5. CONCLUSÃO
A posição adotada neste trabalho parte de algumas premissas fundamentais: (a) a existência de um conceito constitucional de renda; (b) que esse conceito corresponde ao saldo apurado mediante a comparação de centras entradas e certas saídas, durante um intervalo de tempo; (c) que integram conceito mínimo dessas “certas saídas” e, portanto, o próprio conceito constitucional de renda, os gastos exigidos para a preservação do mínimo existencial; (d) a jusfundamentabilidade dos direitos sociais, inclusive à educação, está restrita à porção do mínimo existencial; (e) especificamente no que toca ao direito à educação, estão relacionadas ao mínimo existencial o direito à educação infantil e à educação básica, apenas.
A partir dessas premissas, foram firmadas as seguintes conclusões: (a) o art. 8o, II, “b”, 1 a 10, da Lei 9.250/1995, no que toca às restrições quantitativas à dedutibilidade de gastos realizados com educação infantil e básica, é inconstitucional; (b) esse dispositivo, quanto à disciplina referente aos demais gastos com educação, muito embora não tenha sido concebido da melhor forma possível, não se afigura inconstitucional.
A questão, segundo nos parece, não é trivial. Demanda séria reflexão sobre diversos assuntos, exigindo exame de temas mais afetos a diferentes áreas do direito. De um lado, impõe-se estudo quanto ao desenho constitucional da hipótese tributária possível do imposto de renda, haja vista a necessidade de se estabelecerem os limites para o exercício da competência tributária, notadamente quanto à fixação do aspecto material e, ainda, quanto à parcela mais importante do aspecto quantitativo situado no consequente normativo (base de cálculo). De outro, não se pode deixar de examinar questão central do direito constitucional, vale dizer, a questão alusiva a jusfundamentabilidade dos direitos fundamentais (e sociais), especialmente quanto ao grau de efetividade que eles devem ter no seu aspecto negativo (proteção à tributação).
São temas complexos e que, repita-se, merecem atenção especial por parte da doutrina e dos tribunais. O que se vê, no entanto, especialmente no Supremo Tribunal Federal, é o exame da questão de forma pouco interessada. Basicamente, os processos que tocam esse assunto são decididos, sem maiores aprofundamentos, mediante o emprego de premissas muito genéricas: (a) o Judiciário não poderia atuar como legislador positivo; (b) a fixação da base de cálculo do imposto de renda é matéria exclusivamente infraconstitucional[8].
Por tudo o que foi exposto nos tópicos anteriores, não podemos concordar com os argumentos utilizados pelo Supremo Tribunal Federal, muito embora, quanto às conclusões, exista um alinhamento circunstancial, no que diz respeito à restringibilidade da dedutibilidade dos gastos com educação que não se refiram à educação infantil e básica. O que se quer enfatizar, no entanto, muito mais do que essa divergência parcial de conclusão, é a necessidade de se discutir o assunto com mais comprometimento, o que requer, por certo, um aprofundamento nos debates quanto à pertinência das premissas utilizadas normalmente pela Corte.
Essas discussões mais aprofundadas podem ser feitas no âmbito de diversos processos, conquanto dois mereçam referência especial. O primeiro deles, já referido neste trabalho, diz respeito à Ação Direta de Inconstitucionalidade 4927/DF, proposta pela Ordem dos Advogado do Brasil, entidade capaz de atrair especial atenção do Supremo Tribunal Federal para o enfrentamento mais detido da matéria. O segundo processo com potencial de gerar esse debate mais verticalizado é o de número 0005067-86.2002.4.03.6100, também já referido mais acima. Embora seja um feito sem nenhuma particularidade especial, a disputa argumentativa travada no Tribunal Regional Federal da 3a Região[9], que resultou no reconhecimento da inconstitucionalidade da limitação à dedutibilidade dos gastos com educação da base de cálculo do imposto de renda, pode servir de impulso para igual ordem de discussão no âmbito do Supremo Tribunal Federal.
De fato, existe espaço para que a discussão em torno do tema ganhe nova dimensão. E, ocorrendo esse debate mais alentado sobre o assunto, espera-se prevaleça posição comprometida com a autoridade do texto constitucional, no tocante à delimitação da competência tributária fixada a partir do conceito de renda, e, bem assim, com a noção de mínimo existencial, que assegura regime jurídico estável e de proteção integral da parcela dos direitos sociais essencial à dignidade humana. A proteção da educação infantil e básica em face da tributação não pode, por todos os argumentos expostos ao longo deste trabalho, ser concebida como um favor do legislador; trata-se, antes, de uma imposição constitucional e de um direito subjetivo exigível perante o Judiciário.
6. BIBLIOGRAFIA
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TORRES, Ricardo Lobo. O direito ao mínimo existencial. Rio de Janeiro: Renovar, 2009.
Notas
[1] Art. 8º A base de cálculo do imposto devido no ano-calendário será a diferença entre as somas:
I - de todos os rendimentos percebidos durante o ano-calendário, exceto os isentos, os não-tributáveis, os tributáveis exclusivamente na fonte e os sujeitos à tributação definitiva;
II - das deduções relativas:
(...)
b) a pagamentos de despesas com instrução do contribuinte e de seus dependentes, efetuados a estabelecimentos de ensino, relativamente à educação infantil, compreendendo as creches e as pré-escolas; ao ensino fundamental; ao ensino médio; à educação superior, compreendendo os cursos de graduação e de pós-graduação (mestrado, doutorado e especialização); e à educação profissional, compreendendo o ensino técnico e o tecnológico, até o limite anual individual de: (Redação dada pela Lei nº 11.482, de 2007) (Vide Medida Provisória nº 2.159-70, de 2001)
1. R$ 2.480,66 (dois mil, quatrocentos e oitenta reais e sessenta e seis centavos) para o ano-calendário de 2007; (Redação dada pela Lei nº 11.482, de 2007)
2. R$ 2.592,29 (dois mil, quinhentos e noventa e dois reais e vinte e nove centavos) para o ano-calendário de 2008; (Redação dada pela Lei nº 11.482, de 2007)
3. R$ 2.708,94 (dois mil, setecentos e oito reais e noventa e quatro centavos) para o ano-calendário de 2009; (Redação dada pela Lei nº 11.482, de 2007)
4. R$ 2.830,84 (dois mil, oitocentos e trinta reais e oitenta e quatro centavos) para o ano-calendário de 2010; (Redação dada pela Lei nº 12.469, de 2011)
5. (revogado); (Redação dada pela Lei nº 11.482, de 2007)
6. R$ 2.958,23 (dois mil, novecentos e cinquenta e oito reais e vinte e três centavos) para o ano-calendário de 2011; (Incluído pela Lei nº 12.469, de 2011)
7. R$ 3.091,35 (três mil, noventa e um reais e trinta e cinco centavos) para o ano-calendário de 2012; (Incluído pela Lei nº 12.469, de 2011)
8. R$ 3.230,46 (três mil, duzentos e trinta reais e quarenta e seis centavos) para o ano-calendário de 2013; (Incluído pela Lei nº 12.469, de 2011)
9. R$ 3.375,83 (três mil, trezentos e setenta e cinco reais e oitenta e três centavos) para o ano-calendário de 2014; e (Redação dada pela Lei nº 13.149, de 2015)
10. R$ 3.561,50 (três mil, quinhentos e sessenta e um reais e cinquenta centavos), a partir do ano-calendário de 2015; (Redação dada pela Lei nº 13.149, de 2015).
[2] Agravo regimental no agravo de instrumento. IRPF. Lei nº 9.250/95. Limitações à dedução com despesas para educação. Ofensa reflexa. Impossibilidade de atuação do judiciário como legislador positivo. Precedentes desta Corte. 1. A discussão relativa à limitação da dedução, na declaração de ajuste anual do imposto de renda, dos valores pagos a título de educação, na forma da Lei nº 9.250/95, insere-se no âmbito infraconstitucional, sendo certo, ainda, que eventual ofensa à Constituição, caso ocorresse, dar-se-ia de forma reflexa ou indireta. Precedentes desta Corte. 2. Impossibilidade do Poder Judiciário atuar como legislador positivo para estabelecer isenções, reduções de tributos e deduções de despesas da base de cálculo. Tais hipóteses são sempre dependentes de lei que as preveja. 3. As alegações deduzidas no agravo são insuficientes para infirmar a fundamentação que ampara a decisão agravada, a qual se encontra em sintonia com a orientação jurisprudencial deste Supremo Tribunal Federal. 4. Agravo regimental não provido.
(AI 724817 AgR, Relator(a): Min. DIAS TOFFOLI, Primeira Turma, julgado em 07/02/2012, ACÓRDÃO ELETRÔNICO DJe-050 DIVULG 08-03-2012 PUBLIC 09-03-2012)
[3] Tramitam, no Supremo Tribunal Federal, dois processos em que o assunto em pauta é tratado com destaque: a ADI 4927, de autoria da Ordem dos Advogados do Brasil, e o recurso extraordinário interposto pela Fazenda Nacional nos autos do processo 0005067-86.2002.4.03.6100, no qual o Tribual Regional Federal da 3a Região proferiu importante e aprofundada decisão sobre a material.
[4] “A proposta metodológica da Escola do Constructivismo Lógico-Semântico é estudar o direito dentro de uma concepção epistemológica bem demarcada, a Filosofia da Linguagem (uma das vertentes da Filosofia do Conhecimento) e, a partir deste referencial, amarrar lógica e semanticamente suas proposições para a construção de seu objeto (que se constitui em uma das infinitas possibilidades de se enxergar o direito)” (CARVALHO, A. T., 2014, p. 86).
[5] Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:
(...)
III - renda e proventos de qualquer natureza;
[6] Superior Tribunal de Justiça: “Não incide imposto de renda sobre a indenização por danos morais”. (Súmula 498, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 08/08/2012, DJe 13/08/2012).
[7] Art. 8º A base de cálculo do imposto devido no ano-calendário será a diferença entre as somas:
I - de todos os rendimentos percebidos durante o ano-calendário, exceto os isentos, os não-tributáveis, os tributáveis exclusivamente na fonte e os sujeitos à tributação definitiva;
II - das deduções relativas:
(...)
b) a pagamentos de despesas com instrução do contribuinte e de seus dependentes, efetuados a estabelecimentos de ensino, relativamente à educação infantil, compreendendo as creches e as pré-escolas; ao ensino fundamental; ao ensino médio; à educação superior, compreendendo os cursos de graduação e de pós-graduação (mestrado, doutorado e especialização); e à educação profissional, compreendendo o ensino técnico e o tecnológico, até o limite anual individual de: (Redação dada pela Lei nº 11.482, de 2007) (Vide Medida Provisória nº 2.159-70, de 2001)
1. R$ 2.480,66 (dois mil, quatrocentos e oitenta reais e sessenta e seis centavos) para o ano-calendário de 2007; (Redação dada pela Lei nº 11.482, de 2007)
2. R$ 2.592,29 (dois mil, quinhentos e noventa e dois reais e vinte e nove centavos) para o ano-calendário de 2008; (Redação dada pela Lei nº 11.482, de 2007)
3. R$ 2.708,94 (dois mil, setecentos e oito reais e noventa e quatro centavos) para o ano-calendário de 2009; (Redação dada pela Lei nº 11.482, de 2007)
4. R$ 2.830,84 (dois mil, oitocentos e trinta reais e oitenta e quatro centavos) para o ano-calendário de 2010; (Redação dada pela Lei nº 12.469, de 2011)
5. (revogado); (Redação dada pela Lei nº 11.482, de 2007)
6. R$ 2.958,23 (dois mil, novecentos e cinquenta e oito reais e vinte e três centavos) para o ano-calendário de 2011; (Incluído pela Lei nº 12.469, de 2011)
7. R$ 3.091,35 (três mil, noventa e um reais e trinta e cinco centavos) para o ano-calendário de 2012; (Incluído pela Lei nº 12.469, de 2011)
8. R$ 3.230,46 (três mil, duzentos e trinta reais e quarenta e seis centavos) para o ano-calendário de 2013; (Incluído pela Lei nº 12.469, de 2011)
9. R$ 3.375,83 (três mil, trezentos e setenta e cinco reais e oitenta e três centavos) para o ano-calendário de 2014; e (Redação dada pela Lei nº 13.149, de 2015)
10. R$ 3.561,50 (três mil, quinhentos e sessenta e um reais e cinquenta centavos), a partir do ano-calendário de 2015; (Redação dada pela Lei nº 13.149, de 2015).
[8] Agravo regimental no agravo de instrumento. IRPF. Lei nº 9.250/95. Limitações à dedução com despesas para educação. Ofensa reflexa. Impossibilidade de atuação do judiciário como legislador positivo. Precedentes desta Corte. 1. A discussão relativa à limitação da dedução, na declaração de ajuste anual do imposto de renda, dos valores pagos a título de educação, na forma da Lei nº 9.250/95, insere-se no âmbito infraconstitucional, sendo certo, ainda, que eventual ofensa à Constituição, caso ocorresse, dar-se-ia de forma reflexa ou indireta. Precedentes desta Corte. 2. Impossibilidade do Poder Judiciário atuar como legislador positivo para estabelecer isenções, reduções de tributos e deduções de despesas da base de cálculo. Tais hipóteses são sempre dependentes de lei que as preveja. 3. As alegações deduzidas no agravo são insuficientes para infirmar a fundamentação que ampara a decisão agravada, a qual se encontra em sintonia com a orientação jurisprudencial deste Supremo Tribunal Federal. 4. Agravo regimental não provido.
(AI 724817 AgR, Relator(a): Min. DIAS TOFFOLI, Primeira Turma, julgado em 07/02/2012, ACÓRDÃO ELETRÔNICO DJe-050 DIVULG 08-03-2012 PUBLIC 09-03-2012)
[9] CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA. PESSOA FÍSICA. LIMITES À DEDUÇÃO DAS DESPESAS COM INSTRUÇÃO. ARGUIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. ART. 8º, II, "B", DA LEI Nº 9.250/95. EDUCAÇÃO. DIREITO SOCIAL FUNDAMENTAL. DEVER JURÍDICO DO ESTADO DE PROMOVÊ-LA E PRESTÁ-LA. DIREITO PÚBLICO SUBJETIVO. NÃO TRIBUTAÇÃO DAS VERBAS DESPENDIDAS COM EDUCAÇÃO. MEDIDA CONCRETIZADORA DE DIRETRIZ PRIMORDIAL DELINEADA PELO CONSTITUINTE ORIGINÁRIO. A INCIDÊNCIA DO IMPOSTO SOBRE GASTOS COM EDUCAÇÃO VULNERA O CONCEITO CONSTITUCIONAL DE RENDA E O PRINCÍPIO DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA.
1. Arguição de inconstitucionalidade suscitada pela e. Sexta Turma desta Corte em sede de apelação em mandado de segurança impetrado com a finalidade de garantir o direito à dedução integral dos gastos com educação na Declaração de Ajuste Anual do Imposto de Renda Pessoa Física de 2002, ano-base 2001.
2. Possibilidade de submissão da quaestio juris a este colegiado, ante a inexistência de pronunciamento do Plenário do STF, tampouco do Pleno ou do Órgão Especial desta Corte, acerca da questão.
3. O reconhecimento da inconstitucionalidade da norma afastando sua aplicabilidade não configura por parte do Poder Judiciário atuação como legislador positivo. Necessidade de o Judiciário - no exercício de sua típica função, qual seja, averiguar a conformidade do dispositivo impugnado com a ordem constitucional vigente - manifestar-se sobre a compatibilidade da norma impugnada com os direitos fundamentais constitucionalmente assegurados. Compete também ao poder Judiciário verificar os limites de atuação do Poder Legislativo no tocante ao exercício de competências tributárias impositivas.
4. A CF confere especial destaque a esse direito social fundamental, prescrevendo o dever jurídico do Estado de prestá-la e alçando-a à categoria de direito público subjetivo.
5. A educação constitui elemento imprescindível ao pleno desenvolvimento da pessoa, ao exercício da cidadania e à livre determinação do indivíduo, estando em estreita relação com os primados basilares da República Federativa e do Estado Democrático de Direito, sobretudo com o princípio da dignidade da pessoa humana. Atua como verdadeiro pressuposto para a concreção de outros direitos fundamentais.
6. A imposição de limites ao abatimento das quantias gastas pelos contribuintes com educação resulta na incidência de tributos sobre despesas de natureza essencial à sobrevivência do indivíduo, a teor do art. 7 º, IV, da CF, e obstaculiza o exercício desse direito.
7. Na medida em que o Estado não arca com seu dever de disponibilizar ensino público gratuito a toda população, mediante a implementação de condições materiais e de prestações positivas que assegurem a efetiva fruição desse direito, deve, ao menos, fomentar e facilitar o acesso à educação, abstendo-se de agredir, por meio da tributação, a esfera jurídico-patrimonial dos cidadãos na parte empenhada para efetivar e concretizar o direito fundamental à educação.
8. A incidência do imposto de renda sobre despesas com educação vulnera o conceito constitucional de renda, bem como o princípio da capacidade contributiva, expressamente previsto no texto constitucional.
9. A desoneração tributária das verbas despendidas com instrução configura medida concretizadora de objetivo primordial traçado pela Carta Cidadã, a qual erigiu a educação como um dos valores fundamentais e basilares da República Federativa do Brasil.
10. Arguição julgada procedente para declarar a inconstitucionalidade da expressão "até o limite anual individual de R$ 1.700,00 (um mil e setecentos reais)" contida no art. 8º, II, "b", da Lei nº 9.250/95.
