IV - DAS ANTINOMIAS ENTRE O PARCELAMENTO FISCAL INSTITUÍDO PELA LEI No 12.688/2012 E O PARCELAMENTO PERMITIDO PELO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL
A Lei Federal no 12.688, de 18 de julho de 2012, prevê, em seu artigo 3º, as seguintes disposições:
Art. 3o É instituído o Programa de Estímulo à Reestruturação e ao Fortalecimento das Instituições de Ensino Superior (Proies), com o objetivo de assegurar condições para a continuidade das atividades de entidades mantenedoras de instituições integrantes:
I - do sistema de ensino federal; e
II - (VETADO).
§ 1 o O programa previsto no caput tem por objeto viabilizar:
I - a manutenção dos níveis de matrículas ativas de alunos;
II - a qualidade do ensino, nos termos estabelecidos pelo Ministério da Educação (MEC);
III - a recuperação dos créditos tributários da União; e
IV - a ampliação da oferta de bolsas de estudo integrais para estudantes de cursos de graduação nas Instituições de Ensino Superior (IES) participantes do programa.
Verifica-se, de plano, que muito além de um mero programa de parcelamento que busca a recuperação de créditos, a Lei Federal no 12.688, de 18 de julho de 2012 possui uma intensa carga extrafiscal, haja vista que anuncia os objetivos magnâminos ampliar ofertas de cursos no ensino superiorna isntituições de ensino particulares.
O benefício fiscal implementado pela aludida lei foi justamente a concessão de moratória de dívidas tributárias federais, nos termos estabelecidos no artigo 4o da Lei Federal n. o 12.688, de 18 de julho de 2012, veja-se:
Art. 4º O Proies será implementado por meio da aprovação de plano de recuperação tributária e da concessão de moratória de dívidas tributárias federais, nos termos dos arts. 152 a 155-A da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966, em benefício das entidades de que trata o art. 3o que estejam em grave situação econômico-financeira.
Parágrafo único. Considera-se em estado de grave situação econômico-financeira a mantenedora de IES que, em 31 de maio de 2012, apresentava montante de dívidas tributárias federais vencidas que, dividido pelo número de matrículas total, resulte em valor igual ou superior a R$ 1.500,00 (mil e quinhentos reais), observadas as seguintes regras:
I - o montante de dívidas tributárias federais vencidas engloba as inscritas ou não em Dívida Ativa da União (DAU), as ajuizadas ou não e as com exigibilidade suspensa ou não, em 31 de maio de 2012; e
II - o número de matrículas total da mantenedora corresponderá ao número de alunos matriculados nas IES vinculadas à mantenedora, de acordo com os dados disponíveis do Censo da Educação Superior, em 31 de maio de 2012.
Em seguida, o legislador da Lei Federal no 12.688, de 18 de julho de 2012, fixa que a moratória moratória será concedida pelo prazo de 12 (doze) meses e terá por objetivo viabilizar a superação de situação transitória de crise econômico-financeira da mantenedora da IES, a fim de permitir a manutenção de suas atividades (artigo 6 o, Lei no 12.688/12).
Contudo, a maior inconsistência da Lei no 12.688/2012 reside em seu artigo 13, dispositivo que permite que o pagamento de um percentual de até 90% (noventa por cento) da dívida inserida no parcelamento seja feito por meio de bolsas de estudos a serem fornecidos pelas instituições de ensino Superior. In verbis :
Art. 13. É facultado o pagamento de até 90% (noventa por cento) do valor das prestações mensais de que trata o art. 10 mediante a utilização de certificados de emissão do Tesouro Nacional, emitidos pela União, na forma de títulos da dívida pública, em contrapartida às bolsas Proies concedidas pelas mantenedoras das IES para estudantes de cursos superiores não gratuitos e com avaliação positiva nos processos conduzidos pelos órgãos referidos no parágrafo único do art. 5o, condicionada à observância das seguintes condições por ocasião da adesão:
(...)
§ 3o O valor de cada bolsa de estudo corresponderá ao encargo educacional mensalmente cobrado dos estudantes sem direito a bolsa, mesmo que parcial, por parte da IES, considerando todos os descontos regulares e de caráter coletivo oferecidos pela instituição, inclusive aqueles concedidos em virtude de seu pagamento pontual.
(...)
§ 5o O valor do certificado será mensalmente apurado e corresponderá ao total de bolsas de estudo concedidas no mês imediatamente anterior multiplicado pelo valor da bolsa de estudo definido no § 3o.
§ 6o O valor mensal da prestação não liquidada com o certificado deverá ser liquidado em moeda corrente.
§ 7o O certificado, que será nominativo e não poderá ser transferido para terceiros, terá sua característica definida em ato do Ministro de Estado da Fazenda, não podendo ser utilizado para outra finalidade que não seja a liquidação de parcela das prestações de que trata o art. 10.
§ 8o Nos casos em que o valor do certificado exceder ao percentual máximo estabelecido no caput, as mantenedoras poderão utilizar o saldo remanescente para pagamento das prestações vincendas, desde que respeitado o pagamento mínimo em moeda corrente.
Como visto alhures, o parcelamento fiscal, ao que se pode inferir da norma constrita no inciso VI, do artigo 151 do Código Tributário Nacional, constitui em uma norma geral e abstrata que permite que o devedor de um determinado e certo montante correspondente a créditos tributários inadimplidos quite a sua dívida de forma parcelada.
O conteúdo semântico do termo parcelamento remete ao fracionamento de um determinado produto em pequenas partículas, em um processo de divisão em que não se admite a alteração da substância que compõem o todo.
Ao que se pode inferir da norma constrita no Código Tributário Nacional, existindo uma dada dívida tributária constituída e apurada em pecúnia, o pagamento do parcelamento fiscal somente poderá ocorrer em dinheiro, que é o meio convencional de cumprimento da obrigação tributária (arts.157 a 164 do CTN).
No caso da Lei Federal no 12.688, de 18 de julho de 2012, ocorreu uma trasmutação da natureza intrínseca da prestação, permitindo que o devedor de uma prestação que deve ser prestada em dinheiro, pague um percentual da dívida existente por meio de concessão de bolsas de estudos.21
Com efeito, não obstante a Lei no 12.688/12 contenha a previsão de emissão de certificados do Tesouro Nacional pela União, na forma de títulos da dívida pública, em contrapartida às bolsas Proies concedidas pelas mantenedoras das Instituições de Ensino Superior, esse mecanismo não afasta a condição de que a obrigação será cumprida por meio da prestação de serviços, e não pela transferência de dinheiro em pecúnia forma primária de cumprimento da obrigação tributária.
Não é verdadeiro, contudo, que o parcelamento em dinheiro, permitido pelo CTN, seja equivalente ao parcelamento quitado em percentual em dinheiro e prestação de serviços, pois implicaria em alteração substancial da obrigação devida. Assim, caso queiramos reduzir este enunciado para linguagem formalizada da lógica proposicional, teríamos a seguinte representação:
- [p ≡ (s . p)]
“-” = Negador
p = Parcelamento pago em dinheiro;
“≡” = Símbolo de equivalência;
s = Parcelamento pago em serviços por meio de concessão de bolsas
“.” = Conectivo lógico conjuntor
O vocábulo parcelamento, como o próprio radical da palavra anuncia, possui origem etimológica na palavra francesa “parcelle”, que, por sua vez, deriva da palavra “particella” em latim 22, e deve ser empregada para designar a divisão em partículas ou pequenas porções de um determinado objeto.
O parcelamento não permite que haja uma tranformação da forma original em que a prestação será cumprida, sob pena de não se tratar mais de um parcelamento, mas sim de um tertium genus de prestação obrigacional.
Conquanto o artigo 155-A do CTN permita que a lei específica regule, pormenorizadamente, a forma e as condições do parcelamento, não poderia a Lei no 12.688, de 18 de julho de 2012 prever uma nova forma de cumprimento da obrigação, sob pena de instituir, efetivamente, uma nova causa de extinção do crédito tributário não prevista no artigo 156 do Código Tributário Nacional.
V - CONCLUSÃO
O parcelamento fiscal, ao que se pode inferir do inciso VI, do artigo 151 do CTN, se constitui em uma norma geral e abstrata que permite que o devedor de certa e determinada dívida tributária pague a dívida de forma fracionada. No processo de enunciação da Lei Federal no 12.688, de 18 de julho de 2012, que criou o Programa de Estímulo à Reestruturação e ao Fortalecimento das Instituições de Ensino Superior (Proies), o legislador, com o propósito de criar um novo parcelamento de débitos fiscais, criou uma nova modalidade de extinção do crédito tributário que em nada se coaduna com o parcelamento permitido pelo Código Tributário Nacional.
É o que se pode inferir da leitura do artigo 13 da Lei 12.688, de 18 de julho de 2012, dispositivo que permite o pagamento de um percentual de até 90% (noventa por cento) da dívida inserida no parcelamento seja feito por meio da concessão de bolsas de estudos a serem fornecidas pelas instituições de ensino Superior participantes do programa. No entanto, como restou demonstrado alhures, o conteúdo semântico do termo parcelamento remete ao fracionamento de um determinado produto em pequenas partículas, em um processo de divisão em que não se admite a alteração da substância que compõem o todo.
No caso da Lei Federal nº 12.688, de 18 de julho de 2012, não obstante seja possível atribuir valor de mercado às bolsas de estudo em comento, ela permite a dação em pagamento por meio da prestação de serviços em benefício de terceiros, que, como é cediço, é a extinção de uma obrigação consistente no pagamento da dívida mediante a entrega de um objeto diverso daquele convencionado (artigo 356 do Código Civil), não encontrando guarida, portanto, nas formas de extinção de crédito tributário previstas taxativamente no Código Tributário Nacional.
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