Sumário: INTRODUÇÃO. 1. Igualdade tributária e ADI nº 5586. 2. Eficiência, capacidade contributiva e ADI nº 5496. CONCLUSÃO; REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS.
INTRODUÇÃO
Este estudo tem como objetivo analisar as duas Ações Diretas de Inconstitucionalidade que estão tramitando no Supremo Tribunal Federal questionando dispositivos da Lei nº 13.254, de 13 de janeiro de 2016, que dispõe sobre o Regime Especial de Regularização Cambial e Tributária (RERCT)[1]. Na primeira parte será examinada a igualdade tributária e a ADI nº 5586, de relatoria da Ministra Rosa Weber e, na segunda parte, será investigada a eficiência, assim como a capacidade contributiva e a ADI nº 5496, atual relator Ministro Ricardo Lewandowski.
Com isso, busca-se contribuir com o atual e importante debate sobre a compatibilidade da Lei de Repatriação em foco com a Constituição Federal.
1. Igualdade tributária e ADI nº 5586
A Lei da Repatriação delimitou subjetivamente a oportunidade de adesão do contribuinte ao regime de regularização cambial e tributária: estão impossibilitados de aderir ao RERCT os detentores de cargos, empregos e funções públicas de direção ou eletivas, o(a) respectivo cônjuge e os parentes consanguíneos ou afins, até o segundo grau ou por adoção, na data de publicação da lei (agrega-se, portanto, o requisito excludente temporal).
O Regime Especial de Regularização Cambial e Tributária (RERCT) tem por objetivo atrair a expressão de riqueza do contribuinte manifestada no exterior de modo lícito sem o conhecimento do Poder Público nacional, de modo a fomentar a economia brasileira.
É este o interesse público em jogo, sem mais, nem menos. O tributo não é um fim em si mesmo, aliás, nem o direito, conforme o clássico ensinamento de Jhering[2]. Todo tributo é um instrumento a serviço de uma finalidade que lhe é subjacente. Para alcançá-la, muitas vezes, é preciso formar grupos à luz dos fins, de modo a contemplar um nicho de destinatários últimos da norma e, com isto, excluir outros. Para tanto, não há outro caminho conhecido senão comparar os sujeitos: aqueles com capacidade para realização da finalidade pretendida com aqueles desabastecidos de capacidade.
Humberto Ávila, com propriedade, diagnostica:
No entanto, não basta ter existência para que a medida de comparação seja válida. É preciso que, além disso, ela seja pertinente à finalidade que justifica sua utilização. Isso só pode ser descoberto se for desvendada a finalidade da norma de tributação. É que a medida de comparação não surge antes (logicamente) da finalidade. Ela surge depois.[3]
Ainda, segundo o autor, a medida de comparação deve estar vinculada com seu elemento indicativo. Nesta linha de raciocínio, Ávila exemplifica com a idade para manifestação de capacidade de discernimento, mostrando a relação de causa e efeito entre o elemento indicativo e a medida de comparação.[4] Logo, pessoas com doze anos de idade (seguindo o exemplo do autor) estão excluídas, pois (normalmente) não manifestam esta capacidade.
Outro exemplo que vem à mente é o caso da mulher grávida, no Direito do Trabalho, quando a legislação determina que, durante a gravidez, a empregada seja afastada, enquanto durar a gestação e lactação, das atividades insalubres.[5] Diante da impossibilidade de gravidez masculina (a capacidade, neste caso, não está presente), o empregado homem está excluído desta norma. O que se quer dizer com isso é que há uma diferenciação entre as pessoas: as que possuem determinadas características e as que não as possuem, conforme o propósito da norma.
Voltando para o RERCT, o Poder Legislativo determina a incidência do imposto de renda, com alíquota de 15%, mais 100% de multa sobre o aludido tributo, exceto para os valores disponíveis em contas no exterior no limite de até R$ 10.000,00 (dez mil reais) por pessoa, convertidos em dólar norte-americano em 31/12/2014, hipótese em que há dispensa do pagamento da multa. Isto revela, com clareza, que a capacidade utilizada é a contributiva: contribuinte de imposto de renda, para os fins da Lei em foco, é quem manifesta riqueza no exterior de forma lícita. Para tanto, não interessa sexo, altura, origem, raça, força física, idade, qualificação profissional e, sim, a expressão de riqueza adquirida licitamente e colocada no exterior apta a arcar com o ônus tributário.
Sendo a capacidade contributiva o critério justificador do discrimen da Lei da Repatriação, não há suporte jurídico para diferenciar o detentor de cargo, emprego ou função pública do banqueiro, investidor ou empresário para fins de acréscimo patrimonial injetado no exterior. Este grupo possui as mesmas características para atender a finalidade pública pretendida.
Uma coisa é excluir manifestação de riqueza proveniente de fonte ilícita (justificável em nosso ordenamento jurídico) outra coisa bem diferente é presumir que a riqueza introjetada no exterior, de todo e qualquer detentor de cargo, função ou emprego público de direção ou eleitos e seus próximos, é ilegítima. Isto é flagrantemente arbitrário, por mais que se entenda a negativa sensação atual do povo brasileiro quanto aos seus governantes.
Conforme Tipke e Lang acentuaram:
(...) se não se pode descobrir um motivo razoável resultante da natureza das coisas ou de outro modo objetivamente elucidativo para a diferenciação legal ou tratamento isonômico, em suma, se a determinação pode ser descrita por arbitrária. Nem poderia ser tratado o essencialmente igual como arbitrariamente desigual, nem o essencialmente desigual como arbitrariamente igual.[6]
O critério de diferenciação, para aplicação correta da capacidade contributiva, concretizadora da igualdade no Direito Tributário, é representado pela eleição de propriedades relevantes com vistas ao fim que se pretende alcançar. No caso em análise, para promover o desenvolvimento econômico do país, o Poder Legislativo elegeu aqueles que detêm recursos no exterior de origem lícita, em determinada data ficta, não declarados às autoridades brasileiras, este é o elemento indicativo da capacidade contributiva. Por isto, excluir o detentor de cargo, função ou emprego público de direção ou eletiva e seus familiares próximos abastecidos licitamente de riqueza no exterior fere diretamente a igualdade tributária.
Além disso, a Constituição Federal veda expressamente a diferenciação de tratamento em razão da profissão ou função desempenhada, verbis:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
(...)
II - instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos;
Nesse sentido, o Solidariedade (SD) ajuizou, em 26.09.2016, a ADI nº 5586, de relatoria da Ministra Rosa Weber. O Partido, na sua fundamentação, encontra suporte na jurisprudência do Supremo Tribunal Federal que reconheceu a impossibilidade de tratamento desigual no direito tributário na isenção de ICMS na aquisição de automóveis por oficiais de justiça; na isenção de custas judiciais, notariais, cartorárias e quaisquer taxas ou emolumentos aos membros do Ministério Público e na isenção do imposto de renda incidente sobre a verba de representação dos magistrados. Os precedentes são, respectivamente: ADI nº 4276 (Relator Ministro Luiz Fux, julgado em 20.08.2014), ADI nº 3260 (Relator Ministro Eros Grau, julgado em 29.03.2007) e RE nº 236.881 (Relator Ministro Maurício Corrêa, julgado em 05.02.2002).
O afastamento de detentores de cargos, empregos e funções públicas de direção ou eletivas e respectivo cônjuge e parentes consanguíneos ou afins até o segundo grau ou por adoção da possibilidade de regularizar seus ativos não declarados depositados no exterior, conforme o artigo 11 da Lei em análise, retira determinados indivíduos de uma situação de igualdade por possuírem determinada função ou cargo, em verdadeira discriminação em razão do trabalho, ofício ou profissão.
A igualdade é nuclear para justiça. A experiência mostra que o ser humano vivencia a necessidade de justiça. O justo, antes de mais nada, é um sentimento. Segundo Luigi Vittorio Berliri:
Dê a um menino um chocolate e o fareis rir de alegria; mas para fazê-lo chorar bastará dar simultaneamente dois a seu irmão. Esse menino, que não entende de Códigos, nem de justiça distributiva, nem de ato normativa, gritará entre lágrimas que “não é justo” que ele tenha um só chocolate e seu irmão dois: e a dor da injustiça, em definitivo, terá superado e dominado o prazer do obséquio. [7]
Nas lições de Ruy Barbosa:
A regra da igualdade não consiste senão em quinhoar desigualmente os desiguais, na medida em que se desigualam. Nesta desigualdade social, proporcionada à desigualdade natural, é que se acha a verdadeira lei da igualdade. O mais são desvarios da inveja, do orgulho, ou da loucura. Tratar com desigualdade a iguais, ou a desiguais com igualdade, seria desigualdade flagrante, e não igualdade real. Os apetites humanos conceberam inverter a norma universal da criação, pretendendo, não dar a cada um, na razão o que vale, mas atribuir o mesmo a todos, como se todos se equivalessem.[8]
O exemplo dado por Guilherme Cardoso Leite e Leonardo Pimentel Bueno é elucidativo: “o diretor de uma universidade pública não pode usufruir do RERCT, ao passo que o professor da mesma instituição poderá aderir ao regime especial, não obstante ambos possuam patrimônio de origem lícita mantidos no exterior.”[9]
A desigualdade é candente como pontas de fogo: a simples leitura do artigo 11 da Lei em exame faz brotar instantaneamente a sensação do injusto e remete ao sinal vermelho dado pelo artigo 150, II, da Constituição Federal, pois trata iguais (detentores de ativos no exterior) como desiguais (discriminação para os detentores de cargos públicos de chefia e seus próximos).
Nessa linha de raciocínio, Aliomar Baleeiro enfatiza:
O princípio da generalidade do art. 150, II, proíbe distinguir entre contribuintes de situação econômica equivalente, coibindo a consideração da ocupação profissional ou da função exercida como critério para a concessão de favores ou privilégios, bem como para o agravamento de seus deveres fiscais. O mesmo critério informa de maneira expressa e redundante o imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza, no art. 153, § 2º, I, de tal forma que todas as pessoas ou categorias profissionais (mesmo os magistrados, parlamentares ou militares que, em passado recente, mereceram tratamento privilegiado especial, por autorização do art. 21, IV, da Constituição de 1967, com a Emenda n. 1, de 1969) deverão sujeitar-se aos deveres tributários, sem exclusão.[10]
Dessarte, a sensação do injusto, a vedação de tratamento desigual para os iguais, e a proibição de diferenciação no direito tributário em razão da ocupação profissional deixam muito claro que o artigo 11 da Lei da Repatriação é incompatível com a determinação constitucional inserta no artigo 150, II, da Constituição Federal.
2. Eficiência, capacidade contributiva e ADI nº 5496
Em 07.04.2016, o Partido Popular Socialista (PPS) ajuizou a Ação Direta de Inconstitucionalidade a qual impugnou dispositivos da Lei de Repatriação. Segundo notícia do STF divulgada em 11.04.2016, o Partido Popular Socialista defendeu que a Lei apresenta dispositivos violadores dos princípios da eficiência, da igualdade tributária e da capacidade contributiva.
Sustenta o autor da ação que o RERCT expõe a eficiência de potenciais investigações e leis relacionadas ao combate aos crimes de lavagem de dinheiro, pois o artigo 4º, § 12, I, da Lei nº 13.254/16 impossibilita que as informações contidas na declaração do contribuinte sejam utilizadas como único indício para investigação. Ainda, defende que o artigo 6º da multicitada Lei fere a capacidade contributiva e a isonomia tributária porque determina alíquota única para todos os valores e pessoas, sem levar em conta aspectos da progressividade e regressividade. Referida ação é de relatoria do Ministro Ricardo Lewandowski.
O argumento sobre a ineficiência das investigações para o combate ao crime de lavagem de dinheiro desconsidera a preocupação do constituinte em proteger o particular das interferências indevidas (abusivas) do Poder Público: ao passo que o sistema constitucional tributário confere competência tributária aos entes federativos, ele resguarda os direitos dos contribuintes e determina a interconexão de uma série de normas jurídicas para que o contribuinte não seja invadido para além do determinado pela Constituição Federal. Aspira o autor da ação de inconstitucionalidade, ao questionar os artigos 1º, §1º, 2º, I, 4º, §12, I e 6º da Lei nº 13.254/2016, exatamente o contrário desta sistemática: derrubar as garantias confeccionadas pela Lei de Repatriação que se apresentam harmonizadas com a Constituição Federal. A multicitada Lei traz uma importante proteção ao contribuinte que expõe ao Fisco nacional sua riqueza no exterior para que não sofra um “tiro no pé”: a declaração efetuada para aderir ao regime de regularização não pode ser o único instrumento utilizado para o Poder Público perseguir outros “acontecimentos”.
A alegação de inconstitucionalidade do dispositivo da Lei que prevê tal proteção (art. 4º, § 12, I), além de colocar o contribuinte em uma posição de absoluto risco e insegurança jurídica, derruba o propósito da própria Lei: ao invés de atrair, acabaria por repelir a riqueza do contribuinte depositada no exterior.
Segundo Torres:
(...) Na atual sociedade de risco, os contribuintes estão submetidos a uma imensa gama de obrigações tributárias principais e acessórias, que implicam no pagamento de diversos tributos e o preenchimento de diversas declarações, o que, por si só, já seria suficiente para permitir o acesso a todos os sistemas de apoio à arrecadação, de forma a permitir um melhor controle dos pagamentos e do cumprimento destas obrigações principais e acessórias (...)[11]
Desse modo, o Fisco, equipado de meios apropriados para otimizar a arrecadação, não pode se utilizar de uma oportunidade oferecida pelo Poder Legislativo, qual seja, a declaração para o contribuinte regularizar sua situação, como único indício ou elemento para efeitos de expediente investigatório ou procedimento criminal. Neste ponto, boa escolha do Poder Legislativo.
O segundo objeto de questionamento proposto na mencionada ADI é o de que a alíquota única, por si só, malfere a capacidade contributiva e a igualdade tributária. Ocorre que o ordenamento jurídico brasileiro não rejeita, de antemão, a previsão de alíquota única. Um exemplo é a incidência do imposto de renda no caso de ganho de capital das pessoas físicas, com alíquota única para aplicações financeiras em moeda estrangeira.[12]
No Imposto de Renda “verificam-se diversas formas de tipificação”, como diagnostica Andrei Velloso.[13] A Lei analisada, em seu artigo 6°, expressamente prevê que o Imposto de Renda é tratado como ganho de capital. A lógica do ganho de capital é diferente de outras rendas, de modo que a alíquota única, nesse caso, proporciona a importante operatividade do direito, permitindo que a Lei alcance sua finalidade de maneira efetiva.
Além disso, a adesão do contribuinte é opcional, de modo a não configurar violação à isonomia tributária. Neste sentido, o Supremo Tribunal Federal, no RE nº 559.937/RS, DJe 16.10.2013, entendeu que a adesão ao lucro presumido “que implica submissão ao regime cumulativo, é opcional, de modo que não se vislumbra, igualmente, violação do art. 150, II, da CF”, nos termos da ementa (grifou-se).
A inciativa do Poder Legislativo ao editar a Lei da Repatriação é desejável tanto para o Poder Público quanto para o contribuinte, que verá sua “situação” regularizada. Massi faz um apanhado de casos de sucesso no Direito Comparado, verbis:
(...)Na Argentina, a lei de repatriação de capitais injetou cerca de 18,133 bilhões de pesos ou US$ 4,7 bilhões de dólares na economia, através da decisão de cerca de 36 mil contribuintes. Na Itália, estima-se que a repatriação que terminou em 15 de dezembro de 2009 (Scudo Fiscale III) teria repatriado cerca de 100 bilhões de euros, sobretudo advindos da Suíça. Nas anistias de 2001 e 2003, 25 bilhões de euros saíram dos bancos suíços (aproximadamente 80% de Lugano, sul da Suíça). Quase 19 bilhões de euros foram regularizados junto ao fisco italiano (Agenzia dele Entrate), mas continuaram sob gestão na Suíça. A lei de repatriação turca, em vigor até 31 de dezembro de 2009, repatriou cerca de 47.3 bilhões de euros (apx. US$ 31.5 bilhões). Em Portugal, durante a crise econômica europeia, o valor aplicado em paraísos fiscais subiu 3,5%, para um total de 11,2 milhões de euros, e o reingresso de capitais reduziu-se em 14%, para 9,8 milhões de euros, segundo o Banco de Portugal. Diante disso, o governo português aprovou um novo projeto de anistia fiscal aos capitais depositados em offshores, com prazo de 01 ano, medida que tenta, essencialmente, captar liquidez para a economia no contexto de crise. Na Lei do Orçamento do Estado de 2012, novamente Portugal aprovou a anistia ao crime de evasão de divisas.[14]
Diante deste contexto, é da máxima importância que a Lei de Repatriação brasileira seja preservada e, com os devidos ajustes que serão realizados pelo Poder Judiciário[15], dilapidada com vistas à sua otimização pois, assim, a relação entre o particular e o público será, sem dúvida, “ganha-ganha”. A ADI nº 5496, tal como proposta pelo PPS, não deve encontrar guarida no Supremo Tribunal Federal, pois visa, em grande medida, aniquilar com esta potencialidade promissora que é o RERCT.