Resumo: A certidão negativa é instrumento indispensável para o exercício da atividade empresarial, pois sem ela participar de licitações ou obter empréstimos em instituições oficiais, por exemplo, está completamente vedado. O objetivo desse estudo versa analisar o direito do contribuinte à certidão positiva com efeito de negativa mesmo quando apresentado recurso voluntário intempestivo.
Palavras-chave: Certidão – Recurso – Intempestividade – Admissibilidade.
Sumário: Introdução: a colocação do problema. 1. Os fundamentos constitucionais e infraconstitucionais para emissão de certidão sobre a situação fiscal do contribuinte. 2. As certidões que retratam a situação do sujeito passivo perante a administração tributária. 2.1. A certidão negativa de tributos. 2.2. A certidão positiva de tributos. 2.3. A certidão positiva com efeitos de negativa. 3. A defesa administrativa e o direito à certidão. 4. Conclusões.
Introdução: a colocação do problema.
A Constituição Federal elegeu como um dos princípios fundamentais da República Federativa do Brasil a construção de uma sociedade livre, justa e solidária[1]. Entretanto, para a edificação desta sociedade é necessário que todos contribuam para o Estado pagando seus tributos.
Como cediço, o Estado necessita de recursos para atender as mais variadas necessidades públicas e a fonte principal de receita é a proveniente do pagamento das obrigações tributárias, vale dizer, é por meio da receita tributária que o Estado oferece saúde, educação, segurança, transporte e etc. para toda a sociedade.
Tanto as pessoas físicas como as pessoas jurídicas estão obrigadas a contribuir para o Estado com parcela dos seus haveres e necessitam, diante de várias situações postas na lei, comprovar que se encontram regulares com suas obrigações tributárias e o meio comum é exatamente através da apresentação de certidão negativas de tributos.
Destarte, para importar, obter empréstimos em instituição financeira oficial[2], participar de certames licitatórios[3], contratar com o Poder Público[4], alienar ou onerar bens imóveis[5], obter concessão de incentivo fiscal[6] e várias outras situações previstas em diversos dispositivos legais[7], é imperiosa a exibição de documento oficial que ateste o cumprimento das obrigações fiscais.
E são a Certidão Negativa de Tributos e a Certidão Positiva de Tributos com efeitos de negativa que vão comprovar o cumprimento das obrigações tributárias e autorizar a prática daqueles atos retro ditos.
A Certidão Positiva de Tributos com efeitos de negativa somente pode ser emitida diante das situações narradas no art. 206 do Código Tributário Nacional, dentre as quais que o crédito tributário esteja com a sua exigibilidade suspensa em razão de impugnação ou recurso administrativo em tramitação.
A questão em que nos ocuparemos no presente artigo é em saber se o contribuinte que formulou recurso administrativo fiscal intempestivo ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais do Ministério da Fazenda pode ter direito a emissão da indigitada Certidão Positiva de Tributos com efeitos de negativa.
1. Os fundamentos constitucionais e infraconstitucionais para emissão de certidão sobre a situação fiscal do contribuinte.
A Constituição Federal relacionou como direito individual de todo brasileiro a obtenção de certidões. É o que expressa o art. 5°, inciso XXXIV, alínea 'b':
“Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes:
(...);
XXXIV - são a todos assegurados, independentemente do pagamento de taxas:
(...);
b) a obtenção de certidões em repartições públicas, para defesa de direitos e esclarecimento de situações de interesse pessoal”.
Portanto, a obtenção de certidões traduz-se em direito inconteste de todo cidadão; é um direito constitucional de todos os brasileiros e estrangeiros residentes no País.
Na esteira da Constituição Federal, o legislador infraconstitucional tributário estabeleceu as linhas mestras sobre a emissão de certidões no âmbito fiscal. Assim, o Código Tributário Nacional fixou as linhas gerais sobre esse documento fiscal no artigo 205, cuja dicção normativa é a seguinte:
“Art. 205. A lei poderá exigir que a prova da quitação de determinado tributo, quando exigível, seja feita por certidão negativa, expedida à vista de requerimento do interessado, que contenha todas as informações necessárias à identificação de sua pessoa, domicílio fiscal e ramo de negócio ou atividade e indique o período a que se refere o pedido.
Parágrafo único. A certidão negativa será sempre expedida nos termos em que tenha sido requerida e será fornecida dentro de 10 (dez) dias da data da entrada do requerimento na repartição”.
O dispositivo transcrito aponta que a lei poderá exigir, em determinadas situações, que o interessado prove o cumprimento das suas obrigações tributárias e que esta prova poderá ser feita por meio de certidão negativa, ou seja, a lei pode estabelecer outros meios, além da certidão, para atestar que o interessado encontra-se em dia com as suas obrigações tributárias[8]; muito embora o indigitado documento administrativo seja, usualmente, o meio utilizado para comprovar a regularidade fiscal.
Portanto, certidão é o documento administrativo pelo qual a Administração Pública retrata ao interessado determinada situação, extraída dos seus arquivos[9]. E certidão negativa de tributos é o documento administrativo fiscal, emitido pelas Administrações Tributárias com base nos seus registros tributários, que revela não possuir o interessado nenhuma pendência tributária, ou em outras palavras, que o interessado está regular com as suas obrigações tributárias.
Destarte, o interessado solicita junto às repartições fazendárias a expedição da Certidão Negativa de Tributos que lhe permitirá realizar as suas operações comerciais e demais atos que dependam da exibição do referido documento. Cumpre dizer que o direito de obter informações junto à Administração Pública sobre sua situação fiscal é também um direito assegurado no Texto Constitucional[10].
Entretanto, mesmo aquele sujeito que não pagou seus tributos pode realizar as suas atividades normalmente, desde que possua uma Certidão Positiva com efeitos de negativa, consoante autoriza o art. 206 do CTN:
“Art. 206. Tem os mesmos efeitos previstos no artigo anterior a certidão de que conste a existência de créditos não vencidos, em curso de cobrança executiva em que tenha sido efetivada a penhora, ou cuja exigibilidade esteja suspensa”.
Portanto, o CTN equipara à certidão negativa, no que diz respeito aos efeitos liberatórios, a certidão que informa a existência de créditos tributários não pagos pelo sujeito passivo porque: a) não irrompeu o prazo de vencimento; b) garantidos no processo de execução fiscal; ou c) estão com a exigibilidade suspensa em razão de uma ou mais hipóteses narradas no art. 151.
2. As certidões que retratam a situação do sujeito passivo perante a administração tributária.
A certidão é um ato administrativo meramente enunciativo[11] que simplesmente retrata a situação do interessado perante a Administração Pública.
Em se tratando de certidão voltada a informar a situação fiscal do sujeito passivo constante no sistema de tributos da Administração Pública, ela revelará a existência ou não de créditos tributários listados no cadastro fiscal individual.
Como os registros públicos apontam a existência ou não de créditos tributários, obviamente que tais informações permitem a emissão de dois tipos de certidão: a certidão negativa, no caso de inexistência de créditos tributários vinculados ao cadastro fiscal do sujeito passivo, ou a certidão positiva, na hipótese da existência de créditos tributários. Entretanto, por força do que dispõe o art. 206 do Código Tributário Nacional, uma terceira certidão pode ser emitida: a certidão positiva com efeitos de negativa, no caso de existirem créditos tributários não vencidos ou vencidos, mas garantidos por intermédio de penhora ou com a exigibilidade suspensa.
Ao requerer informações sobre a sua situação fiscal, o sujeito passivo poderá receber uma das três certidões, das quais a primeira e a terceira tem os mesmos efeitos liberatórios para o exercício de diversas situações: a) negativa; b) positiva; e c) positiva com efeitos de negativa.
2.1. A certidão negativa de tributos.
A análise dos dados constantes nos registros informativos tributários da União, Estados e Municípios vai revelar a existência ou não de créditos tributários opostos ao interessado. Por conseqüência, a autoridade vai emitir uma certidão que retrate a situação extraída dos respectivos registros, ou seja, emitirá uma certidão negativa, no caso de não constar nenhum débito contra o interessado, ou emitirá uma certidão positiva, na hipótese de sua pesquisa apontar a presença de débito registrado no cadastro do interessado.
No caso do contribuinte não possuir nenhuma restrição e as informações cadastrais revelarem a inexistência de débito tributário, ele poderá receber uma certidão que retrate essa situação, ou seja, uma certidão negativa de tributos.
Emitida a certidão negativa de tributos, o interessado estará apto a realizar aquelas condutas para as quais a lei exige a comprovação da quitação das obrigações tributárias.
2.2. A certidão positiva de tributos.
Por outro lado, se as informações cadastrais revelarem que o interessado não vem cumprindo regularmente com suas obrigações tributárias e possui débito para com a Fazenda Pública, ele obviamente somente fará jus da certidão que retrate o seu quadro de inadimplência fiscal.
Assim, é a certidão positiva tributária que o interessado receberá da autoridade fiscal.
Nessa condição, ele estará impedido de participar de certames licitatórios e de outras atividades que somente podem ser praticadas por aqueles que estejam regulares com a Fazenda Pública.
2.3. A certidão positiva com efeitos de negativa.
Entretanto, mesmo sendo revelada a existência de créditos contra ele, o interessado pode ter o direito a receber uma certidão que, embora positiva, possui os mesmos efeitos liberatórios da negativa. Para isso, é necessário que pelo menos uma das seguintes hipóteses esteja presente: a) créditos não vencidos; b) créditos tributários executados judicialmente, mas garantidos por intermédio de penhora; ou c) créditos vencidos, porém com a sua exigibilidade suspensa.
Na primeira hipótese, o contribuinte tem o direito de receber a certidão positiva com efeitos de negativa se o crédito ainda não tiver vencido[12].
Imaginemos a seguinte situação: o contribuinte realizou uma importação de mercadorias e com a respectiva nacionalização foi notificado pela Fazenda Estadual a pagar o ICMS[13] no prazo de 30 (trinta) dias. O crédito foi devidamente constituído, porém ainda não venceu o prazo para o pagamento. Se o referido contribuinte necessitar de obtenção de certidão sobre sua situação fiscal, o fato narrado impedirá a obtenção de certidão negativa, porém não será obstáculo para a emissão de certidão positiva com efeito de negativa porque o crédito tributário ainda não se encontra vencido.
Na segunda hipótese, o crédito tributário formalizado contra o contribuinte, impugnado ou não, já se encontra sendo executado, mas devidamente garantido através de penhora.
Nesse caso o legislador entendeu que não havia qualquer risco para o direito de crédito da Fazenda Pública, posto que devidamente garantido, e não seria justo que o contribuinte não tivesse acesso à certidão que viabilizasse a realização de seus negócios.
Na derradeira hipótese, o crédito tributário embora vencido tem a sua exigibilidade suspensa em razão da presença de um ou mais dos elementos listados no artigo 151 do Código Tributário Nacional.
Essa é a dicção do artigo 151:
“Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário:
I - moratória;
II - o depósito do seu montante integral;
III - as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo;
IV - a concessão de medida liminar em mandado de segurança;
V – a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial;
VI – o parcelamento.
Parágrafo único. O disposto neste artigo não dispensa o cumprimento das obrigações assessórios dependentes da obrigação principal cujo crédito seja suspenso, ou dela conseqüentes”.
3. A defesa administrativa e o direito à certidão.
Dentre as hipóteses de suspensão da exigibilidade do crédito tributário estão as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo.
O Estatuto Maior conferiu a todos os litigantes em processo administrativo ou judicial a possibilidade de se opor contra as acusações que lhe forem assacadas, isto é, facultou a todos os cidadãos o exercício da ampla defesa e do contraditório.
Dessa forma, se a Fazenda Pública acusa qualquer contribuinte de não honrar as suas obrigações tributárias, deve oferecer prazo para que ele, querendo, apresente a sua defesa, formule as suas considerações contra os argumentos produzidos pelos agentes fiscais e contradite as provas apresentadas.
E uma vez apresentada a sua defesa administrativa, o contribuinte tem o crédito tributário decorrente do lançamento fiscal suspenso.
No âmbito federal, é o Decreto n. 70.235, de 6 de março de 1972 que disciplina o procedimento administrativo fiscal, cujo art. 14 dispõe que a impugnação inaugura a fase litigiosa e o art. 15 faculta ao contribuinte a formulação de defesa administrativa, a ser produzida no prazo de 30 (trinta) dias da notificação do lançamento tributário[14].
Uma vez formulada tempestivamente a defesa administrativa, o contribuinte aguardará o julgamento da sua irresignação pela autoridade julgadora monocrática e o crédito tributário tem a sua exigibilidade suspensa.
Por conseqüência, necessitando de certidão que comprove a sua condição perante a Fazenda Pública, na hipótese de somente existir esse crédito formalizado contra ele, nada obstará a concessão da certidão positiva com efeito de negativa.
Observe que somente a impugnação formulada dentro do prazo legal é que autoriza a emissão da certidão em tais condições, posto que a defesa serôdia não autoriza a suspensão da exigibilidade do prazo.
Como a impugnação é que inaugura a fase litigiosa, a protocolização de defesa fora do prazo legal inibe o seu julgamento. O art. 21 do Decreto n° 70.235/1972 deixa bem expresso a conseqüência da inércia ou da desídia do contribuinte:
“Art. 21. Não sendo cumprida nem impugnada a exigência, a autoridade preparadora declarará a revelia, permanecendo o processo no órgão preparador, pelo prazo de 30 (trinta) dias, para cobrança amigável”.
E para espancar qualquer dúvida por acaso ainda existente o ADN COSIT n° 15, de 12 de julho de 1996 registrou que expirado o prazo para impugnação da exigência, deve ser declarada a revelia e iniciada a cobrança amigável, sendo que eventual petição, apresentada fora do prazo, não caracteriza impugnação, não instaura a fase litigiosa do procedimento, não suspende a exigibilidade do crédito tributário nem comporta julgamento de primeira instância, salvo se caracterizada ou suscitada a tempestividade, como preliminar.
Muito bem! Recebida a impugnação o contribuinte aguardará o respectivo julgamento e se esse mostrar desfavorável a sua pretensão ele ainda tem o direito de manejar o recurso voluntário ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. É o que faculta o art. 33 do Decreto n° 70.235/1972:
“Art. 33. Da decisão caberá recurso voluntário, total ou parcial, com efeito suspensivo, dentro dos 30 (trinta) dias seguintes à ciência da decisão”.
Evidente que o contribuinte que recorrer tempestivamente da decisão singular tem o direito a percepção da certidão positiva com efeitos de negativa, posto restar claro que o crédito tributário continua com a exigibilidade suspensa[15].
Mas e se o recurso voluntário for protocolizado fora do prazo? O contribuinte ainda continua com o direito à respectiva certidão?
É o que nos ocuparemos a seguir!
Ao se manejar qualquer recurso contra decisão contrária aos nossos interesses é necessário que se proceda inicialmente a um exame sob as condições de sua admissibilidade para que depois possa analisar sua procedência.
Tudo que se postula em Juízo se sujeita ao juízo de admissibilidade e de mérito[16], a fim de que se saiba se a medida judicial proposta vai ser conhecida e provida.
Portanto, o juízo de admissibilidade visa verificar se todos os requisitos fincados na lei estão presentes para que a autoridade judicial possa apreciar o mérito do recurso proposto, ou seja, o correto preenchimento dos requisitos de admissibilidade do recurso constitui questão preliminar ao julgamento do mérito do recurso[17].
Os requisitos de admissibilidade são intrínsecos e extrínsecos ou subjetivos ou objetivos[18].
Os requisitos intrínsecos ou subjetivos abrangem o cabimento, a legitimação para recorrer, o interesse no recurso e a inexistência de fato impeditivo ou extintivo do direito de recorrer.
Os requisitos extrínsecos ou subjetivos estão ligados à tempestividade, à regularidade formal e ao preparo.
Somente após a análise desses requisitos e confirmadas as suas presenças, o que conduz ao seu conhecimento, é que se passa a analisar o mérito.
Nos recursos previstos no Código de Processo Civil, de um modo geral, compete ao juízo a quo apreciar os requisitos de admissibilidade.
Entretanto, em se tratando de recurso voluntário administrativo fiscal federal o juízo de admissibilidade é do órgão colegiado, por força do que dispõe o artigo 35 da Lei n° 70.235, de 06 de março de 1972:
“Art. 35. O recurso, mesmo perempto, será encaminhado ao órgão de segunda instância, que julgará a perempção”.
É cediço que o recurso administrativo fiscal é proposto junto à autoridade julgadora monocrática, porém ela está impedida de declarar intempestivo o recurso ofertado, por força do que dispõe o referido artigo.
Perempção significa o mesmo que preclusão, ou a perda do ato processual pelo decurso do prazo assinalado na lei[19]. Não se confunde com a perempção prevista no artigo 267, inciso V, c/c artigo 268, ambos do Código de Processo Civil, que extingue o processo sem resolução de mérito quando o autor der causa, por 3 (três) vezes, à extinção do processo por abandonar a causa.
O indigitado dispositivo assevera que o recurso mesmo perempto, ou seja, o recurso que foi proposto fora do prazo para o seu exercício, obrigatoriamente será apreciado pelo órgão de segunda instância que julgará a perempção.
Não se pode falar em recurso intempestivo no momento da interposição junto à autoridade julgadora administrativa monocrática, pois essa condição somente poderá ser revelada pelo órgão julgador colegiado.
Assim sendo, o interessado, enquanto pendente a análise da tempestividade do recurso voluntário, tem o direito de obter à certidão positiva com efeito de negativa.
Além do mais, nunca é demais lembrar que quando o interessado impugna o lançamento tributário ou recorre da decisão monocrática fiscal ele busca uma decisão da autoridade competente que poderá, ou não, atender aos seus interesses.
Atendendo ou não aos seus interesses, o fato é que ele tem direito a uma decisão e a Administração tem o dever de emiti-la[20], pondo fim ao conflito instalado na impugnação do lançamento tributário[21].
E enquanto não houver sido proferida essa decisão o processo administrativo está em tramitação e, por conseqüência, o interessado tem direito a obter certidão positiva com efeito de negativa por encontrar-se suspensa a exigibilidade do crédito tributário.
