Tal como acontece desde 1934, a atual Constituição estabelece um mínimo de despesa no ensino básico, a incidir sobre a receita que, de longe, predomina na arrecadação estatal: a que provém dos impostos, quer os diretamente coletados, quer os transferidos por outros níveis de Governo.

Na Educação, a União deve empregar nunca menos que 18% daquela receita; os Estados, o Distrito Federal e os Municípios precisam despender taxa maior; no mínimo, 25% da aludida base de cálculo (art. 212 da CF).

Ressalte-se que, em alguns Estados e Municípios, as Constituições e Leis Orgânicas determinam percentual maior. É o caso do Estado de São Paulo que, todo ano, necessita investir 30% na manutenção e desenvolvimento do ensino.

Em tal situação, tem-se visto a derrubada judicial daquelas taxas engrandecidas, sob o argumento de que o planejamento orçamentário é lide privativa do Executivo, não cabendo aos Legislativos, nas Cartas locais, elevar, por conta própria, a despesa orçamentária. Dito de outro modo, tal escopo há de sempre ser iniciado no Poder que planeja o uso dos dinheiros por ele mesmo arrecadados: o Executivo (art. 165 da CF).

Na busca de mais eficiência no uso dos recursos pertencentes ao ensino, o legislador constituinte derivado, mediante duas emendas, prescreveu novos critérios para distribuir parte das transferências constitucionais de impostos.

Veio daí que, dispondo de maior número de alunos matriculados, certos níveis de governo foram beneficiados com mais repasse de FPM, FPE, ICMS e IPI/Exportação; em contraposição, os entes federados com menor rede própria passaram a sofrer perdas naquelas transferências intergovernamentais. Foi isso o que quis a Emenda Constitucional nº 14, de 1996, ao criar o então inovador Fundo do Ensino Fundamental, o hoje extinto FUNDEF, que, entre outros êxitos, gerou forte municipalização das séries iniciais do ensino fundamental.

Dez anos depois e sob o mesmo propósito de repartir impostos em face do tamanho do alunado, a Emenda Constitucional nº. 53, de 2007, institui o Fundo da Educação Básica, o FUNDEB, alcançando não só o ensino fundamental, mas, de igual modo, a educação infantil e o ensino médio.

Esse FUNDEB ampliou o percentual e a base de financiamento; a taxa hoje atinge 20% das transferências que bancavam o FUNDEF, acrescidas do IPVA, do Imposto de Transmissão "Causa Mortis" – ITCMD e da quota-parte municipal do Imposto Territorial Rural – ITR.

Diante disso, claro está que tanto o abolido FUNDEF, quanto o operante FUNDEB consubstanciam maneira de redistribuir tributos entre o Estado e seus Municípios; isso, como já se disse, em favor de setor estratégico para o desenvolvimento nacional: o da Educação.

De todo modo, há de se enfatizar: os recursos de qualquer um dos dois fundos integram os 25% constitucionais do setor; bem por isso, o movimento contábil do FUNDEF e, agora, do FUNDEB não deve nunca se apartar do cálculo que verifica aquele percentual mínimo da Educação.

Da mesma forma, a apuração também considera, de maneira redutora, o excedente dos que obtêm ganho financeiro junto ao Fundo, o chamado "plus", ou seja, a parcela materializada em Estados e Municípios cujo recebimento ultrapassa a retenção contábil dos 20% de impostos do FUNDEB.

Enquanto receita adicional da Educação, sobredita vantagem financeira é cifra que se exclui do cálculo dos 25%. É dessa forma porque, no universo próprio da entidade ganhadora, o tal "plus" não tem natureza de imposto, mas, sim, de excedente financeiro conquistado junto ao fundo educacional.

Já, nos Estados e Municípios com menor rede de ensino básico, a efetiva perda junto ao Fundo inclui-se, de imediato, na aplicação dos 25% constitucionais.

Aqui, saliente-se que é apenas contábil a retenção dos 20% de impostos do Fundo; não é isso valor que permanece, em sua totalidade, no FUNDEB para, só depois, ser entregue ao ente estatal. É como naquele filme da anedota: "a volta dos que não foram". A efetiva retenção só atinge a fatia perdida para o Fundo; via de conseqüência, os que obtêm ganho, nada contribuem para o Fundo.

De mais a mais, manteve a Emenda 53 um dos objetivos centrais da reforma educacional de 1996: a valorização do magistério. De fato, ao menos 60% do FUNDEB destinam-se à remuneração dos profissionais da educação básica, categoria que engloba os docentes e especialistas que oferecemsuporte pedagógico à docência (art. 22, parágrafo único, II, da Lei do FUNDEB, a nº 11494/07).

Na época do Fundo do Ensino Fundamental e ante o vacilo da Lei nº 9.424/96, não restava evidente o uso obrigatório de todo o FUNDEF no próprio ano da arrecadação.

Então, nas esferas de governo com vantagem financeira ("plus"), não havia necessidade de gastar todo o FUNDEF para o atingimento dos 25% constitucionais. Nessa marcha, aquela sobra, em muitos casos, foi, ano a ano, acumulando-se no caixa estatal e, parte dela pode estar, até hoje, inerte em conta vinculada ou, muito pior que isso, já ter sido desviada para outras áreas governamentais ou servir como manobra para um atual e fictício cumprimento do piso de 25%.

Em tal cenário restou desconsiderado o núcleo central da proposta do Fundo: a aplicação de um mesmo valor anual por aluno de cada Estado.

Diferente, a Lei nº 11.494, de 2007, preceitua que o Fundo da Educação Básica (FUNDEB) seja utilizado no mesmo ano do recebimento, excepcionando, contudo, que 5% possam ser empregados logo no 1º trimestre do ano seguinte (art. 21, "caput" e § 2º).

Não obstante o uso no ano seguinte, tais 5% contam na despesa do ano anterior: o da competência. Se assim não fosse, os Municípios "perdedores" descumpririam o mínimo constitucional, malgrado atenderem, fielmente, à aludida Lei do FUNDEB.

A propósito, esses 5% diferidos vêm reinstituir o que se denominava, na Contabilidade Pública, período adicional ao exercício financeiro. Segundo João Angélico, "período adicional é o tempo acrescentado ao ano financeiro com o objetivo de, nesse período, concluir-se a arrecadação de tributos e o pagamento de despesas relativas ao ano financeiro findo. Pode o período adicional abranger um ou mais meses seguintes ao ano financeiro e, como é óbvio, correm nesse período, concomitantemente, as operações relativas ao ano findo...."(in: Contabilidade Pública; Ed. Atlas).

Considerando que, em parte dos municípios, a despesa ainda não é identificada por fonte de receita e tendo em mira que, logo no início do ano, há dotação suficiente para o gasto daqueles residuais 5%, nesse contexto, o Tribunal de Contas do Estado de São Paulo, mediante Comunicado, recomenda a abertura de conta bancária específica:

O Tribunal de Contas do Estado comunica às Prefeituras Municipais que, ocorrendo a situação prevista no § 2º, do artigo 21, da Lei nº 11.494, de 2007, os recursos correspondentes deverão ser movimentados em conta bancária específica, com a seguinte denominação: Parcela Diferida do FUNDEB - § 2º, do artigo 21, da Lei nº 11.494, de 2007.

Serão objeto de glosa no cálculo requerido pelo artigo 212 da Constituição Federal os recursos que não forem movimentados, conforme a orientação aqui contida.

SDG, em 20 de março de 2009

Sérgio Ciquera Rossi

SECRETÁRIO-DIRETOR GERAL

Feitas todas essas considerações, reitere-se que, para realizar os mínimos constitucionais do ensino, há de se aplicar 25% nas etapas de ensino conferidas ao nível de governo (art. 212 da CF) e, também, 60% do FUNDEB na remuneração do magistério (art. 60, XII do ADCT).

No escopo de satisfazer a regra legal, deve-se investir todo o FUNDEB coletado no próprio ano, ainda que 5% possam ser gastos no 1º trimestre do ano vindouro.

A não-aplicação dos mínimos constitucionais do ensino é omissão que acarreta inúmeros embaraços ao ente federado, entre os quais a intervenção de outro nível de governo (a), a impossibilidade de ser contemplado com transferências voluntárias da União ou do Estado (b), a imputação de crime de responsabilidade ao ordenador da despesa (c) e, também, o possível parecer desfavorável dos Tribunais de Contas, juízo esse que, se confirmado no Legislativo, enseja a inelegibilidade do Chefe do Poder Executivo (d)

2.Ganhos e Perdas do FUNDEB

A partir daqui, melhor veremos que o jogo contábil do FUNDEB interfere, diretamente, no cálculo dos 25% constitucionais, para, sob tal premissa, apresentar fórmulas simplificadas de aferição, bem assim o modo de, anualmente, controlar a norma que exige repasse, em 10 dias, às contas vinculadas da Educação (art. 69, § 5º da LDB).

Essa simplificação é importante; a experiência tem-nos revelado métodos desnecessariamente complexos e confusos, o que dificulta, e muito, a análise dos Conselhos de Educação e de Acompanhamento do Fundo da Educação Básica.

Quando o FUNDEB recebido é menor que os 20% de impostos retidos, sob tal quadro de perda, a falta de aplicação total do Fundo, por si só, indica não-cumprimento dos 25% da Educação. Explica-se melhor: não havendo aqui o antes mencionado "plus" do FUNDEB, a quota contribuída e a quota recebida, uma e outra, têm natureza tributária; decorrem apenas dos 20% dos impostos que compõem o Fundo; por conseguinte, balizam o cálculo não só dos 25% da Educação, mas, de igual modo, dos 15% da Saúde e, ainda, dos limites opostos ao gasto das Câmaras Municipais (art. 29-A da CF).

Ao contrário do que muitos pensam, a mera retenção contábil do FUNDEB não significa que todo o valor, de pronto, possa ser incluído como despesa educacional. É assim, visto que deve o Estado ou o Município efetivamente despender toda a quota recebida do Fundo. Vem daí que a inclusão automática nos 25% alcança, única e tão- somente, a cifra perdida para aquele Fundo, isto é, a real contribuição do ente público ao FUNDEB.

Eis um exemplo que melhor aclara a alternativa em comento:

Admitindo-se Município que apresente os seguintes números alusivos ao FUNDEB:

Desde que não ocorra a plena utilização, no ano, daqueles $ 800 recebidos, estará a Administração Municipal desatendendo ao art. 212 da Constituição.

Em tal contexto, somente a fração perdida para o FUNDEB, os $ 200, inclui-se automaticamente nos 25% constitucionais.

Em sentido inverso, têm-se os que logram sobra monetária junto ao FUNDEB, ao qual, em verdade, nada contribuem, posto que recebem os 20% de impostos e mais o ganho ("plus").

Vamos a um exemplo que melhor elucida a hipótese:

Admitindo-se Município que apresente os seguintes números alusivos ao FUNDEB:

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Em tal alternativa, não precisa a Administração gastar os $ 2.000 recebidos para o adimplemento dos 25%, piso esse que, no caso, requer somente o gasto suportado pelos 20% dos impostos do FUNDEB ($ 1.500).

3.A apuração simplificada do art. 212 da Constituição.

Tanto os numerários do FUNDEB, quanto os recursos da Educação desembaraçados de tal fundo, um e outro, são investidos em uma mesma finalidade: a educação básica; o Estado, no ensino fundamental e médio; o Município, na educação infantil e no ensino fundamental (art. 211, §§ 2º e 3º da CF).

Além disso, qualquer um daqueles sobreditos recursos do Ensino há de ser empregado no próprio ano de recebimento, nisso incluído o período adicional de três meses (§ 2º, art. 21 da Lei nº 11.494, de 2007).

Nesses termos, há similitude entre objetivos e lapsos temporais na aplicação do FUNDEB e dos recursos estranhos a tal fundo.

Nessa marcha e para efeito de calcular os 25% da Educação, desnecessário o cálculo apartado feito à época do Fundo do Ensino Fundamental, o FUNDEF.

Então, para controlar os 25% constitucionais na Educação, pode-se utilizar a seguinte fórmula:

1.Incluindo a parcela residual do FUNDEB realizada no 1º trimestre do ano seguinte. A despesa há de estar regularmente liquidada; do contrário, a Educação, no ano, não estaria sendo suprida com todos os bens e serviços adquiridos no exercício.

2.Diferença negativa entre o efetivo recebimento e a retenção do FUNDEB.

3.Diferença positiva entre o efetivo recebimento e a retenção do FUNDEB. Eis aqui o "plus", enfim, uma receita adicional da Educação.

4.O utilizado saldo financeiro do FUNDEF não pode ser nunca confundido com as receitas de impostos; é aquilo resíduo que ultrapassa os 25% constitucionais, sendo, portanto, receita adicional da Educação, tal qual as do item logo abaixo.

5.No corpo da despesa total (linha 1), incluem-se gastos bancados pelo Salário-Educação, por auxílios federais e estaduais ao transporte escolar, por rendimentos financeiros das contas bancárias da Educação, enfim, por receitas que nada têm de tributárias. Tendo em vista que os 25% gravam apenas os impostos, vem daí a necessidade de subtrair essas receitas adicionais do corpo da despesa total.

6.os órgãos de controle haverão de glosar despesas com fanfarras escolares; museus, bibliotecas e ginásios abertos ao público em geral; gêneros alimentícios da merenda escolar; pessoal em desvio de função, entre outros gastos não previstos no art. 70 da Lei de Diretrizes e Bases da Educação Nacional – LDB.

4.A apuração das duas vinculações do FUNDEB (remuneração do magistério e despesa total).

Por força constitucional, devem Estados e Municípios destinar 60% do FUNDEB à remuneração do profissional da educação básica (art. 60, XII do ADCT).

Mediante norma legal, esses níveis de governo precisam utilizar, no próprio ano, todo o FUNDEB recebido, ainda que 5% possam ser gastos no período adicional de três meses (art. 21, § 2º da Lei nº 11.494, de 2007).

Nesse escopo, o cálculo pode se basear na seguinte fórmula:

1.Inclusive as realizadas no período adicional de três meses (1º trimestre do ano seguinte)

2.idem

Sob a hipótese de Estados e Municípios investirem mais do que os regulamentares 25%, mas, de outro lado e por obterem vantagem no jogo do FUNDEB, não despenderem todo esse Fundo no mesmo ano, nesse contexto, tais entes estariam atendendo à Constituição (art. 212), mas, não, à norma legal (art. 21 da Lei nº 11.494, de 2007).

Para alguns Tribunais de Contas, tal lacuna conduz ao parecer desfavorável.

Nesse quadro, tem-se alegado erro técnico da Contabilidade, que, ao invés de empenhar o excedente dos 25% contra dotações do FUNDEB, oneram verbas que nada têm a ver com o Fundo, ou seja, as bancadas pelos chamados recursos próprios.

Escorado no princípio da finalidade da despesa e no art. 8º, parágrafo único da Lei de Responsabilidade Fiscal, o Tribunal de Contas do Estado de São Paulo recusa o pretendido remanejamento entre FUNDEB e recursos próprios. E o que se vê no seguinte julgado:

"A gestão dos recursos cabe ao Chefe do Executivo, que tem a responsabilidade de acompanhar seu recebimento e de aplicá-los adequadamente, conforme determina a lei.

Assim, se o Município tivesse o cuidado de acompanhar os gastos com ensino, haveria a aplicação da totalidade dos recursos no Fundeb e não o excesso de utilização dos recursos do tesouro, que culminou com a aplicação do percentual de 27,45%, referente ao artigo 212 da Constituição Federal.

.reafirmo que não há que se falar em possível compensação entre a aplicação global de que trata o artigo 212 da Constituição Federal e aquela relacionada aos recursos provenientes do Fundeb, na medida em que o legislador constitucional e o infraconstitucional criaram dois limites distintos, cujo efetivo cumprimento pela Administração devemos fiscalizar.

Sendo assim, o fato do Prefeito ter investido recursos próprios do Município além do total de 25% da receita de impostos e transferências em nada altera a situação.

Por outro lado, não pode deixar de aplicar o total recebido do FUNDEB no prazo fixado pelo artigo 21 e seus parágrafos da Lei nº 11.494/07, porque se cuida de dinheiro vinculado a investimento em finalidade e prazos previstos em lei" (in: TC 2.606/026/07; www.tce.sp.gov.br; grifos nossos).

5.Os repasses financeiros às contas bancárias da manutenção e desenvolvimento do Ensino – MDE

O Caixa Central repassará, a cada dez dias, os recursos destinados à Educação. Caso contrário, as autoridades competentes serão responsabilizadas civil e criminalmente. É o que dispõem os § 5º e 6º, art. 69 da Lei de Diretrizes e Bases da Educação Nacional – LDB:

"§ 5º O repasse dos valores referidos neste artigo do caixa da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios ocorrerá imediatamente ao órgão responsável pela educação, observados os seguintes prazos:

I - recursos arrecadados do primeiro ao décimo dia de cada mês, até o vigésimo dia;

II - recursos arrecadados do décimo primeiro ao vigésimo dia de cada mês, até o trigésimo dia;

III - recursos arrecadados do vigésimo primeiro dia ao final de cada mês, até o décimo dia do mês subseqüente.

§ 6º O atraso da liberação sujeitará os recursos a correção monetária e à responsabilização civil e criminal das autoridades competentes.

Tais dispositivos introduziram o repasse aprazado às contas bancárias da Educação, reforçando a tese de que o financiamento educacional dá-se mediante fundo especial, ainda que não regulamentado por lei local, o que, na doutrina financeira, designa-se fundo natural. Essa linha de pensamento ampara-se nas seguintes peculiaridades do modelo vigente:

- Vinculação orçamentária de receitas públicas, situação referida no art. 71 da Lei nº 4.320, de 1964.

- Repasses, com prazo certo, às contas do Ensino, em reforço à sobredita vinculação.

- Aplicação mediante dotações consignadas em orçamento, no contexto prescrito no art. 72 da sobredita lei.

- Normas peculiares de controle (Conselho de Acompanhamento e Controle Social do FUNDEB), sob o cenário desenhado no art. 74 da mencionada disciplina financeira.

- Normas peculiares de prestação de contas (publicação de demonstrativos referidos no art. 72 da LDB), segundo o espírito do art. 74 do indigitado direito.

De seu lado, o anual controle do repasse aprazado deve observar se os Restos a Pagar da Educação estão lastreados nas contas bancárias específicas; do contrário, não estaria acontecendo a transferência com prazo certo ou o gestor educacional empenhou além das disponibilidades financeiras do setor.

Fundamentado nas novas técnicas de Contabilidade Pública, argumenta-se que o sobredito controle deve ser unicamente contábil, não havendo necessidade de se abrir contas bancárias para a Educação.

No entanto, o antes transcrito dispositivo da LDB solicita transferência ao órgão responsável da educação, donde se infere que o titular do setor movimente, ele próprio, os recursos financeiros. De mais a mais, vários municípios ainda não identificam a despesa em face da fonte de receita.

Enuncia-se abaixo, a fórmula para apurar o conteúdo financeiro dos Restos a Pagar da Educação:

(*) Excluiu-se o empenhamento que excede os 25%, pois a lei exige, apenas, o repasse financeiro da aplicação mínima em manutenção e desenvolvimento do ensino (§ 5º, art. 69, LDB).

Notas de Rodapé:

(a)art. 35, III da Constituição;

(b)art. 25, § 1º, IV, "b" da Lei de Responsabilidade Fiscal;

(c)art. 5º, § 4º da Lei de Diretrizes e Bases da Educação Nacional – LDB.

(d)art. 1º, I, "g" da Lei Complementar nº 64, de 1990.