O objeto do presente estudo é a análise acerca da possibilidade de participação nos certames licitatórios de microempresas e empresas de pequeno porte optantes pelo Simples Nacional, que realizam cessão ou locação de mão-de-obra, tendo em vista a vedação ao ingresso no Simples Nacional constante do artigo 17, inciso XII da Lei Complementar nº 123/2006.
A referida Lei Complementar, de 14 de dezembro de 2006, instituiu o Estatuto Nacional de Microempresa e Empresa de Pequeno Porte e dispõe:
Art. 17. Não poderão recolher os impostos e contribuições na forma do Simples Nacional a microempresa ou a empresa de pequeno porte:
I - que explore atividade de prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, gestão de crédito, seleção e riscos, administração de contas a pagar e a receber, gerenciamento de ativos (asset management), compras de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring);
II - que tenha sócio domiciliado no exterior;
III - de cujo capital participe entidade da administração pública, direta ou indireta, federal, estadual ou municipal;
V - que possua débito com o Instituto Nacional do Seguro Social - INSS, ou com as Fazendas Públicas Federal, Estadual ou Municipal, cuja exigibilidade não esteja suspensa;
VI - que preste serviço de transporte intermunicipal e interestadual de passageiros;
VII - que seja geradora, transmissora, distribuidora ou comercializadora de energia elétrica;
VIII - que exerça atividade de importação ou fabricação de automóveis e motocicletas;
IX - que exerça atividade de importação de combustíveis;
X - que exerça atividade de produção ou venda no atacado de:
a) cigarros, cigarrilhas, charutos, filtros para cigarros, armas de fogo, munições e pólvoras, explosivos e detonantes;
b) bebidas a seguir descritas:
1 - alcoólicas;
2 - refrigerantes, inclusive águas saborizadas gaseificadas;
3 - preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida refrigerante, com capacidade de diluição de até 10 (dez) partes da bebida para cada parte do concentrado;
4 - cervejas sem álcool;
XI - que tenha por finalidade a prestação de serviços decorrentes do exercício de atividade intelectual, de natureza técnica, científica, desportiva, artística ou cultural, que constitua profissão regulamentada ou não, bem como a que preste serviços de instrutor, de corretor, de despachante ou de qualquer tipo de intermediação de negócios;
XII - que realize cessão ou locação de mão-de-obra;
XIII - que realize atividade de consultoria;
XIV - que se dedique ao loteamento e à incorporação de imóveis.
XV - que realize atividade de locação de imóveis próprios, exceto quando se referir a prestação de serviços tributados pelo ISS;
XVI - com ausência de inscrição ou com irregularidade em cadastro fiscal federal, municipal ou estadual, quando exigível.
§ 1º As vedações relativas a exercício de atividades previstas no caput deste artigo não se aplicam às pessoas jurídicas que se dediquem exclusivamente às atividades referidas nos §§ 5º-B a 5º-E do art. 18 desta Lei Complementar, ou as exerçam em conjunto com outras atividades que não tenham sido objeto de vedação no caput deste artigo.
Art. 18. O valor devido mensalmente pela microempresa e empresa de pequeno porte comercial, optante pelo Simples Nacional, será determinado mediante aplicação da tabela do Anexo I desta Lei Complementar.
§ 5º-B. Sem prejuízo do disposto no § 1º do art. 17 desta Lei Complementar, serão tributadas na forma do Anexo III desta Lei Complementar as seguintes atividades de prestação de serviços:
I - creche, pré-escola e estabelecimento de ensino fundamental, escolas técnicas, profissionais e de ensino médio, de línguas estrangeiras, de artes, cursos técnicos de pilotagem, preparatórios para concursos, gerenciais e escolas livres, exceto as previstas nos incisos II e III do § 5º-D deste artigo;
II - agência terceirizada de correios;
III - agência de viagem e turismo;
IV - centro de formação de condutores de veículos automotores de transporte terrestre de passageiros e de carga;
V - agência lotérica;
IX - serviços de instalação, de reparos e de manutenção em geral, bem como de usinagem, solda, tratamento e revestimento em metais;
XIII - transporte municipal de passageiros; e
XIV - escritórios de serviços contábeis, observado o disposto nos §§ 22-B e 22-C deste artigo.
XV - produções cinematográficas, audiovisuais, artísticas e culturais, sua exibição ou apresentação, inclusive no caso de música, literatura, artes cênicas, artes visuais, cinematográficas e audiovisuais.
§ 5º-C. Sem prejuízo do disposto no § 1º do art. 17 desta Lei Complementar, as atividades de prestação de serviços seguintes serão tributadas na forma do Anexo IV desta Lei Complementar, hipótese em que não estará incluída no Simples Nacional a contribuição prevista no inciso VI do caput do art. 13 desta Lei Complementar, devendo ela ser recolhida segundo a legislação prevista para os demais contribuintes ou responsáveis:
I - construção de imóveis e obras de engenharia em geral, inclusive sob a forma de subempreitada, execução de projetos e serviços de paisagismo, bem como decoração de interiores;
VI - serviço de vigilância, limpeza ou conservação.
§ 5º-D. Sem prejuízo do disposto no § 1º do art. 17 desta Lei Complementar, as atividades de prestação de serviços seguintes serão tributadas na forma do Anexo V desta Lei Complementar:
I - cumulativamente administração e locação de imóveis de terceiros;
II - academias de dança, de capoeira, de ioga e de artes marciais;
III - academias de atividades físicas, desportivas, de natação e escolas de esportes;
IV - elaboração de programas de computadores, inclusive jogos eletrônicos, desde que desenvolvidos em estabelecimento do optante;
V - licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computação;
VI - planejamento, confecção, manutenção e atualização de páginas eletrônicas, desde que realizados em estabelecimento do optante;
IX - empresas montadoras de estandes para feiras;
XII - laboratórios de análises clínicas ou de patologia clínica;
XIII - serviços de tomografia, diagnósticos médicos por imagem, registros gráficos e métodos óticos, bem como ressonância magnética;
XIV - serviços de prótese em geral.
§ 5º-E. Sem prejuízo do disposto no § 1º do art. 17 desta Lei Complementar, as atividades de prestação de serviços de comunicação e de transportes interestadual e intermunicipal de cargas serão tributadas na forma do Anexo III, deduzida a parcela correspondente ao ISS e acrescida a parcela correspondente ao ICMS prevista no Anexo I.
Da leitura dos supracitados artigos, infere-se pela Lei Complementar nº 123/2006, alterada pela Lei Complementar nº 128/2008, no art. 17, inciso XII, que se proibiu a opção de ingresso no Simples Nacional às empresas que realizem cessão ou locação de mão-de-obra, mas abriu exceção (artigo 17, §1º da mesma Lei Complementar) às atividades referidas nos §5º-B e §5º-E do artigo 18.
O Simples Nacional é um sistema especial de recolhimento de tributos para micro e pequenas empresas e foi instituído pela Lei Complementar nº 123/2006. In verbis:
“Art. 12. Fica instituído o Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - Simples Nacional.”
Por meio do sistema unificado pode ser feito o recolhimento mensal de 8 (oito) impostos, conforme o artigo 13 da supracitada Lei Complementar, sendo portanto um regime facultativo. Assim, podem optar pelo Simples as micro e pequenas empresas que não estiverem nas limitações previstas na Lei Complementar nº 123/2006.
É importante destacar o conceito de cessão e locação de mão-de-obra. Cessão de mão-de-obra é definida pelo Regulamento da Previdência Social como a colocação de segurados à disposição do contratante, em suas dependências ou nas de terceiros, para a realização de serviços contínuos, relacionados ou não com a atividade fim da empresa, independentemente da natureza e da forma de contratação, inclusive por meio de trabalho temporário prevista na Lei nº 6.019/1974.
Já o conceito de locação de mão-de-obra,trazido pelo SEBRAE, em seu sítio eletrônico, site www.sebraesp.com.br,é assim considerado o serviço, quando uma empresa locadora coloca seus empregados à disposição do locatário para executar trabalhos temporários, em local por esta determinada. Observe que o pessoal locado continua mantendo a condição de empregado na locadora, sendo por esta remunerado.
Desse modo, salienta-se que, nos termos do artigo 17 da Lei Complementar nº 123/2006, não poderão recolher os impostos e contribuições na forma do Simples Nacional a microempresa ou empresa de pequeno porte que realize cessão ou locação de mão-de-obra.
Partindo desse ponto, deve ser analisada a possibilidade ou não de participação em licitações de micro e pequenas empresas, optantes pelo Simples Nacional, que realizam cessão ou locação de mão-de-obra.
Entendemos que apesar da proibição da supramencionadaLei Complementar,as referidas empresas prestadoras de serviços de cessão/locação de mão-de-obra optantes pelo Simples Nacional, não devem ser vedadasde participarem de certames licitatórios em atenção ao princípio da ampla competitividade. Esse entendimento decorre do fato de que nem a Lei Complementar nº 123/2006, tampouco a Lei de Licitações nº 8.666/93 fazem qualquer proibição nesse sentido.
Assim, caso a micro ou pequena empresa seja prestadora de serviços de cessão/locação de mão-de-obra e esteja enquadrada irregularmente no Simples Nacional, tal fato, qual seja, a situação ensejadora da exclusão do regime diferenciado, deveser comunicadoà Receita Federal, vez quenão poderia estar desfrutando dos benefícios do regime de tributação do Simples.
Desta forma, estas empresas não devem ser desclassificadas da participação em licitações, apenas devendo ser excluídas do regime do Simples Nacional a partir do mês subsequente ao de contratação. Entretanto não poderá haver prejuízo do valor ajustado a despeito de os tributos serem recolhidos sem os benefícios do Simples. Nesse sentido, art. 31,II da LC n° 123/2006:
Art. 31. A exclusão das microempresas ou das empresas de pequeno porte do Simples Nacional produzirá efeitos:
I - na hipótese do inciso I do caput do art. 30 desta Lei Complementar, a partir de 1º de janeiro do ano-calendário subseqüente, ressalvado o disposto no § 4º deste artigo;
II - na hipótese do inciso II do caput do art. 30 desta Lei Complementar, a partir do mês seguinte da ocorrência da situação impeditiva;
(...)
Desse modo, a micro ou pequena empresa arcará com as consequências de seu enquadramento irregular no regime do Simples, tendo que manter o valor global ajustado, adequando a sua proposta ao regime comum, cotando suas planilhas com tributação no lucro real.
Nesse sentido está o entendimento do Plenário do Tribunal de Contas da União, acordão nº 2798/2012, relator ministro José Jorge:
“Opção pelo Simples Nacional: 1 - A condição de optante não impede a empresa de participar de licitação cujo objeto envolva cessão de mão de obra. Representação formulada ao Tribunal noticiou possíveis irregularidades no âmbito de pregão eletrônico destinado à contratação da prestação de serviços de copeiragem, com fornecimento de materiais/produtos destinados ao atendimento dos diversos órgãos que compõem a Administração Central da Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos (ECT) - Brasília/DF. A representante intentou o expediente perante o TCU em razão, basicamente, de decisão da pregoeira da ECT, que, a partir de recurso administrativo de outra licitante, reformou sua decisão inicial, na qual havia declarado vencedora do certame a representante. Em razão do recurso, a pregoeira entendeu ser devida a inabilitação da representante. Ao examinar a matéria, o relator destacou que o deslinde da questão envolvia a análise da possibilidade de participação de empresa optante pelo Simples Nacional em licitações de cessão e locação de mão de obra, ante a vedação expressa contida no art. 17 da Lei Complementar 123, de 2006 - LC 123/2006, que estabelece tal regime diferenciado de tributação. Inicialmente, destacou o relator que os serviços licitados, copeiragem, estariam enquadrados na referida vedação e, portanto, não poderia a representante desfrutar dos benefícios do regime de tributação do Simples. No entanto, isso "não constitui óbice à participação em licitação pública, pois, consoante destacou a unidade técnica, a Lei Complementar nº 123/2006 não faz qualquer proibição nesse sentido, tampouco a Lei de Licitações". Desse modo, "inexistindo vedação legal, o caminho a ser trilhado por empresa optante pelo Simples Nacional que eventualmente passe a executar serviços para Administração, mas que se enquadre nas hipóteses vedadas pela lei, seria, como sugerido pela unidade técnica, a comunicação, obrigatória, à Receita Federal da situação ensejadora da exclusão do regime diferenciado, sob pena das sanções previstas na legislação tributária", providência essa já adotada pela representante em licitação anterior, promovida pelo Ministério Público do Distrito Federal e Territórios - MPDFT, na qual se sagrara vencedora. Todavia, considerando os argumentos apresentados pelos responsáveis da ECT, baseados em entendimentos do próprio TCU, o relator deixou de imputar-lhes sanções, votando tão somente pela expedição de determinação à entidade para adoção de providências com vistas à anulação do ato irregular (inabilitação da representante), bem como pela expedição de recomendação corretiva, de que, em licitações futuras, "faça incluir, nos editais, disposição no sentido de obrigar a contratada a apresentar cópia do ofício, com comprovante de entrega e recebimento, comunicando a assinatura do contrato de prestação de serviços mediante cessão de mão de obra (situação que gera vedação à opção pelo Simples Nacional) à Receita Federal do Brasil, no prazo previsto no art. 30, § 1º, inc. II, da Lei Complementar nº 123, de 2006". O Plenário acolheu o voto do relator. Acórdão n.º 2798/2010-Plenário, TC-025.664/2010-7, rel. Min. José Jorge, 20.10.2010.”
“Opção pelo Simples Nacional: 2 - Nas licitações cujo objeto envolva cessão de mão de obra, a empresa optante será excluída de tal regime a partir do mês subsequente ao da contrataçãoAinda na representação oferecida ao Tribunal noticiando possíveis irregularidades no âmbito de pregão eletrônico destinado à contratação da prestação de serviços de copeiragem, com fornecimento de materiais/produtos destinados ao atendimento dos diversos órgãos que compõem a Administração Central da Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos (ECT) - Brasília/DF, outra questão fundamental seria a data de início dos efeitos da exclusão do regime do Simples Nacional. Para o relator, com base nos arts. 28, 29 e 30 da LC 123/2006, são duas as formas pelas quais se materializa a exclusão do Simples Nacional, com consequências distintas, conforme explicitado pela unidade técnica: "no caso de opção pela exclusão, a data de vigência dos efeitos se dá a partir de 1º de janeiro do ano-calendário subsequente. Já no caso de incidência das vedações, a empresa é excluída a partir do mês seguinte à ocorrência da situação impeditiva". Na espécie, a representante "solicitou sua exclusão do Simples Nacional via 'opção', o que, consequentemente, só gera efeitos a partir de 31/12/2010, permanecendo a empresa até lá no regime diferenciado, não obstante já tenha incorrido na vedação prevista na lei desde o momento em que começou a prestar serviços para o Ministério Público do Distrito Federal e Territórios". Contudo, para o relator, a situação não constituiria "motivo para penalizar a empresa, tolhendo-a de participar ou contratar com a Administração". O que ocorrera, no caso concreto, foi o equívoco quanto ao enquadramento da exclusão da representante, que não deveria ter sido por "opção", com efeitos a partir de 1º janeiro do ano-calendário subsequente (2011, no caso), mas sim pelo fato de ela incidir em vedação desde 1º de julho de 2010, data de assinatura do contrato com o MPDFT. Todavia, para o relator, a despeito do erro de enquadramento, a representante, na licitação examinada, não contou com privilégios tributários, conforme declarado pela própria ECT, uma vez que na sua proposta não fora utilizada a tributação pelo regime do Simples Nacional. Assim sendo, votou pela expedição de recomendação corretiva à entidade, de que, em licitações futuras, "faça incluir, nos editais, disposição no sentido de que a licitante, optante pelo Simples Nacional, que venha a ser contratada, não poderá beneficiar-se da condição de optante e estará sujeita à exclusão obrigatória do Simples Nacional a contar do mês seguinte ao da contratação, em consequência do que dispõem o art. 17, inciso XII, o art. 30, inciso II, e o art. 31, inciso II, da Lei Complementar nº 123". O Plenário acolheu o voto do relator. Acórdão n.º 2798/2010-Plenário, TC-025.664/2010-7, rel. Min. José Jorge, 20.10.2010.”
No mesmo diapasão encontra-se o acordão nº 341/2012-Plenário, relator ministro Raimundo Carreiro:
“Representação apontou possíveis irregularidades na condução do Pregão Eletrônico nº 24/2011, promovido pela Companhia Energética de Alagoas (CEAL), visando à contratação de serviços especializados em recepção. A autora da representação destacou que a empresa Vega Comércio e Serviços Ltda. – ME, por recolher impostos e contribuições na forma do Simples Nacional, só poderia “participar de licitação cujo objeto seja pertinente ao descrito na Lei Complementar n. 123/2006, sob pena de desvirtuar diversos princípios do direito, dentre eles, o da legalidade e o da igualdade”. O relator considerou serem duas as questões abordadas no processo: a) apresentação pela citada empresa de proposta de preços utilizando-se dos benefícios decorrentes da sua opção pelo Simples Nacional; b) ausência de previsão no edital do certame de que a empresa proponente não poderia estar beneficiada pelo sistema de tributação do Simples Nacional, tendo em vista o disposto no art. 17, inciso XII, da Lei Complementar nº 123/2006. Observou, quanto à primeira dessas questões, que a empresa Vega Ltda. – ME enviou planilhas retificadas, já cotadas “com base na tributação pelo Lucro Presumido e com o mesmo valor unitário proposto inicialmente no contrato assinado, mantendo-se, assim, como a proposta mais vantajosa para a CEAL”. A despeito disso, considerou necessário expedir determinação à CEAL impondo a formalização desses ajustes e sua exclusão do referido sistema de tributação. Em relação à segunda questão enunciada, ressaltou que a jurisprudência deste Tribunal aponta no sentido de que “a condição de optante pelo Simples Nacional não impede a empresa de participar de licitação cujo objeto envolva a cessão de mão de obra (Acórdão nº 2.798/2010 – Plenário)”. Mas a licitante que venha a ser contratada, “não poderá beneficiar-se da condição de optante e estará sujeita à exclusão do Simples Nacional (...)”. O Tribunal, ao endossar proposta do relator, decidiu: I) informar à CEAL sobre a necessidade de “incluir nos editais de suas licitações disposição no sentido de que, em ocorrendo as hipóteses de que tratam os arts. 17, inciso XII, e 30, inciso II, da Lei Complementar nº 123, de 14 de dezembro de 2006, seja vedada à licitante, optante pelo Simples Nacional, a utilização dos benefícios tributários do regime tributário diferenciado na proposta de preços e na execução contratual (com relação ao recolhimento de tributos), ressaltando que, em caso de contratação, estará sujeita à exclusão obrigatória desse regime tributário diferenciado a contar do mês seguinte ao da assinatura do contrato, nos termos do art. 31, inciso II, da referida lei complementar, conforme já decidido neste Tribunal no Acórdão nº 797/2011 – Plenário”; II) determinar à CEAL que regularize o contrato firmado com a empresa vencedora do Pregão Eletrônico nº 24/2011, de modo a ajustá-lo à orientação acima transcrita. Acórdão n.º 341/2012-Plenário, TC-033.936/2011-0, rel. Min. Raimundo Carreiro, 15.2.2012.”
Ante o exposto, a condição de optante do Simples Nacional não impede a microempresa ou a empresa de pequeno porte de participar de licitação cujo objeto envolva a cessão de mão-de-obra (Acordão nº 2798/2010-Plenário TCU). Esse entendimento decorre do fato de que nem a Lei Complementar nº 123/2006, tampouco a Lei de Licitações nº 8.666/93 fazemqualquer proibição nesse sentido. Todavia, a empresa optante será excluída de tal regime a partir do mês subsequente ao da contratação, conforme art. 31, II da LC n° 123/2006, sendo dever do Administrador comunicar à Receita Federal a situação ensejadora da exclusão do regime diferenciado. Por fim, tem-se que a empresa arcará com as consequências do seu enquadramento irregular, mantendo o valor global ajustado.