Resumo: O presente artigo tem como objeto a norma esculpida no novo Código Tributário do Município de Teresina que concede isenção, no pagamento do IPTU, ao servidor público municipal efetivo, da Administração Direta ou Indireta, e de servidor efetivo da Câmara municipal de Teresina. O objetivo é analisar se esse dispositivo assegura a isonomia tributária no pagamento do referido imposto por parte dos contribuintes sem criar tratamento diferenciado não permitido pela Constituição Federal. Para este fim, foram analisadas as regras referentes à isenção, à isonomia tributária e ao Imposto Predial Territorial Urbano de competência dos municípios, bem como o conteúdo do referido dispositivo legal. Diante dos dados obtidos, verificou-se que a norma municipal fere o princípio da Isonomia ao eleger que apenas os imóveis de determinado valor e pertencentes a servidores públicos municipais ficariam isentos do pagamento de IPTU, não havendo razão justificável compatível com a ordem constitucional para beneficiar tais servidores em detrimento dos demais munícipios. Essa constatação é preocupante, pois ao conceder um privilégio em razão unicamente da ocupação profissional ou função, cria-se uma norma claramente inconstitucional, que quebra a coesão do ordenamento jurídico vigente e promove desigualdades ilegítimas dentro da sociedade.
Palavras-Chaves: Inconstitucionalidade. Isenção. Isonomia. Tributos. Servidor Público
Sumário: 1. Introdução. 2. Isenção tributária. 3. Isonomia tributária. 4. Síntese do IPTU segundo o Código Tributário do Município de Teresina. 5. Da inconstitucionalidade do art. 49, I, da LC 4.974/2016. 6 Considerações finais. Referências
1. INTRODUÇÃO
Não se imiscuindo na celeuma doutrinária sobre a natureza jurídica da isenção, tem-se que esta versa sobre dispensa legal de pagamento, consoante orientação do Supremo Tribunal Federal (STF). Sendo assim, neste trabalho busca-se confrontar a isenção instituída no art. 49, I, da Lei Complementar nº. 4.974/2016 (novo Código Tributário do Município de Teresina - CTMT) com a Constituição da República Federativa do Brasil de 1988 (CRFB/88), em especial o art. 150, II.
Segundo a aludida norma constitucional, é vedado aos entes tributantes impor tratamento díspar aos contribuintes que se encontrem em situação equivalente, bem como não serão admitidas distinções em razão da ocupação profissional ou função exercida. Essa norma vai ao encontro do princípio da Isonomia que informa que todos devem ser tratados igualmente na medida de suas igualdades e desigualmente na medida de suas diferenças.
É relevante ressaltar que o princípio da isonomia não impede que se possa adotar discriminação, desde que a norma traga um critério de diferenciação razoável, como o que beneficia contribuintes em situações menos favorecidas. Além disso, a lei deve tratar igualmente os fatos econômicos que manifestam a mesma capacidade contributiva e, ao contrário, de modo diferente os que exprimem capacidade contributiva diversa.
A Constituição atribui aos municípios a competência para instituir e arrecadar o Imposto Predial Territorial Urbano (IPTU), sendo o fato gerador deste imposto a propriedade, o domínio útil ou a posse de bem imóvel por natureza ou acessão física, localizado na zona urbana do Município, com a base de cálculo estimada conforme o valor venal do imóvel.
O que gera uma controvérsia é o tratamento diferenciado concedido pelo Novo Código Tributário do Município de Teresina, através do art. 49, I, da Lc. 4.974/2016 aos servidores municipais. Este dispositivo celebra que fica isento do pagamento de IPTU o imóvel residencial cadastrado com valor venal inferior ou igual a R$ 93.355,50 de propriedade de servidor público municipal efetivo, da Administração Direta ou Indireta, e de servidor efetivo da Câmara Municipal de Teresina, quando nele residir, e desde que não possua outro imóvel no Município.
Pretende-se com esse artigo levantar uma discussão acerca da seguinte questão: sendo a igualdade a base fundamental do princípio republicano e da democracia, como justificar uma isenção que não está em consonância com a Constituição Federal e promove desigualdades ilegítimas dentro da sociedade?
Tem esse tema em discussão relevância pelo fato de que essa norma, além de inconstitucional, abre mão de receitas, em detrimento da coletividade.
2. ISENÇÃO TRIBUTÁRIA
A isenção possui natureza jurídica controvertida na doutrina pátria.
De um lado há os clássicos que sustentam que a isenção consubstancia-se em dispensa legal de pagamento de tributo, pressupondo a efetiva ocorrência do fato gerador e o surgimento da obrigação tributária. Em contraposição, há os mais modernos que entendem que a isenção retira parcela da hipótese de incidência da tributação.
Para o Supremo Tribunal Federal (STF) a isenção é dispensa legal de pagamento de tributo, conforme definido na ADI nº 286, relatoria Min. Maurício Correia.
Conforme o art. 150, § 6º, da Constituição da República Federativa do Brasil de 1988 (CRFB/88), a concessão de isenção será feita por lei especifica. Nesse sentido é também o art. 176 do Código Tributário Nacional (CTN).
De acordo com parágrafo único do art. 176, a isenção pode limitar-se a determinada região do território do ente tributante, em função das peculiaridades do local.
Emana do art. 177 do CTN que as isenções não são extensíveis às taxas e contribuições de melhoria, tampouco aos tributos constituídos após a sua concessão.
As isenções podem ser onerosas, caso em que se não forem concedidas por prazo certo e sob determinadas condições podem ser modificadas ou revogadas a qualquer momento – art. 178 do CTN. Nesse toar o STF editou a sumula nº 544: “Isenções tributárias concedidas, sob condição onerosa, não podem ser livremente suprimidas”.
As isenções ainda podem ser concedidas em caráter geral e individual. No esteio de Ricardo Alexandre (2016, pag. 450):
Haverá isenção concedida em caráter geral quando o benefício atingir a generalidade dos sujeitos passivos, sem necessidade da comprovação por parte destes de alguma característica pessoal especial. Como exemplo, tem-se a isenção do imposto de renda incidente sobre os rendimentos da caderneta de poupança. Haverá isenção em caráter individual quando a lei restringir a abrangência do benefício às pessoas que preencham determinados requisitos, de forma que o gozo dependerá de requerimento formulado à Administração Tributária no qual se comprove o cumprimento dos pressupostos legais (STJ – REsp196.473).
3. ISONOMIA TRIBUTÁRIA
O principio da igualdade é genericamente previsto na CRFB/88 no art. 5º caput:
Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes:
Segundo tal mandamento, todos devem ser tratados igualmente na medida de suas igualdades e desigualmente na medida de suas diferenças.
A igualdade pode ser formal, quando o tratamento díspar acima referir-se à ordem jurídica, e material, quando dizer respeito à oportunidade de acesso aos bens da vida. Segundo Dirley da Cunha Júnior (2012, pág. 698), igualdade formal abrange:
Igualdade na lei – que significa que nas normas jurídicas não pode haver distinções que não sejam autorizadas pela Constituição.
(...)
Igualdade perante a lei – segundo a qual se deve aplicar igualmente a lei, mesmo que crie desigualdade.
Pelo exposto é inegável que a igualdade é uma base fundamental do principio republicano e da democracia, dela decorrendo vários outros princípios, inclusive da isonomia tributária.
Na seara tributária a CF prevê que aos contribuintes em situação equivalente não poderá ser dado tratamento diferenciado, nem serão admitidas distinções em razão da ocupação profissional ou função exercida.
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
II - instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos;
Neste artigo da magna carta se vislumbra a isonomia tributária, vendando aos entes tributantes tratamento díspar na ordem jurídica tributaria. Nesse diapasão preceitua Ricardo Alexandre com exemplo (2016, pag. 112):
Assim, a pessoa física que possui salário de quinhentos reais mensais está isenta do imposto sobre a renda; enquanto aquela cujos rendimentos são de cinco mil reais mensais se sujeita a uma alíquota de 27,5% do mesmo imposto. Mesmo que os rendimentos sejam idênticos, o tratamento deve ser diferenciado se, por exemplo, há uma diferença relevante quanto a número de filhos, despesas com saúde, educação, previdência, entre outras.
(...)
Tratou da isonomia no seu sentido horizontal, pois exigiu que se dispensasse tratamento igual aos que estão em situação equivalente, mas deixou implícita a necessidade de tratamento desigual aos que se encontram em situações relevantemente distintas (sentido vertical).
Outro aspecto que é imperioso relacionar é a íntima relação do princípio da Isonomia com a capacidade contributiva. Na verdade, o que se tem é que a capacidade contributiva é subprincípio de algo mais genérico e aplicado a todo direito – o princípio da isonomia ou igualdade.
A lei ao ser editada e aplicada tem que levar em conta as igualdades e diferenças das situações fáticas individuais. No caso dos impostos, estes objetivos são alcançados por intermédio da capacidade contributiva das pessoas. A lei deve tratar igualmente os fatos econômicos que manifestam a mesma capacidade contributiva e, ao contrário, de modo diferente os que exprimem capacidade contributiva diversa.
Um exemplo de norma que viola a isonomia tributária, que foi reconhecida inconstitucional pelo STF (ADI nº 1.655), tratava de isenção de IPVA concedida por lei estadual a proprietários de veículos automotores destinados à exploração de serviço de transporte escolar, desde que vinculados à determinada cooperativa. A corte entendeu que não é possível admitir que dentro do universo de proprietários apenas os filiados à determinada cooperativa pudessem ser agraciados com a isenção.
Em outro caso, a emenda constitucional nº 41/2003 trouxe a possibilidade de cobrança de contribuição previdenciária para servidores inativos e pensionistas, considerada constitucional pelo STF. Ocorre que iria incidir contribuição, para servidores da União, apenas sobre o que excedesse a sessenta por cento do limite máximo de benefícios do regime geral de previdência; no caso dos servidores dos Estados e Município, a regra previa que a incidência iria ocorrer sobre o que ultrapassasse cinquenta por cento do mesmo limite.
Patente a violação do princípio da isonomia, o STF pôs fim ao tratamento discriminatório no julgamento da ADI 3.105:
Servidor público. Vencimentos. Proventos de aposentadoria e pensões. Sujeição à incidência de contribuição previdenciária. Bases de cálculo diferenciadas. Arbitrariedade. Tratamento discriminatório entre servidores e pensionistas da União, de um lado, e servidores e pensionistas dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, de outro. Ofensa ao princípio constitucional da isonomia tributária, que é particularização do princípio fundamental da igualdade” (STF, Tribunal Pleno, ADI 3.105/DF, Rel. Min. Ellen Gracie, j. 18.08.2004, DJ 18.02.2005)
Como registro histórico, carece de trazer à baila que antigamente havia isenção de imposto de renda para determinadas categorias profissionais, como os magistrados. Felizmente essa benesse foi explicitamente repudiada pela CRFB/88, parte final do art. 150, II.
No entanto é necessário ressalvar que o princípio da isonomia não impede que se possa adotar discriminação. É que se a norma trouxer um critério de diferenciação razoável, como a que beneficia contribuintes em situações menos favorecidas, haverá constitucionalidade. Atenta à situação a CF fez a ressalva:
Art. 151. É vedado à União:
I - instituir tributo que não seja uniforme em todo o território nacional ou que implique distinção ou preferência em relação a Estado, ao Distrito Federal ou a Município, em detrimento de outro, admitida a concessão de incentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento sócio-econômico entre as diferentes regiões do País;
4. SÍNTESE DO IPTU SEGUNDO O CÓDIGO TRIBUTÁRIO DO MUNICÍPIO DE TERESINA
A regra matriz de incidência do Imposto sobre propriedade predial e territorial urbana – IPTU foi estabelecida no art. 156, I da CRFB/88:
Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:
I - propriedade predial e territorial urbana;
Seguindo a previsão constitucional, o CTN estabeleceu o aspecto material do IPTU:
Art. 32. O imposto, de competência dos Municípios, sobre a propriedade predial e territorial urbana tem como fato gerador a propriedade, o domínio útil ou a posse de bem imóvel por natureza ou por acessão física, como definido na lei civil, localizado na zona urbana do Município.
Ainda tratando do aspecto material é a estipulação do CTMT:
Art. 9º Constitui fato gerador do IPTU, a propriedade, o domínio útil ou a posse de todo e qualquer imóvel, por natureza, acessão física, tal como definido na lei civil, localizado na zona urbana do município de Teresina, na forma e condições estabelecidas nesta lei complementar.
Assim sendo, restou assentado na legislação que o fato gerador é o exercício da propriedade, domínio útil ou posse sobre bem imóvel localizado na zona urbana do município.
Buscando o conceito de propriedade no direito civil, tem-se que proprietário é aquele que tem a faculdade de usar, gozar, dispor e reaver a coisa. Dessa forma o exercício desses direitos caracteriza a propriedade.
Mas não apenas a propriedade, tal como mencionado na literalidade da CF, gera obrigação tributaria relativa ao IPTU, o STF entende que a interpretação deve englobar o domínio útil e a posse com animus definitivo.
Destarte, a hipótese de incidência do IPTU é a disponibilidade econômica do domínio útil, posse ou propriedade, o que afasta da incidência a situação do locatário, mero detentor, de todos aqueles que exercem precariamente a posse.
Segundo o CTMT, o aspecto temporal do IPTU é o dia 1º de janeiro do ano a que corresponda o lançamento (art. 10).
Ou seja, momento em que se considera ocorrido o fato imponível, eleito pela municipalidade, é o primeiro dia do ano.
O critério espacial do IPTU é o município de Teresina. Este município, em especial sua zona urbana, é a circunscrição territorial onde deve estar localizada a propriedade imobiliária.
Visando esclarecer o que se entende por zuna urbana, o legislador municipal estipulou que seria aquela definida em lei, observando a presença de pelo menos dois melhoramentos indicados nos incisos I a V do art. 11 do CTMT.
Seguindo o mandamento do art. 32 do CTN a lei complementar municipal 4.974/2016 fixou que são também áreas urbanas: as urbanizáveis e as de expansão urbana constantes de loteamentos aprovados pelos órgãos competentes, destinados à habitação, inclusive à residencial de recreio, à indústria, ao comércio ou à prestação de serviços, mesmo que localizados fora da zona definidas no caput do art. 11.
O sujeito ativo do IPTU é o Município de Teresina, por sua vez a lei complementar erigiu como contribuinte o proprietário do imóvel, o titular do domínio útil ou o possuidor a qualquer titulo. A lei também não olvidou de tecer o responsável; segundo a norma do parágrafo único do art. 14 do CTMT, respondem solidariamente pelo pagamento do imposto o titular do domínio pleno, o titular de direito de usufruto, uso ou habitação, o possuidor titular de direito real sobre bem imóvel alheio, ainda que pertencente a qualquer pessoa física ou jurídica de direito público ou privado, isenta do imposto ou a ele imune.
A base de cálculo do IPTU é o valor venal do imóvel, obtido através da planta de valores genéricos, utilizando-se a metodologia de calculo definida no CTMT (art. 15).