EM SEPARADO. LEGALIDADE. MATÉRIA PACIFICADA EM RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA (Resp 1.066.682/SP). VALE-TRANSPORTE. VALOR PAGO EM PECÚNIA. NÃO INCIDÊNCIA. PRECEDENTES DO STJ E DO STF. AGRAVO REGIMENTAL PARCIALMENTE PROVIDO. 1. A Primeira Seção, em recurso especial representativo de controvérsia, processado e julgado sob o regime do art. 543-C do CPC, proclamou o entendimento no sentido de ser legítimo o cálculo, em separado, da contribuição previdenciária sobre o 13º salário, a partir do início da vigência da Lei 8.620/93 (REsp 1.066.682/SP, Rel. Min. LUIZ FUX, Primeira Seção, DJe 1º/2/10) 2. O Superior Tribunal de Justiça reviu seu entendimento para, alinhando-se ao adotado pelo Supremo Tribunal Federal, firmar compreensão segundo a qual não incide contribuição previdenciária sobre o vale-transporte devido ao trabalhador, ainda que pago em pecúnia, tendo em vista sua natureza indenizatória. 3. Agravo regimental parcialmente provido. (AgRg no REsp 898932 / PR, de 09/08/201). (grifo nosso).
Ainda nesse entendimento, podemos destacar também o Enunciado AGU nº 60, de 08 de dezembro de 2011:
“Não há incidência de contribuição previdenciária sobre o vale transporte pago em pecúnia, considerando o caráter indenizatório da verba.”
g) A ajuda de custo, em parcela única, recebida exclusivamente em decorrência de mudança de local de trabalho do empregado, na forma do art. 470 da CLT.
h) As diárias de viagem, desde que não excedam a 50% (cinquenta por cento) da remuneração mensal.
i) A importância recebida a título de bolsa de complementação educacional de estagiário, quando paga nos termos da Lei n. 6.494, de 07 de dezembro de 1977.
j) PLR (Participação nos Lucros da Empresa) desde que pago de acordo com lei específica (periodicidade não inferior a um semestre civil ou mais de duas vezes no mesmo ano civil) não é salário de contribuição. No entanto, “se os ditames da Lei 10.101/2000 forem desrespeitados, a quantia paga a título de participação nos lucros da empresa comporá o salário de contribuição”. (AMADO, 2013, p. 308).
k) O abono do Programa de Integração Social – PIS e do Programa de Assistência ao Servidor Público – PASEP.
l) Os valores correspondentes a transporte, alimentação e habitação fornecidos pela empresa ao empregado contratado para trabalhar em localidade distante da sua residência, em canteiro de obras ou local que, por força da atividade, exija deslocamento e estada, observadas as normas de proteção estabelecidas pelo Ministério do Trabalho.
Nesse caso, entende-se ser necessária a concessão da alimentação “in natura”, pois neste caso as parcelas “in natura” são concedidas PARA a execução do trabalho, sendo assim, o fornecimento em qualquer outra modalidade faz com que o benefício integre o salário de contribuição previdenciária.
m) Complementação de auxílio-doença quando é estendida a todos os empregados da empresa e dirigentes, não é salário de contribuição, pois conforme artigo 63, parágrafo único, da Lei 8.213/91 a empresa que garantir ao segurado licença remunerada ficará obrigada a pagar-lhe durante o período de auxílio-doença a eventual diferença entre o valor deste a importância garantida pela licença. Quando a complementação não é estendida a todos os empregados, há incidência de contribuição previdenciária.
Quanto ao auxílio doença, o STJ pacificou o entendimento de que não incide contribuição previdenciária sobre a verba paga pelo empregador ao empregado durante os primeiros quinze dias de afastamento por motivo de doença, pois não constitui salário.
Nesse sentido, podemos destacar:
TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. REMUNERAÇÃO PAGA PELO EMPREGADOR NOS PRIMEIROS QUINZE DIAS DO AUXÍLIO-DOENÇA. NÃO-INCIDÊNCIA. PRECEDENTES. TRIBUTOS DE MESMA ESPÉCIES. COMPENSAÇÃO. CORREÇÃO MONETÁRIA. JUROS. 1. É dominante no STJ o entendimento segundo o qual não é devida a contribuição previdenciária sobre a remuneração paga pelo empregador ao empregado, durante os primeiros dias do auxílio-doença, à consideração de que tal verba, por não consubstanciar contraprestação a trabalho, não tem natureza salarial. Precedentes RESP 720.817/SC, 2ª T., Min. Franciulli Netto, DJ de 05.09.2005, RESP 550.473/RS, 1ª T., Min. Teori Albino Zavascki, DJ de 26.09.2005. (REsp 786250 / RS ; RECURSO ESPECIAL 2005/0165089-4. MIN. TEORI ALBINO ZAVASCKI. DJ 06.03.2006).
TRIBUTÁRIO E PREVIDENCIÁRIO. AUXÍLIO-DOENÇA. PRIMEIROS 15 DIAS.CONTRIBUIÇÃO. NÃO INCIDÊNCIA.1. Não incide Contribuição Previdenciária sobre a verba paga pelo empregador ao empregado durante os primeiros quinze dias de afastamento por motivo de doença, porquanto não constitui salário,em razão da inexistência da prestação de serviço no período.2. Agravo Regimental não provido.(AgRg no AREsp 88704 / BA; Agravo Regimental no Agravo em Recurso Especial2011/0283047-9; Ministro HERMAN BENJAMIN, DJ. 19/04/2012). (grifo nosso).
n) As parcelas destinadas a assistência ao trabalhador da agroindústria canavieira, de que trata o art. 36 da Lei n. 4.870, de 1º de dezembro de 1965.
o) O valor das contribuições efetivamente pago pela pessoa jurídica relativo a programa de previdência complementar, aberto ou fechado, desde que disponível a totalidade de seus empregados e dirigentes, observados, no que couber, os arts. 9º e 468 da CLT.
p) O valor relativo à assistência prestada por serviço médico ou odontológico, próprio da empresa ou por ela conveniado, inclusive o reembolso de despesas com medicamentos, óculos, aparelhos ortopédicos, despesas médico-hospitalares e outras similares, desde que a cobertura abranja a totalidade dos empregados e dirigentes da empresa.
q) O valor correspondente a vestuários, equipamentos e outros acessórios fornecidos ao empregado e utilizados no local do trabalho para prestação dos respectivos serviços.
r) O ressarcimento dedespesas pelo uso de veículo do empregado e Auxílio creche se for devidamente pago em conformidade com a legislação trabalhista, conforme Súmula 310 do STJ “o auxílio creche não integra o salário de contribuição”. Nesse sentido também podemos destacar:
PREVIDENCIÁRIO - CONTRIBUIÇÃO - DECADÊNCIA - AUXÍLIO-CRECHE, AUXÍLIO-QUILOMETRAGEM E GRATIFICAÇÃO SEMESTRAL: NATUREZA JURÍDICA.
1. A jurisprudência do STJ já se posicionou no sentido de entender que nas exações de natureza tributária, como sói acontecer com as contribuições previdenciárias, lançadas por homologação, o prazo decadencial segue a regra do artigo 173, I do CTN, ou seja, o prazo decadencial de cinco anos tem início no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.
2. A contribuição previdenciária incide sobre base de cálculo de nítido caráter salarial, de sorte que não a integra as parcelas de natureza indenizatória.
3. O auxílio-creche, conforme precedente da Primeira Seção (EREsp 394.530-PR), não integra a base de cálculo da contribuição previdenciária.
4. O auxílio-quilometragem, quando pago ao empregado como indenização pelo uso de seu veículo particular no serviço da empresa, mediante prestação de contas, é de caráter indenizatório, não servindo de base para a cobrança de contribuição previdenciária.
5. A gratificação-semestral equivale a participação nos lucros da empresa, cuja natureza jurídica é desvinculada do salário, por força de previsão constitucional (artigo 7º, XI), estando previsto na Lei das Sociedades Anônimas o pagamento da parcela, o que descarta a incidência da contribuição para a Previdência Social.
6. Recurso especial improvido. (REsp 420390 / PR, de 17/08/2004). (grifo nosso).
s) O valor relativo a plano educacional, ou bolsa de estudo, que vise à educação básica de empregados e seus dependentes, desde que vinculada à atividades desenvolvidas pela empresa, à educação profissional e tecnológica de empregados, nos termos da Lei n. 9.394, de 20 de dezembro de 1996, desde que não seja utilizado em substituição de parcela salarial e o valor mensal do plano educacional ou bolsa de estudo, considerado individualmente, não ultrapasse 5% (cinco por cento) da remuneração do segurado q que se destina ou o valor correspondente a uma vez e meia o valor do limite mínimo mensal do salário de contribuição, o que for maior.
t) Importância recebida a título de bolsa de aprendizagem garantida ao adolescente até 14 (quatorze) anos de idade, de acordo com o disposto no art. 64 da Lei n. 8.069, de 13 de julho de 1990. Tal disposição está em desacordo com o artigo 7º, XXXIII da CF/88 com redação determinada pela EC n. 20 de 1998, pois atualmente o menor aprendiz deve ter idade mínima de 14 anos.
u) Os valores recebidos em decorrência da cessão de direitos autorais.
v) O valor da multa prevista no §8º do art. 477 da CLT, gerada em decorrência da não observância do prazo legal para o pagamento das verbas rescisórias.