Crise fiscal, déficit público e eficiência arrecadatória no contexto brasileiro

Resumo: O presente artigo de tema “CRISE FISCAL, DÉFICIT PÚBLICO E EFICIÊNCIA ARRECADATÓRIA NO CONTEXTO BRASILEIRO” teve como pressuposto o estudo da grave crise fiscal do Estado brasileiro, proveniente de uma recessão econômica brasileira contaminada pela crise política nos diversos entes federativos – União, Estados e Municípios, onde pretendeu-se descrever os limites das sanções coercitivas e punitivas que extrapolam os mecanismos legais para cobrança e elevação da arrecadação tributária, comprometendo a eficiência e eficácia na ordem econômica nacional.

Palavras-chave: Arrecadação tributária; Capacidade contributiva; Limites jurídicos; Ordem econômica; Política fiscal.

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1 Introdução

A presente Monografia teve como objeto o estudo da elevação da arrecadação tributária, descrevendo os limites das sanções coercitivas e punitivas que extrapolam os mecanismos legais para cobrança, resultando no comprometimento da eficiência e a eficácia na ordem econômica nacional.

O seu objetivo geral foi descrever as potestades sancionatórias do Estado para elevar a arrecadação tributária em virtude da crise fiscal, fruto da sonegação e evasão fiscal, bem como os limites constitucionais para consecução de tal finalidade.

No Capítulo 1, tratou-se da análise da crise fiscal e a carga tributária na década recente, a regressividade e progressividade na estrutura tributária do brasil, a política fiscal e carga tributária no país, a regressividade e progressividade na política fiscal brasileira, a eficiência arrecadatória, a sonegação, evasão e elisão fiscal. Para tanto, utilizou-se de autores das áreas  de economia e direito tributário.

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2 Crise Fiscal, Déficit Público e Eficiência Arrecadatória no Contexto Brasileiro

A Constituição de 1988 estabelece um conjunto de princípios tributários que constituem uma base importante para edificação de um sistema tributário baseado na justiça fiscal e social: a isonomia, a universalidade, a capacidade contributiva, a essencialidade, além da solidariedade, que está subjacente a todos os princípios tributários. A tributação deve ser, preferencialmente, direta, de caráter pessoal e progressiva. A Constituição Federal estabelece, ainda, que os contribuintes e os consumidores devem ser esclarecidos acerca dos impostos que incidam sobre mercadorias e serviços.

O Constituição Federal de 1988, em seu art. 145 estabelece os princípios gerais da tributação, conforme pode ser observado abaixo. 

Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:

I - impostos;

II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição;

III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.

§ 1.º Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.

§ 2.º As taxas não poderão ter base de cálculo própria de impostos[2].

Assim, a capacidade contributiva é um requisito essencial para o critério de justiça fiscal, associando os princípios da progressividade e da seletividade, assegurando aquela máxima tributação para quem aufere rendimentos mais elevados e detém maior patrimônio. Algumas teorias buscam explicar o caráter compulsório da obrigação tributária, dentre elas a teoria da compulsoriedade, onde tributos não representam donativo, mas uma contribuição compulsória, forçada ou imposta[3]. 

Os impostos são inevitáveis e, em razão disso, os cidadãos esperam que o governo proporcione diversos serviços. Dessa forma, um sistema tributário será mais eficiente do que outro se levantar o mesmo montante de recursos a um menor custo para os contribuintes[4].

Em decorrência das necessidades do Estado e dos governos em gerar e administrar recursos para sua manutenção, surge a imposição tributária. Esta se dá em forma de apropriação dos bens dos cidadãos para atendimento das citadas necessidades, na tentativa de ofertar a melhor forma de atendimento às necessidades públicas, sendo esse o único motivo capaz de justificar a razão da imposição tributária em atendimento das necessidades públicas[5].

No campo econômico, a dinâmica da atuação do governo sobre a capacidade produtiva (produção agregada) e despesas planejadas (demanda agregada) tem como objetivo fazer a economia operar a pleno emprego, com baixas taxas de inflação e distribuição equitativa da renda. Dentre os mecanismos de política macroeconômica usuais, está a política fiscal. A política fiscal refere-se a todos os instrumentos de que o governo dispõe para arrecadação de tributos (política tributária) e controle de suas despesas (política de gastos).

Nesse sentido, a política macroeconômica surge, principalmente, a partir da constatação de que o mercado requer intervenção em certas hipóteses de modo a neutralizar suas falhas, ou seja, percebeu-se que a liberdade plena dos agentes econômicos nem sempre faria os ajustes necessários para manutenção do equilíbrio entre a oferta e demanda.  Dessa maneira, existe uma interdependência da economia com o direito, como forma elementar de regular a estrutura societal e a infraestrutura produtiva nas relações de produção, circulação e distribuição.

A política fiscal de um determinado país é um elemento determinante para criação de riqueza, para o crescimento econômico e para a relação entre o cidadão e o governo. A política fiscal é, em síntese, a política de receitas e despesas do governo, envolve a definição e aplicação da carga tributária sobre os agentes econômicos e define como devem ser os gastos governamentais. 

Um governo executa uma política fiscal quando cobra impostos ou coloca títulos no mercado para arrecadar recursos que lhe possibilitem ampliar gastos. Esse mecanismo permite que a política fiscal-orçamentária seja orientada pelo orçamento público. Em outras palavras, as garantias constitucionais são ferramentas jurídicas garantidoras, não apenas da observância pactual, mas da execução forçada por penalidades, como elemento dissuasivo para determinados comportamentos oportunistas.

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3 Sanções Políticas – Arrecadação Tributária e Limites Jurídicos na Ordem Econômica

O sistema jurídico e econômico está ligado ao sistema político, necessitando, assim, de uma economia de mercado inspirada com direito e de um direito que considere as regras de mercado, seguindo o que determina o velho brocardo “fiat justitia, pereat mundus”[6] . Como o papel do sistema judicial é aplicar o direito, ele só está preparado para decidir entre o legal e o ilegal, assim, torna-se evidente que o sistema jurídico não pode ser insensível ao que ocorre no sistema econômico. Em outras palavras, analisa-se até que ponto as garantias constitucionais, quando impõem sanções a infrações de natureza penal, podem ser aplicadas às ilicitudes puramente fiscais.

O presente trabalho pretendeu analisar as potestades sancionadoras de matéria fiscal/tributária, consideradas sanções restritivas políticas no campo fiscal, tendo em vista o descumprimento na relação tributária privada. Tais sanções se traduzem na interferência direta na ordem econômica pela via da execução fiscal, justamente como função para garantir a eficácia normativa. Nesse contexto, cabe ao Estado agir como agente fiscal sob os princípios constitucionais para efetivação da arrecadação de tributos, bem como, utilizar-se de meios coercitivos, que, na lógica econômica, poderão ser considerados excessivos e inconstitucionais.  Tendo em vista a segurança jurídica das relações econômicas e o primor pela manutenção da ordem econômica nacional, é dever do Estado estabelecer mecanismos de arrecadação dos tributos, obedecendo os meios coercitivos legais e seguindo os preceitos da administração pública nas cobranças dos titulares de débitos tributários, sejam pessoas jurídicas ou pessoas físicas.

O problema fiscal que assola o Brasil na atualidade é uma característica visível nos diversos ciclos econômicos enfrentados de forma mais ou menos acentuada em diversos períodos históricos, com tendência de se prolongar e se aprofundar dependendo das causas estruturais que potencializaram o efeito crítico. O debate sobre quem financia o Estado, qual seu tamanho e a distribuição da carga tributária é amplo, com origem primordial na economia, seja na economia clássica, no pensamento neoclássico ou keynesiano.[7]

O pressuposto pensamento keynesiano tem como base uma estrutura de mercado concorrencial com mecanismos que corrigem automaticamente os desequilíbrios de mercado, outrossim, de forma que o Estado é compreendido como agente secundário, reservando-lhe a segurança da ordem e, consequentemente, produção de bens e serviços públicos que não são interessantes ao mercado.

Na década de 1930, Keynes apontou a necessidade da regulação estatal na economia, principalmente na produção de bens e serviços públicos, para garantir o processo de acumulação capitalista. Da mesma forma, esta representaria um ponto determinante na política fiscal e monetária que visa a garantia do pleno emprego, fortalecendo o Estado de bem-estar social, bem como, objetivando as políticas de estabilização e de redução das desigualdades.[8]

Na concepção neoclássica, um sistema tributário não poderá romper o equilíbrio de mercado, a tributação obedecerá aos princípios da “neutralidade” e da “equidade”. No primeiro caso, os impostos não poderão afetar as decisões dos agentes econômicos na alocação de recursos, o que afetaria a eficiência no universo da racionalidade econômica. Por outro lado, os impostos deverão ser distribuídos de forma equitativa entre os membros da sociedade, de forma a não alterar a estrutura distributiva da renda, visto que o automatismo de mercado produz uma alocação ótima, não podendo o sistema tributário romper tal equilíbrio[9].

A partir dos anos 1920, especialmente diante da crise de 1929 e grande depressão de 1930 nos EUA, o Estado acrescentou às funções de justiça e segurança, ser ofertante de bens públicos de eletricidade, saneamento, infraestrutura, dentre outros bens e serviços. As novas funções econômicas do Estado ampliaram-se a partir da matriz keynesiana em praticamente todos os países capitalistas, com expressivo aumento dos gastos públicos, crescente participação do Estado na produção nacional e ampla gama de leis que regulamentavam a atividade econômica[10].

Evidencia-se a necessidade de atuação econômica do setor público, pois à medida em que o mercado não consegue fornecer bens públicos, a presença do Estado cumpriria a função alocativa[11], via de regra, porque o sistema de preços não leva uma justa distribuição de renda, daí a função distributiva[12] no setor público, elementos que são financiados pela política fiscal que será adotada para atender as necessidades de um governo. Finalmente, a intervenção estatal altera o comportamento dos preços e emprego, destacando-se que não existe o automatismo de mercado, conduzindo para uma função estabilizadora.

Pode-se considerar Estado como um conjunto de órgãos, entre eles, legislativos, tribunais e outros que tornam possível a ação do governo, sendo esta ação, um conjunto de projetos e programas em que parte da sociedade os propõe através de um governo que desempenha a função de Estado em um período determinado[13].

Nas numerosas definições de “política pública”, a ideia de que formuladores das políticas estão inseridos num processo técnico-político que visa definir e compatibilizar objetivos e meios entre atores sociais e sujeitos a restrições. Preconiza-se que as políticas são ações intencionais de governos que contém algum ou alguns objetivos articulados, que são justificados e formulados[14].

A definição mais conhecida nos estudos de política pública é de Thomas Dye, que, de forma sucinta, descreve a política pública como “tudo o que um governo decide fazer ou deixar de fazer”, descrevendo um tratamento da política pública como todo e qualquer comportamento governamental, a tomar decisões sustentadas por sanções contra quem as transgredir, o que se refere às iniciativas sancionadas por governos[15].

As teorias econômicas e da política pública tendem a supostamente dar uma organicidade às ações encadeadas das políticas econômicas que norteiam as ações governamentais de um determinado Estado.  Assim, a política econômica no capitalismo trata de processos por meio dos quais o Estado intervém no mercado, corrigindo-o, orientando-o para determinados planos, projetos e programas formulados.

No tocante à congruência entre Direito e Economia, nas significativas variantes do capitalismo moderno, existe sobrepujamento de um sobre outro, dependendo dos estímulos considerados nesses sistemas, de maneira a gerar um processo contínuo de inter-relacionamento ou acoplamento estrutural, de modo que, o direito é produzido pela estrutura econômica, mas também interage em relação a ela, produzindo alterações, numa condiciona recíproca[16].

No caso do federalismo, especialmente o brasileiro, a federação pode ser definida, acima de tudo, como pacto entre unidades territoriais e políticas diferentes, mediante a construção de acordos e negociação de políticas distintas. Nesse sentido, a Constituição Federal de 1988, ao estabelecer a forma federativa de Estado como princípio fundamental que rege a nação brasileira, fixou ainda a obrigatória descentralização federativa, municipalizando inúmeras atividades públicas[17].

Existe um desenho institucional complexo no federalismo brasileiro, composto por diversas arenas de negociação, coordenação e produção de políticas e serviços públicos, incentivados por diversos interesses, que vão desde a competição até a cooperação. As restrições orçamentárias e financeiras e o aumento da demanda social por bens e serviços públicos exigem articulações federativas mais amplas, que atendam a diversificação das preferências dos cidadãos e o constante desenvolvimento tecnológico. Essa dinâmica pressiona para que haja a adoção de instituições públicas que supram as novas relações sociais estabelecidas pelo pacto federativo[18].

Na mesma direção da temática do federalismo, destaca-se que o governo central deve prover bens e serviços públicos para a população inteira do país. Os níveis descentralizados proveem bens e prestam serviços de maneira limitada à amplitude dos respectivos territórios. Ao adaptar as saídas de tais bens e serviços às preferências e circunstâncias específicas dos cidadãos, o fornecimento descentralizado aumenta o bem-estar econômico acima dos resultados dos níveis mais uniformes desses serviços em nível nacional[19].

A Federação significa aliança, pacto, união entre Estados, com a finalidade de formar uma única unidade soberana, através de Constituição Republicana Federativa do Brasil de 1988 (CRFB/88). A principal ideia que recai sobre o federalismo é a descentralização do poder, através da distribuição de parcelas de administração política entre os entes federados. Tais entes são tratados de forma isonômica, não existindo disparidade entre os mesmos (Estados Membros)[20].

Assim sendo, os Estados membros não possuem soberania, logo, não possuem liberdade para se separar da federação, devendo se subordinar ao Poder central, ainda que motivado por decisões não unânimes. Ainda, conferem por inteiro a soberania a um ente central, mantendo apenas autonomia. Desse modo, os Estados membros da federação são autônomos, mas não são soberanos[21].

O princípio consagrado na CRFB/88 é o da capacidade contributiva, essencial para o critério de justiça social, que se associa nos princípios de progressividade e da seletividade, este tende a determinar uma sustentação nas finanças públicas, que preconiza os tributos, apontando para a questão-chave: quem paga a conta e financia o Estado nos diversos entes federativos.

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4     Crise Fiscal e Carga Tributária na Década Recente

Na década recente, os problemas fiscais verificados nas contas públicas brasileiras se acentuou drasticamente, tendo em vista o alto grau de endividamento público, crescente déficit orçamentário resultante dos desequilíbrios entre receitas e despesas do Governo Federal, Estados e Municípios.  O déficit do setor público representa um nó estrutural, devido às dificuldades que cria para administração pública em consequência da acumulação de desequilíbrios ao longo de anos, financiados em sua grande parte por aumento do endividamento público. Em certa medida, a decisão de aumentar a receita ou reduzir a despesa é uma decisão de caráter técnico-político, tomando como eminente solução para crise fiscal do Estado o aumento da carga tributária[22].

A Constituição Federal é o garantidor do federalismo fiscal, assegurando a autonomia financeira dos entes da federação: União Estados e Municípios. Embora o Sistema Tributário na Constituição seja um tema controverso, a segurança para os cidadãos é fato positivo, tendo em vista que, o sistema federativo cria dificuldades em promover alterações ou reestruturações fiscais, viáveis apenas por meio de emendas constitucionais[23].

A política fiscal ocupa papel central na avaliação da política econômica recente, os ajustes considerados necessários são pauta para retomada do crescimento, o debate focado na política fiscal é complexo com vários matizes, que variando no tempo, ocupa importância no regime da política econômica brasileira[24].

Em estudo recente, a evolução da dívida bruta do governo geral (DBGG)[25] surge como o principal indicador do endividamento público, cujo rápido crescimento nos últimos anos (entre 2013 e 2016), saltou de 51,3% para 72,5% do produto interno bruto (PIB). Se mantida a tendência recente, o resultado, segundo a autoridade monetária, seria uma trajetória explosiva, comprometendo a capacidade do Governo Federal e seus entes federativos[26].

A Emenda Constitucional (EC) no. 95[27], aprovada em 2016, tem como objetivo evitar que essa trajetória se concretize, estabelecendo um limite para o crescimento dos gastos públicos no horizonte de longo prazo, revertendo a trajetória ascendente da dívida pública, essencial para retomada da confiança na economia pelos agentes de mercado e redução do custo do capital, bem como, para reversão da tendência de queda dos investimentos[28].

De fato, os problemas do déficit público são derivados da crise fiscal do Estado brasileiro e seus entes federados (União, Estados e Munícipios), sendo considerado pelos estudiosos na área de economia e direito como causa fundamental, no plano interno, de boa parte dos problemas atuais que afligem o país. O forte desequilíbrio orçamentário resultou da necessidade de financiamento de despesas superiores às receitas públicas. Quando o Estado aumenta os seus gastos (ou reduz impostos), ocorre um aumento das despesas agregadas, originando desequilíbrio no nível geral de preços e aumento da demanda por moeda, assim, provoca-se um aumento da taxas de juros, que resultará na queda do investimento e aumento das necessidades de financiar o acréscimo das despesas do Estado, tendo em vista o aumento da taxa de juros[29].

Quando o governo se encontra em situação de déficit, as medidas tradicionais de política fiscal – aumento de impostos e corte de gastos, denotam um problema político central, devendo tal déficit ser financiado pelo governo. De forma geral, o financiamento poderá ser realizado por recursos extrafiscais, cujas principais fontes são: a) emitir moeda, com empréstimo realizado pelo Tesouro Nacional junto ao Banco Central; b) venda de títulos da dívida pública ao setor privado interno e externo[30].

As reformas na área fiscal, fruto de uma necessidade urgente em função da crise nas finanças públicas, se arrastam desde os anos 1980, ganhando um caráter simbólico no Plano Real no ano de 1994, quando ocorreu a estabilização da economia, de forma a admitir um novo regime fiscal, marcado pela renegociação das dívidas estaduais, pela reforma da previdência e as privatizações.  O processo de alteração da política econômica buscava recuperar a confiança, fruto de um colapso cambial no final da década de 1990[31].

Dessa maneira, o maio rigor da política fiscal foi um mecanismo adotado para demonstrar um controle das contas públicas, com clara demonstração da sustentabilidade da dívida pública. Porém, ocorreu uma descontinuidade, fruto das condições macroeconômicas da economia brasileira no final dos anos noventa e início do século XXI, indicando uma reversão nos padrões estabilizadores, dando lastro para uma rigidez orçamentária maior, tornando como necessário, normas para cumprimento das metas de superávit primário, que tornou obrigatório na Lei Diretrizes Orçamentários[32].

O compromisso de controle da dívida pública na execução orçamentária, com contingenciamento de gastos públicos no montante exigido para que a meta de superávit primário fosse alcançada, o superávit ganhou caráter de despesas obrigatória e despesas discricionárias, papel residual, sempre condicionada aos ajustes da meta fiscal[33].

No ano de 2001, o governo brasileiro aprovou a Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF)[34], e, assim, reforçou o controle das contas de Estados e Municípios,  definindo os limites legais de dívida consolidada e de despesas especificas, normas de contratação de operações de crédito e critérios de eliminação do excesso de endividamento, essa era a nova concepção do regime fiscal em defesa da estabilidade e minimização dos riscos,  com uso de instrumentos fiscais para garantir o ajuste intertemporal das contas públicas[35].

Tal agenda, que tinha como base uma política fiscal rígida, tinha que conciliar outra agenda conflitante - o aumento da carga tributária e os problemas derivados do pacto federativo - administrando a dívida pública crescente, com adoção de políticas de desenvolvimento e o relacionamento entre as esferas governamentais. Segundo Estudos da Receita Federal do Brasil (SRFB,2015), a distribuição da carga tributária entre os três níveis da Federação apontam para tendência de concentração de recursos arrecadados na União (68%), com participação dos Estados (25%) e, finalmente, os municípios (7%), mantendo uma tendência de aumento da carga tributária na ordem de 32,66% do PIB – Produto Interno Bruto[36].

No contexto recente, as questões centrais da política fiscal estão vinculadas a carga tributária, que desde a promulgação da Lei de Responsabilidade Fiscal em 2000, avançou significativamente como condutor sólido da credibilidade das contas fiscais, que foi questionado por organismos internacionais. Assim, evitou-se que o superávit fiscal impactasse de forma positiva na dívida pública, visto que, pela primeira vez em 2014, o Governo Federal apresentou déficit primário. Tais alterações nas definições legais e medidas de contabilidade não usuais garantiram o mau resultado nos padrões e regras orçamentárias, com medidas consideradas incompatíveis com LRF e com CRFB/88, assim como pelo Tribunal de Contas da União (TCU)[37].

A atual crise fiscal brasileira, com crescente déficit público, traduz-se em riscos negativos que se desdobram na não implementação de reformas pelos organismos multilaterais internacionais (FMI – Fundo Monetário Internacional, Banco Mundial), assim como se consubstanciaram na crescente perda de confiança do mercado, tendo em vista as divisões políticas entre os poderes Executivo e Legislativo, com quedas adicionais de arrecadação da contração do Produto Interno Bruto, essencialmente após a reeleição da Presidente Dilma Rousseff, em 2014[38].

Os impactos negativos se desdobraram pelos sucessivos escândalos de corrupção envolvendo a Petrobrás, com o cancelamento de investimentos, investigações que provocaram mais falências em atividades a montante, inclusive do setor da construção civil, de fato provocando uma recessão profunda nos anos de 2015 e 2016, com uma contração do PIB na ordem de 3,8% e 3,6%, respectivamente[39].

Com as dificuldades enfrentadas para equilíbrio das contas públicas, vide resultado da queda da atividade econômica em quase todos os setores, com aumento no desemprego e na arrecadação das três esferas federativas e crescimento das despesas correntes, ocorreu uma deterioração da situação fiscal brasileira.

Para sair dessa situação e criar espaço fiscal para realizar investimentos, as Administrações Públicas Federal, Estaduais, Distrital e Municipais terão que adotar medidas para ampliar a arrecadação, reduzir despesas e melhorar a qualidade e a eficiência do gasto público, evitando-se, contudo, majorar ou criar tributos e contribuições ou cortar programas públicos de grande impacto social por meio da vinculação de receitas e despesa pública no estabelecimento dos “mínimos constitucionais”,  fruto da elevação  para o Estado  de suas despesas obrigatórios[40].

As questões da política fiscal remetem ao problema da estrutura tributária brasileira, o grau de regressividade e progressividade, para atender a dinâmica das políticas econômicas brasileira, com efeitos de forte interpretação entre os fenômenos sociais do direito e da economia.

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5     Regressividade e Progressividade na Estrutura Tributária do Brasil

Na primeira metade do século XX, a partir das premissas keynesianas, os fenômenos econômicos sociais passaram por forte interdependência entre mercado e Estado, em diferentes economias do mundo capitalista, a inevitável atuação do Estado para atender as necessidades de reconstrução das economias europeias no período pós 2° Guerra, o que se expandiu para os países da periferia do sistema.  Tal intervenção favorecia o desenvolvimento nacional no processo de substituição de importações, estratégias de financiamento para infraestrutura industrial, na regulação das relações entre capital e trabalho e na coordenação das políticas econômicas, essencialmente as políticas cambial, fiscal e monetária[41].

O gasto público passou a ser entendido não mais como um simples meio de atendimento aos serviços públicos essenciais, mas como fator preponderante para o fomento e direcionamento do crescimento econômico e como instrumento de redistribuição. Assim, quanto maior o volume de bens e serviços ofertados pelo Estado, maior será a necessidade de gastos para cobrir os custos dos investimentos diretos, as despesas com subsídios e com a manutenção de estatais e empresas públicas[42].

A ampliação do gasto público termina gerando desequilíbrios e dificuldades que poderão ser financiados por: a) endividamento – crescimento das despesas  financiado por empréstimos junto ao mercado financeiro; b) inflação – crescimento  das despesas  financiado pela expansão monetária, que por aumento da demanda gera um processo de elevação do nível geral de preços; d) ampliação da carga tributária – quando o crescimento das despesas é financiado mediante a criação de novos tributos ou ampliação das alíquotas e, respectivamente, bases de incidência dos respectivos tributos[43].

Nas últimas décadas, especialmente em âmbito estadual e municipal, elevaram-se as despesas com pessoal ativo e custeio para manutenção da estrutura administrativa, reduzindo a capacidade de investimentos, somada a desaceleração econômica, principalmente a partir de 2011. Dessa forma, a arrecadação fiscal sofreu uma retração e, assim, passou a existir um conjunto de medidas para conter o cenário de deterioração fiscal das finanças públicas brasileiras.

Política Fiscal e Carga Tributária no Brasil

A política fiscal reflete o conjunto de medidas pelas quais o governo arrecada receitas, realizando as despesas de modo a cumprir as três funções básicas: a estabilização macroeconômica, a redistribuição de renda e a alocação de recursos. Dessa maneira, seguindo os princípios e processos por meio dos quais os governos federal, estadual e municipal desempenham as suas funções, por meio do orçamento público estes governos perseguem objetivos de satisfazer as necessidades sociais, a induzir a utilização eficiente e recursos, corrigindo a distribuição de renda de uma sociedade[44].

A função estabilizadora refere-se à alocação de recursos da atividade estatal para promoção do crescimento econômico sustentado, com baixo desemprego e estabilidade de preços. A função redistributiva visa assegurar uma melhoria na distribuição de renda usando, para isso, todos os instrumentos legais que dispõe. Isso significa utilizar os impostos diretos e indiretos, subsídios, incentivos e isenções. Finalmente, a função alocativa consiste no fornecimento eficiente de bens e serviços públicos, compensando as falhas de mercado. Os resultados da política fiscal poderão ser avaliados sob diferentes ângulos, que podem focar na mensuração da qualidade do gasto público, bem como, identificar os impactos de tal política no bem-estar dos cidadãos[45].

No caso brasileiro, a política fiscal busca um alto grau de responsabilidade, com uso equilibrado dos recursos públicos, com vistas a reduzir gradualmente a dívida líquida como percentual do PIB, contribuindo para estabilidade, o crescimento e o desenvolvimento econômico do país. Especificamente, a política fiscal busca a criação de empregos, o aumento dos investimentos públicos e ampliação da rede de seguridade social, com ênfase na redução da pobreza e desigualdade[46].

A carga tributária no Brasil corresponde à razão entre o total dos tributos arrecadados no Brasil pelas três esferas de governo (União, Estados e Municípios), como entidades do sistema S (SESI, SENAI, SEBRAE, SENAC, etc.) e pelo Fundo de Garantia por Tempo de Serviço (FGTS), e o Produto Interno Bruto (PIB).  A tabela 1, demonstra a carga tributária atualizada pela nova metodologia, segundo o padrão internacional exigido no Manual de Estatísticas de Finanças Públicas do Fundo Monetário Nacional (FMI,2014).

Tabela 1: Carga Tributária Bruta – 2014 e 2015
R$ bilhões
Componentes	2014	2015
Produto Interno Bruto	5.687,31	5.904,33
Arrecadação Tributária Bruta	1.843,86	1.928,18
Carga Tributária Bruta	32,42%	32,66%
Fonte: RFB e IBGE, 2017.

Os estudos tributários demonstram uma evolução da carga tributária brasileira nas últimas décadas, porém a série apresentada na Quadro 1 demonstra que se mantem uma evolução, no entanto não se trata da maior carga tributária do mundo, como muitas publicações tendem a afirmar. Em verdade, já a partir de 2013, inicia-se uma trajetória de queda de receita tributária, revertendo uma série que se mantinha ascendente desde 2010 (Secretaria da Receita Federal Brasileira (SRFB), 2016). Nos Estados a realidade não é diferente. Em que pesem o desaquecimento da atividade econômica e o descontrole das contas públicas, em todo país, observado nos últimos anos, os mesmos não são os únicos responsáveis pela atual crise fiscal do Estado brasileiro – embora tenham contribuído significativamente para este quadro.

Quadro 1: Carga Tributária Por Ente Federativo 2002 a 2015

Fonte: RFB, 2017. Elaboração do Autor

De acordo com a Norma Técnica no. 7, da Secretaria do Tesouro Nacional, a atualização detalhada das receitas tributárias da totalidade dos Estados e municípios, com uso de técnicas de estimação, permitiu a desagregação que demonstra a crise do federalismo brasileiro, dada a concentração das receitas na União[47], porém este fato não será foco norteador do presente estudo.

Quadro 2: Carga Tributária Total 2002-2015

Fonte: Receita Federal do Brasil, 2017. Elaboração do Autor

Nesse contexto, a Carga Tributária Total pode ser observada no Quadro 2, de acordo com as variações da receita tributária total, considerando as variações do crescimento do PIB – Produto Interno Bruto no período de 2002-2015, dessa forma, desmistificam-se os aspectos correntes sobre o peso dos tributos na ordem econômico-social brasileira no período recente.

Regressividade e Progressividade na Política Fiscal Brasileira

Os componentes da política fiscal são orientados para arrecadar receitas e executar despesas, determinando como o governa realiza intervenções expressivas no mercado, de forma a promover impactos nos diversos setores da economia.  Portanto, a política fiscal poderá ser expansiva – quando as medidas ampliam a demanda agregada pelo aumento dos gastos públicos; redução da carga tributária; estímulo ao consumo e aos investimentos; estímulos às exportações, inibindo as importações mediante a imposição de tarifas e barreiras, com objetivo de privilegiar a produção e emprego nacional. Noutro polo, a política fiscal é restritiva, quando se adotam medidas de redução de gastos públicos, elevação da carga tributária, com redução da produção e dos níveis de emprego[48].

A concepção de que a base econômica da sociedade sofre uma imposição compulsória, com exigência do Estado ao contribuinte, dada a legitimidade da tributação orientada ao bem de uma determinada comunidade, adiciona-se um sentido a tributação, que deve ser justa entre os cidadãos, aplicando-se o princípio da justiça fiscal sob duas abordagens distintas o do benefício tributário e a capacidade de contribuição[49].

Pelo benefício, entende-se que cada indivíduo deve arcar com o ônus tributário equivalente aos benefícios que usufruiria junto ao governo, sua capacidade contributiva pode ser medida pela renda (fluxo da riqueza) que ele obtém em determinado período, pela riqueza que detém (estoque) e, finalmente, pela cota de sacrifício individual que suportará pelo ônus tributário[50].

Pelo critério de capacidade de contribuição de um indivíduo, a repartição do ônus tributário deverá se realizar de forma igualitária entre todos os cidadãos, reconhecendo que determinados indivíduos possuem maior capacidade de pagar tributos que outros. Se a pretensão é de justiça fiscal, sempre que for possível, o valor dos impostos deverá ser calibrado de forma progressiva, ou seja, quem tem maior renda deverá contribuir com a maior parcela dos tributos. Por outro lado, uma carga tributária será regressiva quando os indivíduos com menor renda sofrem um ônus maior na parcela paga de tributos[51].

Cabe ressaltar que o Código Tributário Nacional – CTN, instituído pela Lei no. 5.172, de 25 de outubro de 1966, definiu como tributo conforme inscrito:                                   

Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda, ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada[52].

Sob o ponto de vista da reserva legal, somente a lei poderá instituir tributo. A cobrança além de ser compulsória, não poderá ser decorrente de sanção de ato ilícito, senão seria multa, e, não tributo.

Quando considerada a base econômica sobre a qual incidem, os tributos podem ser classificados em três grandes categorias: os que incidem sobre o patrimônio, a tributação da renda e a oneração do consumo. Tal como são recolhidos, os impostos são classificados como diretos e indiretos[53].

Na tributação direta, diz comumente no corolário econômico que existe progressividade fiscal, dado que o contribuinte paga ou é onerado, de acordo com sua capacidade contributiva e proporcionalmente à sua renda ou patrimônio. Na tributação indireta, o valor do tributo geralmente está embutido nos preços dos bens e serviços adquiridos pelos consumidores, não ocorrendo parâmetro para proporcionalidade e manutenção do princípio da capacidade contributiva proporcional a renda, ou seja, a tributação indireta é do ponto de vista econômico-fiscal, mais injusta[54].

Na característica da estrutura tributária brasileira, o que se observa no contexto recente, é uma base tributária extremamente regressiva, tendo em vista que, a maior parcela de tributos arrecadados tem sua base fiscal que recai na sua maior parte sobre a circulação e consumo, indicando um ônus regressivo para os indivíduos e/ou consumidores.

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6      Eficiência Arrecadatória, Sonegação, Evasão e Elisão Fiscal

A competência tributária é habilidade privativa  constitucionalmente atribuída ao ente político, para que este, com base na lei, proceda à instituição da exação tributária. Em outras palavras, é a aptidão para criar  tributos,  repartido entre os vários entes políticos, com competência para impor prestações tributárias, assinalada pela Constituição,  produzindo normas jurídicas sobre tributos e formas de tributação,  de acordo com a capacidade contributiva,  graduando os tributos de acordo com renda de cada contribuinte. Assim, o Estado buscará manter a base da eficiência normatizada no marco legal[55].

Tal atribuição da competência está no Código Tributário Nacional (CTN), que define tributo como “toda prestação pecuniária, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir[...]”. Assim, é uma prestação compulsória, pecuniária, que não constitui sanção de ato ilícito, não configurando punição pela prática de infrações, é instituído pela lei e cobrado mediante atividade administrativa vinculada. Embora ocorra divergências doutrinárias acerca da divisão de tributos, para efeito de nosso tema, adota-se a classificação quinquipartida ofertada pela Constituição Federal de 1988, onde os tributos são divididos em cinco categorias: imposto, taxa, contribuição de melhoria, empréstimos compulsórios e contribuições especiais[56].

No contexto brasileiro, o tamanho da carga tributária e sua comparação com a adequação do perfil socioeconômico nacional, especialmente, em relação à estrutura produtiva, é assunto recorrente, dado que a complexidade tributária, os efeitos positivos e negativos, são questões prementes da ótica econômica, uma vez que as distorções geram escolhas pelos agentes econômicos que resulta em perdas de eficiência[57].

O sistema tributário brasileiro, pós-Constituição de 1988, privilegiou o aumento do montante das receitas em detrimento de questões distributivas e de eficiência.  Neste processo, o aumento do assistencialismo estatal e transferências de recursos para os Estados e municípios geraram pressão sobre as despesas, reduzindo as receitas da União. A opção do governo foi optar por um sistema de maior arrecadação com menor custo[58].

Os problemas de eficiência tributária, por conseguinte arrecadatória, observados na realidade brasileira, estão condicionados pelas saídas dos entes federados por aumentar os termos de geração de receita.  A União buscou como saída, o uso crescente de contribuições sociais, altamente produtivas na geração de receita e legalmente não compartilhadas com Estados e municípios.

Por outro lado, se o baixo custo da arrecadação de tais contribuições permite uma salvaguarda para não repartição, gera distorções nos tributos cumulativos.  O problema tributário e federativo fruto da descentralização proporcionada pela CRFB/88, exigiu dos Estados e municípios uma necessidade crescente de aumento de receitas, tais como elevação de tributos em itens específicos, como: energia, combustíveis, telecomunicações e transportes.

A distribuição da carga tributária, assim com sua evolução apresentadas anteriormente nos quadros 1 e 2, demonstram que sobre as bases de incidência, principalmente em tributos indiretos sobre a circulação/consumo,  se evidencia o caráter regressivo e uma legislação tributária pouco eficiente,  contribuindo para uma  “guerra fiscal” fruto da necessidade de aumento constante das receitas tributárias e,  consequentemente, concentração de tributos na União, dado que a forma de partilha perpetua a elevação da carga tributária, conspirando contra eficiência alocativa da economia, conforme descrito no Quadro 3[59].

Quadro 3: Carga Tributária por Ente Federativo
Entidade Federativa	2014			2015
	R$ milhões	% do PIB	% da Arrecad.	R$ milhões	% do PIB	% da Arrecad.
União	1.260.983,20	22,17%	68,39%	1.316.190,50	22,29%	68,26%
Estados	468.319,34	8,23%	25,40%	489.103,22	8,28%	25,37%
Municípios	114.557,95	2,01%	6,21%	122.889,13	2,08%	6,37%
Receita Tributária Total:	1.843.860,49	32,42%	100,00%	1.928.182,85	32,66%	100,00%
(1)           Foi usado o deflator implícito do PIB para corrigir a arrecadação de 2014. Fonte: STN – Secretaria do Tesouro Nacional , 2017.

O Instituto Brasileiro de Planejamento e Tributação (IBPT) apontou que a queda da atividade econômica e aumento do desemprego, provocaram um aumento do estoque da dívida dos contribuintes brasileiros ultrapassando a arrecadação da União, Estados e Municípios[60].

Os diversos estudos demonstram que, embora a carga tributária tenha aumentado nos últimos 36 anos, na ordem de 70% na série histórica, a atual carga tributária, em relação ao PIB em 2014, demonstra que o Brasil não apresenta a mais elevada tributação comparada a outros países do mundo, conforme quadro 4.

Quadro 4: Carga Tributária Total 2014

Fonte: STN – Secretaria do Tesouro Nacional, 2017. Elaboração do Autor.

O quadro recessivo iniciado no segundo trimestre de 2014, presente nos recentes dados do PIB, demonstram que os estímulos fiscais – desonerações fiscais e aumento dos gastos, não foram eficazes para reverter a tendência de redução da atividade econômica, distantes dos fatores de política fiscal, mas o alto custo da dívida pública, os desequilíbrios entre receitas e despesas, elevando a percepção de ineficácia arrecadatória do Estado brasileiro.  Tal situação se agravou por falta de transparência dos resultados contábeis do governo e pelo verdadeiro tamanho do problema fiscal (déficit público)[61].

De fato, existe uma relação ambígua entre aumento de tributos e aumentos de receita, considerando a ideia central que uma alíquota tributária igual a zero proporcionará uma arrecadação nula e, se a alíquota for de 100%, também haverá arrecadação nula, porque ninguém trabalharia se o governo ficasse com todo rendimento, daí a ideia de buscar um alíquota ótima, onde o governo arrecadará o máximo possível sem distorcer os incentivos para os agentes econômicos[62], sejam eles produtores ou consumidores.

A elevação da carga fiscal e a evasão são reciprocamente alimentadas, dado que a multiplicidade de impostos e contribuições, o aumento das alíquotas e bases de incidência geram uma reação defensiva dos agentes econômicos, que, em momentos de crise ou retração econômico, buscam meios para escapar da tributação.  Em cada movimento para elevar a carga legal, os contribuintes redobram os esforços para evasão fiscal, destacando-se que além da carga tributária e a miríade de impostos existentes, o problema central para consecução da política fiscal, é a falta de fiscalização[63].

No Brasil, as condutas que levam à sonegação de tributos não são enquadradas como crimes comuns, mas possuem leis especiais, implementadas a partir de meados da década de sessenta.  Em sentido amplo, a evasão tributária é o procedimento ou a forma jurídica atípica ou anormal, quando o contribuinte procura meios e modos de evitar, retardar ou reduzir a ocorrência de um fato gerador fruto de uma obrigação tributária original, deixando de pagar o tributo ou pagando menos que o devido e ainda postergando tal obrigação[64].

Nos delitos de ordem tributária, as normas que são efetivamente lesadas são as estabelecidas no Código Tributário Nacional, onde o comportamento infrator que descreve os delitos de fundo tributário, como a sonegação fiscal,  não pode ser aplicado sem o apoio do Direito Tributário,  pois os crimes de ordem fiscal dependem da violação dolosa e fraudulenta dos deveres materiais e formais descritas na legislação tributária, classificados  de acordo com as infrações  de natureza meramente administrativa,  rotuladas  no Direito Tributário Penal.

Finalmente, ressalta-se que o incentivo ao controle fiscal de todas as esferas de administração pública exigiram maior racionalização dos procedimentos de recolhimento de tributos, em busca da eficiência tributária e eficácia fiscalizadora, colocando sempre em xeque a questão da evasão fiscal, que remete ao ditame econômico. Tal pratica é amplamente disseminada, onde tanto a eficiência da coleta de impostos como os mecanismos de imposição tributária são precários. 

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Referência das Fontes Citadas

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Notas

[2] BRASIL. Constituição (1988). Constituição da República Federativa do Brasil. Brasília, DF: Senado Federal: Centro Gráfico, 1988. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicao.htm> Acesso em: 30 ago. 2017.

[3] GOMES, Antonia Helena Teixeira. Tributação e Sonegação Fiscal: Um Estudo do Comportamento do Estado ante a Sonegação Fiscal. 2006. 123p. Tese (Mestrado em Direito Constitucional) – Universidade de Fortaleza – UNIFOR, Fortaleza, 2006.

[4] Idem, Ibidem.

[5] Idem, Ibidem.

[6] Expressão em latim, cuja tradução significa “Que o mundo pereça, mas faça-se a justiça”.

[7] SICSU, João (org). Arrecadação (de onde vem?) e gastos públicos (para onde vão?). São Paulo: Boitempo, 2007.

[8] SALVADOR, Evilásio. A distribuição da carga tributária: quem paga a conta. Arrecadação, p. 79-92, 2006. p.79.

[9] Idem, Ibidem. p .80.

[10] GREMAUD, Amaury Patrick et al. Manual de Economia. São Paulo: Saraiva, 2005. p. 520.

[11] Por definição a função alocativa do Estado se caracteriza pelo fornecimento de bens e serviços não oferecidos adequadamente pelo sistema de mercado.

[12] A intervenção do Estado para equilibrar a distribuição de renda de forma mais igualitária, respeitada a racionalidade econômica.  O governo funciona como agente redistribuidor de renda, na medida que, por meio da tributação, retira recursos de uma classe mais abastada e os transfere para os mais pauperizados.

[13] HÖFLING, Eloisa de Mattos. Estado e políticas (públicas) sociais. Cadernos CEDES, v.21, n.55, Campinas, nov. 2001.

[14] HOWLETT, Michael. Política Pública: seus ciclos e subsistemas: uma abordagem integradora. Rio de Janeiro: Elsevier, 2013. p.  6.

[15] Idem, Ibidem. p. 6.

[16] GRAU, Eros. A Ordem Econômica na Constituição de 1988 (Interpretação e Critica). São Paulo: Malheiros Editores, 2005. p. 59

[17] ABRUCIO, Fernando Luiz. Trajetória recente da gestão pública brasileira: um balanço crítico e a renovação da agenda de reformas. Revista de Administração Pública, Rio de Janeiro, 2007, p.67-86. Disponível em: < http://www.redalyc.org/articulo.oa?id=241016441005>. Acesso em: 04 mar de 2017.

[18] LINHARES, Paulo de Tarso; CUNHA, Alexandre dos Santos. Cooperação federativa: a formação de consórcios públicos no Brasil. Brasil em Desenvolvimento. Brasília: Ipea, 2010.

[19] Idem, Ibidem.

[20] MEIRA, Deolinda. A governação cooperativa: encontros e desencontros com a governação societária, III Congresso Direito das Sociedades em revista, Coimbra, 2014. p. 301-326

[21] Idem, Ibidem.

[22] ALVES, Silvio Rodrigues. O desafio do déficit público. In: LOZARDO, Ernesto (org). Déficit Público brasileiro: Política Econômica e Ajuste Estrutural. Rio de Janeiro: Paz e Terra, 1987.p. 55.

[23]  DE JESUS, Maria Elizabeth; LUCHIEZI JR, Alvaro (orgs). Tributação no Brasil: em busca da justiça fiscal. Brasília, 2010.  p. 14.

[24] LOPREATO, Francisco Luiz C. A política fiscal brasileira: limites e entraves ao crescimento. IE/UNICAMP n. 131, ago. 2007. p .3

[25] A DBGG “abrange o total das dívidas de responsabilidade do governo federal, dos governos estaduais e dos governos municipais com o setor privado e o setor público financeiro. Destaca-se que as dívidas de responsabilidade das empresas estatais das três esferas de governo não são abrangidas pelo conceito de DBGG. Embora o Banco Central não seja um ente cujos passivos constem desse indicador, suas operações compromissadas com o setor financeiro são registradas como dívida do governo geral. São deduzidos da dívida bruta os passivos de um ente cujo credor seja outro ente abrangido pela DBGG”. Silva e Medeiros, 2009, p. 107-108

[26] SOUZA JUNIOR, José Ronaldo de Castro; SANTOS, Francisco de Luna. Simulações da Trajetória da Dívida Bruta do Governo Federal (2017-2037). Rio de Janeiro: Ipea, 2017.

[27] A EC no. 95, foi promulgada em 15 de dezembro de 2016, instituindo um novo regime fiscal, Art. 106. Fica instituído o Novo Regime Fiscal no âmbito dos Orçamentos Fiscal e da Seguridade Social da União, que vigorará por vinte exercícios financeiros. Também conhecido como teto de gastos.

[28] SOUZA JUNIOR, José Ronaldo de Castro; SANTOS, Francisco de Luna. Simulações da Trajetória da Dívida Bruta do Governo Federal (2017-2037). Rio de Janeiro: Ipea, 2017.

[29] Tal efeito é conhecido no léxico dos economistas, como crowding out,

[30] GREMAUD, Amaury Patrick et al. Manual de Economia. São Paulo: Saraiva, 2005. p. 526.

[31] Idem, Ibidem. p. 526-527.

[32] SOUZA JUNIOR, José Ronaldo de Castro; SANTOS, Francisco de Luna. Simulações da Trajetória da Dívida Bruta do Governo Federal (2017-2037). Rio de Janeiro: Ipea, 2017.

[33] SOUZA JUNIOR, José Ronaldo de Castro; SANTOS, Francisco de Luna. Simulações da Trajetória da Dívida Bruta do Governo Federal (2017-2037). Rio de Janeiro: Ipea, 2017. p. 6.

[34] A Lei Complementar 101, de 04 de maio de 2000, estabeleceu normas de finanças públicas voltadas para a responsabilidade na gestão fiscal, com amparo no Capítulo II do Título da Constituição. Tal responsabilidade  pressupõe  ação planejada e transparente, em que se previnem riscos e corrigem desvios capazes de afetar o equilíbrio das contas públicas, mediante o cumprimento de metas de resultados entre receitas e despesas, obedecendo  a limites e condições no que tange a renúncia de receita, geração de despesas com pessoal,  da seguridade social e dividas consolidadas e mobiliária, operações de crédito,  antecipação de receita (quando ocorrer), garantias e inscrições de Restos a pagar.

[35] SOUZA JUNIOR, José Ronaldo de Castro; SANTOS, Francisco de Luna. Simulações da Trajetória da Dívida Bruta do Governo Federal (2017-2037). Rio de Janeiro: Ipea, 2017. p. 6

[36] MINISTÉRIO DA FAZENDA. Secretaria da Receita Federal do Brasil. Estudos Tributários Carga Tributária no Brasil – 2015 (Análise por Tributo e Bases de Incidência). Brasília (DF): setembro, 2016.

[37] ORGANIZAÇÃO PARA A COOPERAÇÃO E DESENVOLVIMENTO ECONÔMICO-OECD , Relatórios Econômicos  sobre o Brasil, 2015. Disponível em: <http://www.oecd.org/eco/surveys/Brasil-2015-resumo.pdf> Acesso em: 09 mai, 2017.

[38] Idem, Ibidem.

[39] Idem, Ibidem.

[40]CUNHA JUNIOR, L.A. P; KNOPP, Glauco da Costa; XAVIER, C. D.; AURELIANO JUNIOR, E. IX Congresso CONSAD de Gestão Pública. Crise Fiscal do Estado Brasileiro: Saídas pela Via da Gestão. Brasília (DF), 2016. Disponível em> http://consad.org.br/wp-content/uploads/2016/06/Painel-45-01.pdf. Acesso em 09/05/2017.

[41] ALBUQUERQUE, Claudiano Manoel de. Gestão de Finanças Públicas.  2° Ed. Brasília [DF], 2008, p. 25

[42] ALBUQUERQUE, Claudiano Manoel de. Gestão de Finanças Públicas.  2° Ed. Brasília [DF], 2008. p. 25

[43] Idem, Ibidem. p .26.

[44] NASCIMENTO, Edson Ronaldo. Gestão Pública: Tributação e Orçamento; lei de responsabilidade fiscal; tópicos de contabilidade pública, gestão pública no Brasil, de JK a Lula; administração financeira e orçamentária; finanças públicas nos três níveis de governo. São Paulo: Saraiva, 2006. p.52.

[45] SECRETARIA DO TESOURO NACIONAL Nota Técnica no. 07/2017/CESEF/ STN. Brasília [DF], 31 de Março de 2017. Disponível em> http://www.tesouro.fazenda.gov.br/estatisticas-fiscais-harmonizadas. Acesso em 09/05/2017.

[46] Idem, Ibidem.

[47] SECRETARIA DO TESOURO NACIONAL Nota Técnica no. 07/2017/CESEF/ STN. Brasília [DF], 31 de Março de 2017. Disponível em> http://www.tesouro.fazenda.gov.br/estatisticas-fiscais-harmonizadas. Acesso em 09/05/2017.

[48] ALBUQUERQUE, Claudiano Manoel de. Gestão de Finanças Públicas. 2ª. Ed. Brasília [DF], 2008. p .32

[49] Idem, Ibidem.

50] Idem, Ibidem. p .33

[51] Idem, Ibidem. p .33.

[52] BRASIL. Constituição (1988). Constituição da República Federativa do Brasil. Brasília, DF: Senado Federal: Centro Gráfico, 1988. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicao.htm> Acesso em: 30 ago. 2017.

[53] ALBUQUERQUE, Claudiano Manoel de. Gestão de Finanças Públicas. 2ª. Ed. Brasília [DF], 2008. p .35

[54] Idem, Ibidem. p. 35.

[55] JESUS MARIA, Elizabeth de; LUCHIEZI JUNIOR, Álvaro (orgs). Tributação no Brasil: Em Busca da Justiça Fiscal. Brasília, 2010.

[56] FERNANDES, M. A. O. ; SILVA, M. J. Direito Tributário. Para Aprender Direito. São Paulo: Barros, Fischer & Associados, 2009. p. 9.

[57] RABELLO, Gabriel G; OLIVEIRA, João Maria de. Tributação sobre empresas no Brasil: comparação internacional. Radar, v.1, n.41, p.33-43, out. 2015.  Disponível em: <http://repositorio.ipea.gov.br/bitstream/11058/5714/1/Radar_n41_tributa%C3%A7%C3%A3o.pdf> Acesso em: 09 mai. 2017.

[58] Idem, Ibidem.           

[59] Idem, Ibidem.

[60] INSTITUTO BRASILEIRO DE PLANEJAMENTO E TRIBUTAÇÃO - IBTP. Dívida dos Contribuintes Ultrapassa a Arrecadação Nacional. IBTP. Disponível em: <https://ibpt.com.br/noticia/2494/Divida-dos-contribuintes-ultrapassa-a-arrecadacao-nacional> Acesso em: 09 mai. 2017.

[61] SECRETARIA DO TESOURO NACIONAL Nota Técnica no. 07/2017/CESEF/ STN. Brasília [DF], 31 de Março de 2017. Disponível em> http://www.tesouro.fazenda.gov.br/estatisticas-fiscais-harmonizadas. Acesso em 09/05/2017.

[62] Tal paradoxo é intitulado de Curva de Lafer no ideário econômico. BOLFE, Camila; SOUZA, Daniel Augusto. Política Fiscal sob a ótica tributária: correntes ideológicas e o cenário brasileiro.  Disponível em: <http://www.apec.unesc.net/V_EEC/sessoes_tematicas> Acesso em: 09 mai. 2017. p.6.

[63] BATISTA Jr, P. N. A economia como ela é. 3. ed. São Paulo: Boitempo, 2005. p. 218.

[64] GOMES, A. H.T. Tributação e sonegação fiscal: Um Estudo do Comportamento do Estado ante a sonegação fiscal. UNIFOR. Fortaleza (CE), 2006. p. 71.