RESUMO: O presente trabalho tem por objetivo tratar da importância do sistema de controle interno na dívida ativa municipal, sobretudo sua relação com o direito tributário. Foi realizada prévia e breve análise sobre o controle na administração pública, a atuação desse controle na inscrição dos créditos tributários e não tributários na dívida ativa municipal, o papel desempenhado pela controladoria interna, além do aprimoramento desse controle. É necessária a constante atualização dos estudos dos sistemas de controle interno, mantendo sua eficácia e eficiência quanto ao atendimento do interesse público, visto que resultados ineficientes ou fracassos na gestão contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial têm, na maioria das vezes, como responsáveis as falhas do controle interno, em especial na dívida ativa municipal. A maioria dos municípios, em especial os menores, não vislumbra a necessidade de um órgão especializado em auditoria preventiva, tampouco em uma procuradoria jurídica, o que faz com que a maioria das irregularidades só sejam detectadas pelo controle externo, com aplicação de punições ao gestor. Os dados foram coletados mediante pesquisa e revisão bibliográfica de literaturas de grandes expoentes do direito e, sobretudo, do direito tributário e administrativo, e produções científicas de pesquisadores das ciências jurídicas. Propõe uma diferente abordagem aos sistemas de controle interno visando o melhor aproveitamento do mesmo, em benefício dos administrados, tendo como foco as questões referentes ao controle interno da dívida ativa municipal.
Palavras-chave: Controle interno. Dívida ativa municipal. Direito tributário. Direito administrativo.
1. INTRODUÇÃO
A Administração Pública municipal, ao inscrever seus créditos em dívida ativa, precisa ter as cautelas necessárias para que os termos de inscrição contenham todos os requisitos previstos em lei para que não ocorram nulidades, acarretando com isso a perda de receita em virtude de um título executivo extrajudicial, que é a certidão de dívida ativa, nulo.
Nisso consiste a avaliação dos resultados, quanto à eficácia e eficiência, da gestão orçamentária, financeira e patrimonial nos órgãos e entidades da administração municipal, prevista no art. 74, inc. II, da Constituição da República, em especial na gestão dos créditos na dívida ativa.
O direito tributário, didaticamente, é o ramo do direito responsável por ditar as normas de direito público que regulam a instituição, arrecadação e fiscalização dos tributos, visando a satisfação maior do interesse da coletividade, com atendimento aos direitos sociais previstos no art. 6º da Carta Magna, com destaque para saúde, educação, segurança pública, e com um maior foco nessa época de pandemias pelo coronavírus, pela gripe influenza e pela dengue, a seguridade social.
De seu turno, o direito administrativo, didaticamente, é o ramo do direito responsável por ditar as normas de direito público que direcionam a atuação da administração pública e as relações entre seus órgãos, entidades e agentes públicos, visando sempre à satisfação maior do interesse da coletividade, ou seja, independentemente do objetivo de determinada atuação da administração pública, sua finalidade maior é atingir essa finalidade.
Outrossim, difere-se do direito constitucional, pois este cuida da estruturação do Estado enquanto ente político, tratando da separação dos poderes (ou funções, como prefere a doutrina mais moderna) e da divisão de atribuições entre as diversas esferas federativas, no caso do Estado brasileiro (art. 18, da CF).
Importante salientar essa característica didática na separação em ramos do direito. Em verdade o direito é uno e essa ramificação não se opera na realidade. Existem elementos de uma área do direito dentro de outros, principalmente quanto ao direito constitucional, base para todos os outros ramos.
Por seu corolário, então, aparece a figura do sistema de controle interno, o qual deve obediência às normas insculpidas principalmente na Constituição Federal de 1988 e em outras leis, como o Código Tributário Nacional, a Lei de Execuções Fiscais e a Lei de Responsabilidade Fiscal.
Nesse diapasão, os entes federativos estadual e federal também possuem seu sistema de controle interno, além do órgão de advocacia pública devidamente estruturado, por força da Lex Mater, conforme artigos 131 e 132 e, verbi gratia, artigos 98 e seguintes da Constituição do Estado de São Paulo e art. 82, § 2º, da Constituição do Estado de Mato Grosso do Sul.
Nada obstante, por sua amplitude, os sistemas de controle interno desses entes não serão objeto de análise deste trabalho, dada a sua existência pacífica e funcionamento efetivo, o qual se voltará exclusivamente para os entes municipais, cuja normatização não se encontra prevista na Carta de Outubro, e por isso não são muito valorizados e tampouco são tratados pela doutrina especializada com a devida atenção, e em alguns municípios, sequer criados, nada obstante a determinação do art. 59 da Lei de Responsabilidade Fiscal, segundo a qual o Poder Legislativo, diretamente ou com o auxílio dos Tribunais de Contas, e o sistema de controle interno de cada Poder e do Ministério Público, fiscalizarão o cumprimento das normas desta Lei Complementar Federal.
Por seu turno, existem dois órgãos municipais aptos ao exercício do controle interno na dívida ativa, sendo que esta produção se esmiuçará na Controladoria Interna e na Advocacia Pública, com destaque para o primeiro, haja vista que este exerce sua atividade de controle mediante pareceres, em sua maioria, apenas opinativos (a exceção estaria no art. 38, parágrafo único, da Lei Federal nº 8.666/93) e de que, infelizmente, não há previsão para a sua instituição na atual Constituição Republicana, enquanto aquele tem por função intrínseca a aprovação ou desaprovação das medidas administrativas.
Prefacialmente e para tal desiderato, será apresentado o controle na administração pública, os princípios e regras que a norteiam, além de sua conceituação para as ciências jurídicas.
Após, serão aventados a necessidade de atuação do controle interno na inscrição do crédito tributário na dívida ativa, para garantir que essa cobrança seja eficiente e eficaz, e as garantias que esses órgãos devem possuir para a efetividade de suas funções, considerando ainda a teoria dos poderes implícitos.
Ao final, concluir-se-á este artigo pontuando sobre a necessidade de aprimoramento da gestão do controle da dívida ativa municipal através desses órgãos, para além da satisfação do interesse público em geral, obter maior conformidade com o princípio da eficiência insculpido no art. 37, caput, c/c art. 70, ambos da Lex Legum.
O presente trabalho tem por objetivo demonstrar a relevância do sistema de controle interno municipal, evidenciando que seu efetivo funcionamento, considerando a necessidade atual dos municípios maximizarem a utilização dos recursos públicos para fazer frente às demandas sociais, o torna um importante parceiro do administrador municipal nesta tarefa, em especial na arrecadação dos tributos inscritos na dívida ativa local para sua posterior aplicação e concretização das políticas públicas.
2. O CONTROLE NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA
A Constituição Federal, em seu art. 37, caput, estabelece que a administração pública direta e indireta de qualquer dos Poderes da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios obedecerá aos princípios de legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiência (a consagrada fórmula de cursinhos “LIMPE”), e também aos demais preceitos insculpidos em seus incisos, com destaque para o XVIII (a administração fazendária e seus servidores fiscais terão, dentro de suas áreas de competência e jurisdição, precedência sobre os demais setores administrativos, na forma da lei) e o XXII (as administrações tributárias da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, atividades essenciais ao funcionamento do Estado, exercidas por servidores de carreiras específicas, terão recursos prioritários para a realização de suas atividades e atuarão de forma integrada, inclusive com o compartilhamento de cadastros e de informações fiscais, na forma da lei ou convênio).
Destarte, para que tais princípios e regras sejam atendidos e observados, necessária a existência de uma fiscalização, tanto interna quanto externa.
Nesse diapasão, o Advogado da União Fernando Ferreira Baltar Neto classifica o controle da administração pública como:[1]
O poder de verificação e correção exercido pelos Poderes Judiciário, Legislativo e Executivo, sobre os atos produzidos pela Administração, visando aferir a observância das normas e princípios de regência.
Igualmente, em lição lapidar, o Procurador Federal Lucas Pavione ressalta que:[2]
Em decorrência da própria noção de Estado Democrático de Direito, a Constituição criou alguns mecanismos de controle para a atuação da Administração Pública, a fim de se evitar o cometimento de abusos. O controle da Administração Pública está inserido na ideia da teoria dos freios e contrapesos, proposta por Montesquieu. Esta teoria consagra um mecanismo de controles recíprocos, ou seja, ao tempo que um poder controla os demais, por eles é controlado. Cada um dos poderes possui autonomia e liberdade, mas uma liberdade vigiada. Por exemplo, as leis são editadas pelo Poder Legislativo, que podem ser vetadas pelo Poder Executivo, que poderá ter seu veto derrubado pelo Poder Legislativo. Caso o Executivo não concorde com a derrubada de um veto e entender que a lei aprovada é inconstitucional, poderá submeter a matéria à análise do Judiciário que vai resolver o conflito. Logo, o administrador público estará sujeito a determinados tipos de controle em sua atuação estabelecidos pelo ordenamento jurídico, que podem se referir à legalidade ou mérito dos atos administrativos, ou a ambos simultaneamente.
Ora, e não poderia ser diferente. Conforme art. 1º, caput, da Constituição da República, a República Federativa do Brasil, formada pela união indissolúvel dos Estados e Municípios e do Distrito Federal, constitui-se em Estado Democrático de Direito.
De seu turno, seu art. 2º, ao estatuir que são Poderes da União, independentes e harmônicos entre si, o Legislativo, o Executivo e o Judiciário, consagra o mecanismo de controles recíprocos, ou na expressão norte-americana, checks and balances (a ideia mais aceita entre os estudiosos é de que essa teoria surgiu com a obra do Barão de Montesquieu, no livro “O Espírito das Leis”).
Essa divisão de funções também aparece nas Constituições Estaduais, como podemos notar do art. 5º, da Carta Paulista (são Poderes do Estado, independentes e harmônicos entre si, o Legislativo, o Executivo e o Judiciário) e nas Leis Orgânicas Municipais, conforme se denota do art. 6º da Carta do município de São Paulo (os poderes Executivo e Legislativo são independentes e harmônicos, vedada a delegação, de poderes entre si), rememorando que os entes locais não possuem órgãos do Poder Judiciário.
Ademais, o art. 56 da Lei Federal nº 9.784/99 estabelece a natureza do controle ou aspecto do objeto a ser controlado, nos seguintes termos, verbis: "Das decisões administrativas cabe recurso, em face de razões de legalidade e de mérito". (g. n.)
Oportunamente, cumpre asseverar que o Superior Tribunal de Justiça tem decidido que “no âmbito estadual ou municipal, ausente lei específica, a Lei Federal nº 9.784/99 pode ser aplicada de forma subsidiária, haja vista tratar-se de norma que deve nortear toda a Administração Pública, servindo de diretriz aos seus órgãos.”[3]
Outrossim, conforme advertência feita pelo professor Fabrício Bolzan, no controle de legalidade: [4]
Controla-se o fato de o ato ter sido praticado ou não nos termos da lei. Esse controle pode ser realizado pela Administração ou pelo Poder Judiciário. Constatada a ilegalidade, dar-se-á a anulação do ato, com efeitos retrativos (ex tunc).
E continua aduzindo que no controle de mérito,
O controle recai sobre os aspectos de oportunidade e conveniência do ato administrativo. Quem realiza esse controle é a própria Administração Pública (o Poder Judiciário não realiza controle de mérito do ato administrativo). Constatada a inconveniência ou ausência de oportunidade ao interesse público, o ato será revogado. Vale ressaltar que os efeitos da revogação não retroagem (ex nunc).
Por tal razão, a Lei Federal de Processo Administrativo será tratada nesta obra como norte a ser seguido pelos entes locais, haja vista que estes em sua maioria não possuem legislação própria sobre processo administrativo, nada obstante a autorização constitucional para legislarem sobre direito administrativo, além da sua autonomia federativa (artigos 18, caput, e 30, inc. I)
Prosseguindo, em síntese, podemos classificar o controle da Administração Pública em diversos aspectos, como segue adiante:
Quanto à natureza do órgão controlador: a) administrativo (realizado diretamente pela própria Administração relativamente aos seus próprios atos, normalmente no exercício da autotutela, conforme consagrado pela súmula nº 473 do STF[5]); b) legislativo (realizado pelo Poder Legislativo, com auxílio do Tribunal de Contas, de acordo com art. 31, § 1º, da CF); c) judicial (realizado pelo Poder Judiciário, consoante o art. 5º, inc. XXXV, da CF, consagrador do princípio da inafastabilidade do poder jurisdicional[6]).
Quanto à extensão do controle ou localização do órgão de controle: a) interno (realizado pelo próprio poder sobre seus órgãos); b) externo (quando realizado por órgão estranho à estrutura organizacional do órgão controlado).
Quanto ao momento do controle: a) prévio ou preventivo (realizado antes da consumação do ato administrativo); b) concomitante (exercido na medida em que se desenvolve o ato administrativo); c) posterior, subsequente ou corretivo (visa a reanalise dos atos administrativos já praticados).
Portanto, a classificação supracitada demonstra quais órgãos podem realizar o controle, em quais aspectos, qual o momento e em qual profundidade tal controle pode ser exercido.
Outrossim, os cidadãos podem provocar a atuação dos órgãos de controle, em especial o sistema de controle interno e o controle externo, este a cargo dos Tribunais de Contas, nas penas do art. 74, § 2º, da Constituição Cidadã.
Nesse aspecto, a Corte Máxima de Justiça brasileira possui enunciando de súmula vinculante extremamente importante para o controle popular, de nº 21, segundo a qual “é inconstitucional a exigência de depósito ou arrolamento prévios de dinheiro ou bens para admissibilidade de recurso administrativo”, entendimento esse já consagrado no art. 56, § 2º, da Lei Federal de Processo Administrativo.
Portanto, para assegurar o direito fundamental de petição, previsto no art. 5º, inc. XXXIV, alínea “a”, da Constituição Brasileira, o STF e a lei federal estabeleceram a impossibilidade de cobrança de taxas ou depósito prévio para tal finalidade.
De seu turno, dentro desse tema, relevante destacar o teor da súmula nº 347 do Supremo Tribunal Federal, de acordo com a qual “o Tribunal de Contas, no exercício de suas atribuições, pode apreciar a constitucionalidade das leis e dos atos do Poder Público”, entendimento esse que vem sendo questionado dentro da própria Corte (MS 25.888 MC, MS 31.439 MC e MS 35.410 MC), nada obstante até a presente data continue com seu texto vigente.
Nada obstante, apesar dos tribunais de contas serem órgãos com natureza administrativa, auxiliares do Poder Legislativo, acreditamos que estes Sodalícios possam apreciar a constitucionalidade não das leis, tarefa essa a cargo do Poder Judiciário por força constitucional, mas dos atos do Poder Público, mediante a comparação do ato administrativo com a norma constitucional, sem prejuízo da divisão de funções estatais estabelecida pela Lei Suprema em seu art. 2º.
Finalmente, quanto ao tema, cumpre asseverar que o Brasil adotou na Constituição Federal o sistema de jurisdição uma (sistema inglês) em detrimento do sistema do contencioso administrativo (sistema francês).
De forma lapidar são as palavras de Fabrício Bolzan, para quem, no controle judicial,[7]
O Brasil adotou o sistema da jurisdição uma (sistema inglês) em que o Poder Judiciário é o único capaz de dizer o Direito de forma definitiva, com força de coisa julgada. Trata-se de sistema oposto ao do contencioso administrativo (sistema francês), em que existe um tribunal administrativo – para tratar das questões da Administração – e um tribunal judicial – para tratar dos demais conflitos de interesse – e ambos decidem com força definitiva.
Concluindo, cumpre salientar que o Supremo Tribunal de Justiça já decidiu no sentido de que o Poder Judiciário não controla o mérito do ato administrativo, mas apenas seus aspectos de legalidade e legitimidade (AgRg no ARE nº 737.035).
3. A ATUAÇÃO DO CONTROLE INTERNO NA INSCRIÇÃO DE CRÉDITOS NA DÍVIDA ATIVA MUNICIPAL
Doravante, trataremos agora do controle a que esse trabalho se propõe, qual seja, o controle interno/administrativo em relação à inscrição dos créditos tributário e não tributários na dívida ativa municipal.
Primeiramente, convém assinalar, conforme as penas do professor Fabrício Bolzan, que o controle administrativo[8]
É aquele realizado pela própria Administração Pública. Esse controle decorre do princípio da autotutela, isto é, do poder que possui a Administração de anular os atos ilegais e de revogar os atos inconvenientes ou inoportunos ao interesse público.
Com efeito, o entendimento consagrado na já citada súmula nº 473 da Suprema Corte foi reproduzido pelo legislador federal na Lei nº 9.784/99, em seu art. 53, cujo texto pede-se vênia para transcrever, verbis:
A Administração deve anular seus próprios atos, quando eivados de vício de legalidade, e pode revogá-los por motivo de conveniência ou oportunidade, respeitados os direitos adquiridos.. (g. n.)
Nessa senda, a administração pública tem por dever a anulação de atos ilegais e a faculdade de revogação de atos inoportunos e inconvenientes, lembrando que a anulação tem por aspectos a legalidade e a revogação o mérito do ato administrativo.
Destarte, o advogado Fernando Baltar nos alerta que, conforme a origem, temos o controle interno, que é[9]
Todo aquele realizado pela própria Administração, mais especificamente dentro do um mesmo Poder. O controle hierárquico é exemplo, mas não a única forme de exercício do controle interno dos atos administrativos. A Constituição Federal, em seu art. 74, determina que os três Poderes de Estado deverão manter um sistema de controle interno de forma integrada (...)
Por conseguinte, conforme a doutrina especializada, os poderes de Estado (ou funções estatais) devem manter um sistema de controle interno.
Ademais, esse controle deve incidir também na dívida ativa, cujos créditos são arrecadados para fazer frente ao custeio das despesas que o ente constitucionalmente está obrigado a assegurar (art. 6º, da CF).
Para o Código Tributário Nacional, constitui-se em dívida ativa tributária a proveniente de crédito dessa natureza, regularmente inscrita na repartição administrativa competente, depois de esgotado o prazo fixado, para pagamento, pela lei ou por decisão final proferida em processo regular (art. 201).
Nesse espirito, a Lei Federal nº 4.320/64, lei que dispõe sobre normas gerais de direito financeiro, nos dá uma noção sobre do que é composta a dívida ativa. Vejamos o seu art. 39, in verbis:
Art. 39. Os créditos da Fazenda Pública, de natureza tributária ou não tributária, serão escriturados como receita do exercício em que forem arrecadados, nas respectivas rubricas orçamentárias.
§ 1º - Os créditos de que trata este artigo, exigíveis pelo transcurso do prazo para pagamento, serão inscritos, na forma da legislação própria, como Dívida Ativa, em registro próprio, após apurada a sua liquidez e certeza, e a respectiva receita será escriturada a esse título.
§ 2º - Dívida Ativa Tributária é o crédito da Fazenda Pública dessa natureza, proveniente de obrigação legal relativa a tributos e respectivos adicionais e multas, e Dívida Ativa não Tributária são os demais créditos da Fazenda Pública, tais como os provenientes de empréstimos compulsórios, contribuições estabelecidas em lei, multa de qualquer origem ou natureza, exceto as tributárias, foros, laudêmios, alugueis ou taxas de ocupação, custas processuais, preços de serviços prestados por estabelecimentos públicos, indenizações, reposições, restituições, alcances dos responsáveis definitivamente julgados, bem assim os créditos decorrentes de obrigações em moeda estrangeira, de subrogação de hipoteca, fiança, aval ou outra garantia, de contratos em geral ou de outras obrigações legais. (g. n.)
Outrossim, a Lei Federal nº 6.830/80, lei de execuções fiscais, possui texto idêntico, conforme podemos observar de seu art. 2º, verbis:
Art. 2º - Constitui Dívida Ativa da Fazenda Pública aquela definida como tributária ou não tributária na Lei nº 4.320, de 17 de março de 1964, com as alterações posteriores, que estatui normas gerais de direito financeiro para elaboração e controle dos orçamentos e balanços da União, dos Estados, dos Municípios e do Distrito Federal.
§ 1º - Qualquer valor, cuja cobrança seja atribuída por lei às entidades de que trata o artigo 1º, será considerado Dívida Ativa da Fazenda Pública.
(...)
§ 3º - A inscrição, que se constitui no ato de controle administrativo da legalidade, será feita pelo órgão competente para apurar a liquidez e certeza do crédito e suspenderá a prescrição, para todos os efeitos de direito, por 180 dias, ou até a distribuição da execução fiscal, se esta ocorrer antes de findo aquele prazo. (g.n.)
Destarte, as normas federais supracitadas prescrevem em seus dispositivos que os créditos cuja inscrição ocorra em dívida ativa deverão ter apurada sua liquidez e certeza, e que esse ato se constitui no controle administrativo da legalidade.
Portanto, aqui já se pode ver a importância da atuação do controle interno sobre o ato administrativo da inscrição, nas peias do quanto determinado pela Carta de Outubro em seu art. 70.
Nesse diapasão, a inscrição de um crédito cuja liquidez e certeza esteja viciada vai de encontro ao principio da economicidade, gerando perda de arrecadação em virtude de um título executivo extrajudicial nulo. [10]
De seu turno, o art. 3º da Lei nº 6.830/80, juntamente com o art. 204 do Caderno Tributário Nacional, estabelecem que a dívida ativa que for regularmente inscrita, isto é, cujos requisitos legais tenham sido atendidos e verificados pelos órgãos de controle interno, gozarão de presunção de certeza e liquidez e terão o efeito de prova pré-constituída.
Evidente, então, a necessidade do controle interno na fiscalização desse importante ato administrativo, fazendo frente ao que manda o art. 74, inc. II, da Carta Magna.
Como exemplo de implantação desse controle, podemos citar a recente Resolução nº 1/2018 da Câmara Municipal de Água Clara/MS, para a qual à Controladoria Interna “incumbe o assessoramento, a colaboração nas matérias a serem encaminhadas ao Tribunal de Contas, bem como a emissão de pareceres sobre as consultas administrativas que lhe forem encaminhadas, de natureza econômica, financeira e legal sobre despesa pública, licitações e contratos administrativos”, dentre outras matérias pertinentes à sua área de atuação (art. 6º) e a recente Lei Complementar nº 41/2018 do município de Ribas do Rio Pardo/MS, segundo a qual “a Coordenadoria de Controle Interno, órgão diretamente vinculado ao Gabinete do Prefeito, responsável por todo sistema de controle interno, tem por finalidade promover no âmbito do Poder Executivo Municipal a execução das atividades de controle interno”, dentre outras atribuições correlatas.
Concluindo, é louvável verificar que alguns municípios tem se mobilizado para a criação, em seus respectivos organogramas, de órgãos de controle interno com a finalidade de auxílio na gestão de seus recursos, ou melhor dizendo, dos recursos públicos.
4. APRIMORAMENTO DA GESTÃO NA DÍVIDA ATIVA MUNICIPAL
Com efeito, para a realização de um eficiente controle na dívida ativa municipal, o órgão de controle interno, seja ele a Procuradoria Jurídica ou a Controladoria Interna, deve possuir os meios e garantias para alcançar seu desiderato.
Nesse sentido, ainda que não haja expressa previsão legal, como nas legislações municipais da Prefeitura de Ribas do Rio Pardo – MS e na da Câmara Municipal de Água Clara – MS, devem ser reconhecidas a estes órgãos os meios para que possam atingir os seus fins, sob pena de ineficácia.
Nisso consiste a teoria dos poderes implícitos, adotada pelo Supremo Tribunal Federal quando apreciou a possibilidade do Ministério Público realizar investigações criminais por seus próprios meios (RE 593.727).
Nesse diapasão, segundo os Delegados de Polícia Eduardo Cabette e Francisco Neto[11],
A teoria dos poderes implícitos tem sua origem na Suprema Corte dos EUA, no ano de 1819, no precedente Mc CulloCh vs. Maryland. De acordo com a teoria, a Constituição, ao conceder uma função a determinado órgão ou instituição, também lhe confere, implicitamente, os meios necessários para a consecução desta atividade. Nesse contexto, os defensores da investigação Ministerial argumentam que, ainda que a Constituição da República não tenha conferido expressamente ao Parquet a possibilidade de investigar infrações penais, tal prerrogativa estaria inserida de maneira implícita no dispositivo que confere ao Ministério Público a titularidade da Ação Penal (artigo 129, inciso I). Em outras palavras, se a opinio delicti fica a cargo do promotor público, deve-se outorgar a ele os meios necessários para melhor exercer a sua função, o que, segundo os defensores da tese, incluiria a possibilidade de realizar as investigações. A teoria em estudo também poderia ser explicada pelo famoso adágio “quem pode o mais, pode o menos”. Assim, se o Ministério Público pode o mais (propor a Ação Penal), também pode o menos (realizar investigações preliminares).(g. n.)
Destarte, segundo essa teoria, atribuindo a Constituição a função para os órgãos de controle interno realizar auditorias e fiscalizações, deve dar a eles os meios para a consecução de suas atividades.
Nada obstante, existem alguns municípios nos quais esses cargos são de provimento em comissão, como é o caso do município de Santa Bárbara D’Oeste –SP, conforme as Leis Complementares nº 58/2009 e 215/2015, em seu art. 5º.
Nesses casos, a atuação do controle resta comprometida, pois os cargos e funções de confiança são de livre provimento e exoneração do gestor, ou ad nutum, conforme art. 37, inc. II, da Constituição da República.
Como já salientou o saudoso mestre Hely Lopes Meirelles, o concurso público é[12],
o meio técnico posto à disposição da Administração Pública para obter-se moralidade, eficiência e aperfeiçoamento do serviço público e, ao mesmo tempo, propiciar igual oportunidade a todos os interessados que atendam aos requisitos da lei, fixados de acordo com a natureza e complexidade do cargo ou emprego, consoante determina o art. 37, II, da CF. Pelo concurso afastam-se, pois, os ineptos e os apaniguados que costumam abarrotar as repartições, num espetáculo degradante de protecionismo e falta de escrúpulos de políticos que se alçam e se mantem no poder leiloando cargos e empregos Públicos. (g. n.)
Portanto, não só para os cargos de Controlador, mas também os de Procurador não prescindem do indispensável concurso público para o seu provimento, como primeira garantia do servidor para o exercício imparcial de suas atribuições na fiscalização e controle da dívida ativa municipal.
Conforme pontuou o Procurador de Contas Ricardo Alexandre[13],
Em virtude de a inscrição, via de regra, ficar a cargo de um órgão de representação judicial, alguns autores enxergam no ato de inscrição um importante mecanismo de controle de legalidade de todo o procedimento administrativo que se iniciou logo após o fato gerador e culminou com o encaminhamento para inscrição em divida ativa, pois se trata da primeira vez em que a matéria será submetida a alguém necessariamente graduado em direito (o procurador da fazenda ou cargo equivalente). (g. n.)
E não é outro o entendimento do magistrado paulista Ricardo Chimenti, segundo o qual[14]
Conforme tivemos oportunidade de sustentar na obra Lei de Execução Fiscal comentada e anotada (2ª ed., São Paulo, Revista dos Tribunais, 1997, p. 45), “Não sendo efetuado o pagamento do valor lançado, no prazo fixado em lei, a Fazenda Pública inscreve a dívida, o que permite o controle da legalidade da exigência. (g. n.)
Portanto, a inscrição é o momento chave para a realização do controle de legitimidade desse ato administrativo, tanto pela Consultoria Jurídica, quanto pela Controladoria Interna, quando esse ato não estiver indo ao encontro do postulado da eficiência.
Noutra quadra, sobre a obrigatoriedade de consolidação do órgão de controle interno pelo ente municipal, o professor Marcelo Corrêa anota que[15]
É importante destacar que a Constituição Federal prevê no artigo 31, 70 e 74 e Lei de Responsabilidade Fiscal em seu artigo 59, sem falar da exigência do Tribunal de Contas do Estado, que estabelece que a fiscalização dos atos da administração deva ser exercida com base num SISTEMA DE CONTROLE INTERNO, concebido a partir de uma estrutura organizada e articulada, envolvendo todas as unidades administrativas no desempenho de suas atribuições. De forma simplificada, podemos dizer que a instauração de um Controle Interno, nada mais é do que o cumprimento de uma exigência constitucional, mas de forma ampla pode-se afirmar que este tem um importante papel, pois se trata de um departamento que articula informações por meio de métodos de monitoramento e fiscalização com o objetivo de resguardar a entidade pública por meio de orientações preventivas nas áreas contábil, financeira, orçamentária e patrimonial, verificando a legalidade, legitimidade, economicidade, moralidade e desempenho na administração dos recursos e bens públicos.
Ademais, conforme publicou em artigo o Advogado José Perina, corroborando o entendimento aqui esposado de que o órgão de controle interno deve ser dotado de garantias[16],
A Controladoria é o Órgão Central de Controle Interno do Poder Executivo, com total autonomia funcional, responsável pela expedição de atos normativos e regulamentadores dos procedimentos de controle. É unidade administrativa para integrar os procedimentos de controle e fiscalização e ainda consolidar as informações de gestão orçamentária, financeira, patrimonial e operacional, com a finalidade de atestar a legalidade, a legitimidade, a economicidade, a eficiência e a eficácia dos programas de governo; podendo também fazer controle exercido com metodologia de auditoria no âmbito de determinada unidade administrativa. (...) O Controle Interno deve ter o status de uma Secretaria, devendo assim estar ligado diretamente ao gabinete do prefeito, na medida em que os próprios secretários passam a ser passíveis de fiscalização.
Transpondo as lições acima também para o Poder Legislativo, pode-se dizer que na estrutura da Câmara de Vereadores a Controladoria deve possuir o status de uma Diretoria, devendo estar ligada diretamente à Mesa Diretora ou à Presidência, haja vista que os demais órgãos estarão sujeitos à sua fiscalização.
Finalmente, em trabalho monográfico exemplar, o Auditor Estadual Roberto Fink aponta que para o efetivo funcionamento do sistema de controle interno nos municípios, oito condicionantes devem ser observadas. São elas: instituição mediante lei específica, apoio incondicional da alta administração, unidade de coordenação integrada por servidores efetivos, qualificação desses servidores, autonomia para o exercício dessas atribuições, disponibilidade de tempo, remuneração adequada e utilização dos trabalhos desenvolvidos para o aprimoramento da gestão pública.[17]
Finalmente, conforme assevera Antônio Roque Citadini (pág. 90), existe a necessidade do controle interno não se submeter ao Poder Executivo, sob pena da atividade não ser útil à Administração.
Aliás, a jurisprudência pátria, em julgados felizes, tem dado guarida ao entendimento aqui defendido, no sentido do provimento do cargo de Controlador/Auditor de Controle Interno mediante concurso público de provas e títulos, face a sua natureza técnica, haja vista que o controlado não deve possuir a confiança do controlador, sob pena de subversão do sistema de controle interno. Eis a ementa de alguns julgados:
AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE – ARGUIÇÃO DE ILEGITIMIDADE ATIVA – ASSOCIAÇÃO ESTADUAL – DEMONSTRAÇÃO DE REPRESENTATIVIDADE E PERTINÊNCIA TEMÁTICA DA DEMANDA – PRELIMINAR REJEITADA – LEI COMPLEMENTAR – TRANSFORMAÇÃO DO SISTEMA DE CONTROLE INTERNO DO MUNICÍPIO – CRIAÇÃO DE CARGOS COMISSIONADOS DE SECRETÁRIO MUNICIPAL DE TRANSPARÊNCIA PÚBLICA E CONTROLE INTERNO, GERENTE DE DEPARTAMENTO DE PLANEJAMENTO ESTRATÉGICO, GERENTE DE DEPARTAMENTO DE GERENCIAMENTO DO APLIC, GERENTE DE DEPARTAMENTO DE AUDITORIA E CONTROLE INTERNO, GERENTE DE NÚCLEO DE ACOMPANHAMENTO E DESENVOLVIMENTO INSTITUCIONAL, GERENTE DE NÚCLEO DE CONTROLE INTERNO, GERENTE DE NÚCLEO DE PADRONIZAÇÃO DE PROCESSOS E GERENTE DE NÚCLEO DE TRANSPARÊNCIA – ATRIBUIÇÕES DE NATUREZA TÉCNICA – AUSÊNCIA DE ATIVIDADES DE ASSESSORAMENTO, CHEFIA OU DIREÇÃO – OFENSA AO
PRINCÍPIO DA INVESTIDURA – REGRA DISPOSTA NO ART. 37, INC. II E V, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL E ART. 129, INC. II, DA CONSTITUIÇÃO ESTADUAL – INCONSTITUCIONALIDADE VERIFICADA – AÇÃO PARCIAL PROCEDENTE. (ADI nº 1018096-68.2020.8.11.0000 - Orgão Especial - TJMT)
"...Diante do exposto, com base no art. 21, §§ 1º e 2º, do Regimento Interno do Supremo Tribunal Federal, DOU PROVIMENTO AO RECURSO EXTRAORDINÁRIO, para declarar a inconstitucionalidade dos arts. 2º, 3º e 4º da LC 22/2017, do Município de Belmonte/SC, na parte em que estabeleceu o provimento dos cargos de Diretor de Controle Interno e de Controlador Interno por meio de cargo em comissão ou função gratificada." (RE nº 1.264.676-SC, Rel. Min. Alexandre de Moraes)
De forma idêntica, em julgado mais antigo, entendeu o Tribunal de Contas do Estado do Espírito Santo nos autos de TC nº 1091/2011, cuja ementa segue em destaque:
NECESSIDADE DE IMPLANTAÇÃO DO SISTEMA DE CONTROLE INTERNO JUNTO AO PODER LEGISLATIVO - REGRA DO ARTIGO 74 DA CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA FEDERATIVA DO BRASIL - IMPOSSIBILIDADE DE O CARGO DE CONTROLADOR INTERNO SER OCUPADO EM RAZÃO DE NOMEAÇÃO EM CARGO COMISSIONADO OU MEDIANTE CONTRATO ADMINISTRATIVO - CARGO OCUPADO POR SERVIDOR PÚBLICO EFETIVO INVESTIDO POR CONCURSO PÚBLICO - NO PERÍODO DE TRANSIÇÃO: ATÉ A REALIZAÇÃO DO CONCURSO PÚBLICO, O PREENCHIMENTO DO CARGO DEVE SER FEITO POR SERVIDORES JÁ PERTENCENTES AO QUADRO DE PESSOAL EFETIVO, DESDE QUE REÚNAM AS QUALIFICAÇÕES NECESSÁRIAS AO DESEMPENHO DAS ATRIBUIÇÕES INERENTES - RESOLUÇÃO TC N. 227/2011 - GUIA DE ORIENTAÇÃO PARA IMPLANTAÇÃO DO SISTEMA DE CONTROLE INTERNO NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA. (g. n.)
Nesse diapasão, por exemplo, o Controlador inscrito nos quadros da OAB ou não, deve gozar da independência profissional e isenção técnica prevista no art. 18 da Lei Federal nº 8.906/94.
Consequentemente, além da já citada nomeação do Controlador ou Procurador por concurso público, uma remuneração adequada é essencial para permitir que esse servidor dedique-se de forma integral para a realização dessa importante função na fiscalização dos recursos do público.
5. CONSIDERAÇÕES FINAIS
Este trabalho teve por fim apresentar os diversos argumentos que giram em torno das características do sistema de controle interno municipal, em especial os dispositivos da Constituição Federal, bem como os do Código Tributário Nacional, da Lei de Execuções Fiscais, da Lei de Responsabilidade Fiscal, da Lei de Normas Gerais sobre Direito Financeiro, além de algumas legislações municipais acerca da temática.
Com efeito, o ideal é que o controle da Administração Pública municipal seja realizado de forma ampla, não somente pelos órgãos do sistema de controle interno, a Procuradoria Jurídica e a Controladoria Interna, mas também pelo sistema de controle externo, composto pela fiscalização exercida pela Câmara de Vereadores, com o auxílio do Tribunal de Contas do Estado (ou do município, no caso dos municípios de São Paulo e do Rio de Janeiro), pelo Poder Judiciário, mediante as ações judiciais específicas, como o mandado de segurança, a ação popular e a ação civil pública, além do controle popular, exercido através do direito constitucional de petição.
Ademais, a doutrina especializada no assunto classifica o controle interno como controle administrativo, nesse realizado dentro do mesmo ente do qual pertence o órgão fiscalizador, dentro de sua estrutura hierárquica.
Nesse diapasão, a própria Constituição da República determinou, em seu art. 74, que os Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário manterão, de forma integrada, sistema de controle interno, sendo que sua instituição trata-se de cumprimento de norma constitucional, cuja omissão pode ser sanada com o manejo do instrumento constitucional de fiscalização abstrata das omissões inconstitucionais, como ação direta de inconstitucionalidade, e neste mesmo dispositivo permitiu a participação popular nesse sistema de controle.
Assim, sendo a Controladoria Interna e a Advocacia Pública municipal os órgãos legitimados a esse mister fiscalizatória, nada mais pertinente do que conferir a eles, de acordo com a teoria dos poderes implícitos, os meios para que alcancem o fim almejado, qual seja, uma fiscalização imparcial e eficiente dos princípios constitucionais da legalidade, legitimidade, economicidade, aplicação das subvenções e renúncia de receitas, tudo em conformidade com o art. 70 da Constituição de Outubro.
Igualmente, o papel conferido aos órgãos de controle interno na Constituição Federal de 1988 deve ocorrer como respeito aos direitos fundamentais dos cidadãos, neles compreendido os direitos sociais, os quais somente são atendidos quando existentes recursos financeiros suficientes, sendo que, para atingir seus misteres constitucionais em sintonia com o princípio constitucional da eficiência, deve-se dar aos dispositivos constitucionais uma interpretação que lhes de a máxima efetividade, ou seja, no sentido de possibilitar ao sistema de controle interno uma atuação direta e independente, com resultados que garantam a eficácia e eficiência na gestão orçamentária e financeira, nestas compreendidas as receitas auferidas mediante a arrecadação tributária, classificada como receita derivada pela Lei Federal de Direito Financeiro.
De seu turno, muito olvidado pela doutrina de direito tributário e financeiro é o fato de que a inscrição dos créditos tributários na dívida ativa é o momento chave para o exercício do controle administrativo de legalidade desse ato administrativo, a fim de evitar prejuízos financeiros decorrentes da geração de títulos executivos nulos e sem nenhum efeito jurídico, papel este a ser prontamente executado pelos órgãos de controle interno.
Finalmente, devem-se parabenizar os entes municipais que já instituíram, em seus âmbitos, a Controladoria e a Procuradoria municipais, cujo efetivo funcionamento somente tende a trazer benefícios ao sistema de controle interno, principalmente àquele que deve ser realizado dentro do sistema de dívida ativa, almejando sempre a arrecadação de receitas para fazer frente aos investimentos constitucionalmente obrigatórios, como saúde, educação, segurança pública e seguridade social.
Em arremate, cabe trazer à baila as palavras do Ministro Alexandre de Moraes em recente julgado, proferido no bojo da ADI-MC 6357 DF, segundo o qual “a importância de planejamento e a garantia de transparência são os dois pressupostos mais importantes para a responsabilidade na gestão fiscal, a serem realizados mediante prevenção de riscos e possíveis desvios do equilíbrio fiscal”.