1. INTRODUÇÃO
O objetivo do presente artigo é expor, de maneira crítica e sintética, a estrutura e os resultados que o atual modelo do contencioso tributário administrativo e judicial oferece à sociedade brasileira, especialmente a execução fiscal, com a análise de eventuais medidas saneadoras.
Serão tratados temas como a reformulação dos conselhos de contribuintes, analisando um quadro futuro em que atuem de modo mais próximo e cooperativo com as cortes judiciais, evitando retrabalho; a transferência, do Judiciário para o Executivo, da atribuição de cobrar a dívida ativa constituída nos três níveis de governo e nas entidades fundacionais e autárquicas com poder arrecadatório; assim como a outorga de maior efetividade às soluções consensuais dos conflitos em matéria tributária, por meio de mediação ou arbitragem, métodos prestigiados no Código de Processo Civil (CPC) de 2015 (1).
2. SITUAÇÃO ATUAL
No Brasil, as dívidas tributárias constituem a maior e mais significativa parcela das execuções fiscais ajuizadas, sob os aspectos quantitativo (número de ações) e monetário.
De acordo com o relatório “Justiça em Números 2018” (ano base 2017), do CNJ - Conselho Nacional de Justiça (2), as execuções fiscais, das quais as decorrentes de questões tributárias constituem a espécie preponderante, correspondem a 39% do total de lides e a 74% das execuções pendentes no Poder Judiciário, com taxa média de congestionamento de 91,7%.
Estatisticamente, isso significa que, de cada 100 (cem) ações desta espécie que tramitaram no ano de 2017, pouco mais do que oito transitaram em julgado.
O maior impacto está na Justiça Estadual, que concentra 85% das execuções fiscais. A Federal responde por 14%, a do Trabalho por 0,31% e a Eleitoral por 0,01%.
O congestionamento mais significativo está na Federal (94%), seguida da Justiça Estadual (91%) e da Justiça do Trabalho (87%). A menor taxa, de 74%, é da Eleitoral (3).
A série histórica mostra crescimento gradativo de pendências ano a ano, desde 2009. O número de casos novos, após decréscimo em 2015, subiu nos anos de 2016 e 2017, nos percentuais de 12,9% e 7,4%, respectivamente. O tempo de giro é de 11 anos. Com isso, ainda que o Judiciário parasse de receber novas execuções fiscais, seriam necessários mais 11 anos para liquidar o acervo ora existente.
Por intermédio de Nota Técnica publicada em novembro de 2011 (4), o Instituto de Pesquisa Econômica Aplicada (IPEA) constatou que o grau de sucesso das ações de execução fiscal promovidas pela Procuradoria Geral da Fazenda Nacional (PGFN) é de 25,8%, com pagamento integral, fração que alcança 34,3% nas hipóteses em que há citação pessoal.
O relatório do CNJ mencionado no início deste tópico identificou como valor total gasto com a Justiça Federal no ano de 2017 a quantia de R$ 11,26 bilhões. Se cerca de 40% desse montante diz respeito às execuções fiscais (R$ 4,5 bilhões), com 1/3 de eficácia (R$ 1,5 bilhões), tem-se o desperdício de R$ 3 bilhões por ano com os seus respectivos processamentos (somente na União/Justiça Federal).
Adotando-se a mesma metodologia para o Poder Judiciário como um todo (40% dos processos são execuções fiscais, sendo 2/3 delas infrutíferas), que teve como despesa a cifra de R$ 90,84 bilhões, chega-se ao total de R$ 24,2 bilhões gastos com a movimentação de tais lides, sem resultados em prol da sociedade no ano de 2017 (5).
Projetando-se o valor de 2017 para dez anos, o gasto em todo Poder Judiciário nacional atinge a soma de pelo menos R$ 240 bilhões com as mencionadas lides, sem benefícios para o País, o que corresponde a 25% do que o Governo Federal pretendeu auferir no mesmo período (dez anos) por meio da reforma da previdência social levada a efeito no final de 2019.
A análise acima teve como enfoque apenas o prejuízo sob o ponto de vista dos recursos públicos. Entretanto, os particulares, além de dedicarem tempo, que seria melhor direcionado à produção e circulação de bens e serviços, estudos, pesquisas etc., também desembolsam significativas quantias, como, por exemplo, na contratação de advogados, peritos, diligentes, despachantes, consultores, contadores, pagamento de taxas etc.
Além disso, a execução fiscal não é a única espécie de ação tributária existente no ordenamento jurídico pátrio. Também contribuindo para o incremento dos prejuízos, se não com a mesma força da indigitada lide (execução fiscal), mas com reflexos que não são insignificantes, existem a cautelar fiscal, o mandado de segurança, a anulatória, a ação de consignação e a declaratória de inexistência de relação jurídica, que não poucas vezes levam à apreciação dos magistrados matérias amplamente discutidas na seara administrativa.
3. DAS POSSÍVEIS MEDIDAS SANEADORAS
Neste contexto, tendo como veículo uma lei válida para todos os entes da Federação, a comunidade jurídica cogita a alteração dos atuais modelos dos processos administrativos fiscais e da legislação do contencioso judicial tributário brasileiro. Nacionalmente válida porque não é interessante, tampouco producente – para o País e para os contribuintes -, que a União, os 27 estados e os milhares de municípios possuam cada um as suas normas sobre o assunto.
Em uma Nação carente de investimentos em ciência, educação, saúde, segurança, habitação, infraestrutura, tecnologia, saneamento etc., não seria razoável a manutenção de tal desperdício de recursos e esforços sem que qualquer medida em sentido oposto fosse adotada.
4. DA REFORMULAÇÃO DOS CONSELHOS DE CONTRIBUINTES
Muito se especula sobre a reformulação dos conselhos de contribuintes (6).
Um formato que garantisse maior independência traria consequente credibilidade junto ao setor privado e possibilitaria que tais órgãos atuassem de forma próxima e cooperativa com o Judiciário, evitando retrabalho.
É o caso de ser repensada a natureza jurídica dos referidos colegiados, conferindo-lhes uma nova roupagem, com razoável e efetiva autonomia administrativa, bem como liberdade de deliberação.
Fixar, de modo harmônico com a realidade histórica, jurídica, social, cultural e econômica do Brasil, o modo de investidura e a carreira dos componentes, juntamente com as atribuições, garantias, impedimentos e prerrogativas, bem como estabelecer critérios objetivos sobre a composição das instâncias de julgamento.
Há quem proponha a extinção dos conselhos, sob o argumento de que tal medida contribuiria para a celeridade dos processos administrativos, que passariam a tramitar em uma única instância.
Contudo, a referida providência somente agravaria a indesejável situação acima delineada e colocaria nos ombros do Judiciário um trabalho que os colegiados administrativos (ou fazendários) desenvolvem de forma eficiente: a apreciação técnica da matéria em um contexto de formalidade moderada, mas com conhecimento amplo e domínio das atividades contábeis, econômicas, mercantis, industriais, de prestação de serviços, compliance e auditoria (setores do conhecimento que guardam relação íntima com o direito tributário).
5. TRANSFERÊNCIA DO PODER JUDICIÁRIO PARA O EXECUTIVO DA FUNÇÃO DE COBRAR OS VALORES DA DÍVIDA ATIVA
Na opinião dos juristas e ex-magistrados de varas de execução fiscal BOTTESINI e FERNANDES (7), está cada vez mais próximo o dia em que a cobrança da dívida ativa constituída na administração direta e nas entidades fundacionais e autárquicas com poder arrecadatório será transferida do Poder Judiciário para o Administrativo.
A sobrecarga que emperra a Justiça, assoberbada e incapaz de resolver os cerca de 100 milhões de processos sob a sua responsabilidade, recomenda a segregação entre a atividade administrativa e as demandas judiciais, nas quais os conflitos entre os litigantes têm a amplitude exigida pelas normas do direito revestidas de maior formalidade e devem abranger o exame amplo das matérias contestadas e discutidas, sob as regras do contraditório e da ampla defesa.
Da publicação do Conselho Nacional de Justiça (CNJ) de julho de 2011 denominada “A Execução Fiscal no Brasil e o Impacto no Judiciário” consta que o Poder Judiciário Nacional não está aparelhado para lidar com as demandas tributárias (8).
A falta de garantias inerentes à magistratura por parte dos membros da Administração Pública encarregados do julgamento de lides fiscais gera desconfiança por parte dos particulares e aumenta a demanda judicial.
Quando iniciada a execução do título executivo extrajudicial, esta pode ser embargada, permitindo ao sujeito passivo repetir toda a discussão havida na esfera administrativa, quanto a questões de fato e de direito. Não há regra que determine o aproveitamento de elementos do julgamento administrativo na via judicial, fato do qual resulta repetição de trabalho e aumento nos gastos de recursos e esforços.
A arrecadação pelo atual sistema de execução fiscal é uma demonstração cabal de sua ineficiência e uma das principais causas da aposta crescente de alguns contribuintes na suposta vantagem de não pagar tributos.
A eliminação da duplicidade da discussão (administrativa e judicial) das questões em apreço e a atribuição de julgamento a órgãos céleres, independentes, tecnicamente qualificados e especializados, regidos por critérios equitativos e uniformes em todo território nacional e aparelhados para a análise e compreensão dos assuntos a eles submetidos, aumentariam a confiança do administrado na legitimidade da tributação e a eficiência da cobrança.
6. DA POSSIBILIDADE DE SOLUÇÃO CONSENSUAL DOS CONFLITOS EM MATÉRIA TRIBUTÁRIA
Objetivando estudar providências capazes de afastar o prejuízo acima identificado (R$ 240 bilhões com execuções fiscais sem resultados a cada dez anos), cumpre refletir sobre a possível outorga de maior efetividade às soluções consensuais dos conflitos em matéria tributária, por meio de mediação ou arbitragem, métodos notadamente prestigiados no CPC (Código de Processo Civil) de 2015 (9).
Atualmente, a conciliação é utilizada em matéria tributária entre órgãos da Administração Pública, na Câmara de Conciliação e Arbitragem da Administração Federal (CCAF), pertencente à Advocacia Geral da União, com a finalidade de que não se dirijam ao Poder Judiciário para litigar entre si (10).
No parecer AGU/SRG-01/2007, editado quando da controvérsia travada entre o Banco Central do Brasil e a Receita Federal do Brasil sobre os pagamentos a profissionais autônomos que prestam serviços ao Programa de Assistência à Saúde dos servidores da primeira instituição (Banco Central do Brasil), foi dito que não existem obstáculos à conciliação em direito tributário pautados em suposta violação ao princípio da legalidade ou da indisponibilidade do interesse público, porquanto resguardado o patrimônio individual da tributação e os atos administrativos praticados (11).
Acrescente-se ao que foi acertadamente registrado no referido opinativo o fato de que, se a solução consensual efetivamente viola o princípio da indisponibilidade do crédito tributário, ela não pode existir entre os órgãos da Administração Pública. Se existe, não viola. Na hipótese de violar, a legislação que trata do assunto seria inconstitucional e sob tal qualificação precisaria ser julgada pela corte competente.
Apesar das prerrogativas e sujeições que caracterizam o direito administrativo, não revela conformidade com o princípio da isonomia a situação em que órgãos públicos têm a chance de propor soluções consensuais de conflitos na esfera tributária que os particulares não possuem, pois, afinal, os interesses primários da coletividade são os interesses dos cidadãos.
A indisponibilidade do crédito público não tem caráter absoluto. Os municípios, por exemplo, ao concederem descontos de valores de IPTU (Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana) para pagamento em parcela única, relativizam o interesse, assim como os estados em relação ao IPVA (Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores).
Uma vez que o tributo nasce da lei, à lei caberá prever as situações em que será permitida a solução consensual, o seu respectivo objeto e a forma com que será efetivada, em estrita observância ao interesse público e à sua indisponibilidade.
Grupo de pesquisa denominado “Métodos Alternativos de Resolução de Disputa em Matéria Tributária", do núcleo do mestrado profissional da Faculdade de Direito da FGV de São Paulo (Faculdade Getúlio Vargas), identificou legislações locais que regulamentam o mencionado instituto neste ramo do direito e concluiu que a questão está relativamente avançada no âmbito municipal (12).
Destaques para os Municípios de Campo Grande, MS (13); Campinas, SP (14) e Rio de Janeiro, RJ (15); nos quais a autocomposição é autorizada nas situações em que há dúvidas ou incertezas na interpretação ou na aplicação das normas e nas hipóteses em que o êxito judicial do Fisco não é provável.
O Município de Blumenau publicou a Lei 8.532/17, que estabelece requisitos para a celebração de acordos sobre matérias tributárias e não tributárias em sede de execução fiscal, cujos valores não ultrapassem 40 salários mínimos vigentes à época da avença, ajuizadas até 31 de dezembro de 2014.
A competência para representar o Município na solução consensual é da Câmara de Transação, composta por procuradores municipais de provimento efetivo.
De acordo com o art. 9o, para celebrar o acordo, leva-se em conta o histórico fiscal do sujeito passivo, o cumprimento do dever de colaboração com o Fisco, a adoção de critérios de boa governança, situação econômica, existência de bens capazes de garantir o pagamento da dívida, tempo de duração da ação, economicidade da operação de cobrança, concessões mútuas ofertadas pelas partes, probabilidade de êxito do Município na demanda judicial e precedentes dos tribunais superiores firmados em súmulas, recursos repetitivos e repercussão geral sobre a matéria em discussão.
Permitidas deduções de até 100% da multa e dos juros, bem como de 70% do crédito principal, na proporção inversa das chances de êxito do Ente Público na esfera judicial (16).
Segundo a mencionada Lei Municipal, o contribuinte somente terá a chance de transacionar uma vez, não podendo ser réu ou ter sido condenado em ação que verse sobre crimes contra a ordem tributária.
Os estados que permitem a transação tributária, majoritariamente, apresentam nas suas legislações meras reproduções do art. 171 do CTN, como, por exemplo, Rio de Janeiro, Espírito Santo, Minas Gerais e Rio Grande do Sul (17).
O art. 13 da Lei Federal 13.784/19 – que trata dos direitos de liberdade econômica, estatui normas de proteção à livre iniciativa e dispõe sobre a atuação do Estado como agente normativo e regulador -, deu nova redação ao art. 19 da Lei 10.522/02, que dispõe sobre o Cadastro Informativo dos créditos não “quitados” de órgãos e entidades - CADIN.
O dispositivo legal (art. 13 da Lei 13.784/19) determinou a dispensa da Procuradoria Geral da Fazenda Nacional de contestar, oferecer contrarrazões e interpor recursos e autorizou o mesmo órgão a desistir de recursos já interpostos, desde que inexista outro fundamento relevante, quando a ação ou a decisão judicial ou administrativa versar sobre: matérias de que trata o art. 18 (da Lei 10.522/02); tema objeto de parecer vigente e aprovado pelo procurador geral da Fazenda Nacional, que conclua no mesmo sentido do pleito do particular; tema sobre o qual exista súmula ou parecer do advogado geral da União que conclua no mesmo sentido do pedido do particular; tema fundado em dispositivo legal que tenha sido declarado inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal em sede de controle difuso e tenha tido sua execução suspensa por resolução do Senado Federal; e tema sobre o qual exista enunciado de súmula vinculante ou que tenha sido definido pelo Supremo Tribunal Federal em sentido desfavorável à Fazenda Nacional em sede de controle concentrado de constitucionalidade.
No mesmo sentido, tema decidido pelo Supremo Tribunal Federal, Superior Tribunal de Justiça, Tribunal Superior do Trabalho, Tribunal Superior Eleitoral ou pela Turma Nacional de Uniformização de Jurisprudência, no âmbito de suas competências, quando definido em sede de repercussão geral ou recursos repetitivos ou não existir viabilidade de reversão de tese firmada desfavoravelmente ao Erário, conforme critérios definidos em ato do procurador geral da Fazenda Nacional, bem como tema objeto de súmula de administração tributária federal.
A Medida Provisória 899/19, de 16 de outubro de 2019, estabeleceu os requisitos e as condições para que a União e os devedores ou as partes adversas realizem transação resolutiva de litígio, nos termos do art. 171 do CTN, vedando, no art. 4o, o seu emprego abusivo e o uso de pessoa natural ou jurídica interposta para ocultar ou dissimular a origem ou a destinação de bens, direitos, valores, interesses ou identidade de beneficiários, em prejuízo da Fazenda Pública.
Segundo o art. 3o, as normas da Medida Provisória 899/19 são aplicáveis aos créditos tributários ainda não submetidos ao Poder Judiciário, sob a administração da Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil, do Ministério da Economia; à dívida ativa e aos tributos da União, cuja inscrição, cobrança ou representação incumbam à Procuradoria Geral da Fazenda Nacional, nos termos do art. 12 da Lei Complementar 73/93; no que couber, à dívida ativa das autarquias e das fundações públicas federais, cuja inscrição, cobrança e representação incumbam à Procuradoria Geral Federal e aos créditos cuja cobrança seja da competência da Procuradoria Geral da União, nos termos de ato do advogado geral da União e sem prejuízo do disposto na Lei 9.469/97.
É preciso assegurar que os métodos de solução consensual de conflitos tributários não configurem mais um incentivo para aqueles contribuintes que não possuem o ânimo de cumprir a obrigação de recolher tributos com regularidade, o que já ocorre em razão da ineficácia da Lei de Execução Fiscal, de cuja revisão o País não prescinde, e com a edição periódica e previsível de leis de anistia (denominadas Refis).
Quando a falta de pagamento não decorre de força maior ou de interpretação distinta daquela adotada pelo Fisco, ou seja, nas situações em que é deliberada, dolosa, a Lei 8.137/90 já fornece o respaldo jurídico necessário para combater a sonegação.
Nos termos dos artigos 1o e 2o do sobredito Diploma, constitui crime contra a ordem tributária suprimir ou reduzir tributo ou contribuição social e qualquer acessório, mediante omissão de informação ou prestação de declaração falsa; fraude à fiscalização, por meio da inserção de elementos inexatos ou da omissão de operação em documento ou livro; falsificação de documento relativo a operação tributável; elaboração, distribuição, fornecimento, emissão ou utilização de documento falso ou inexato; falta de entrega, quando obrigatória, de nota fiscal ou documento equivalente; omissão de rendas, bens ou fatos para afastar total ou parcialmente o pagamento de tributo; falta de recolhimento do valor de tributo retido, na qualidade de sujeito passivo por substituição; exigência, pagamento ou recebimento, para si ou para beneficiário, de percentagem sobre a parcela dedutível ou deduzida de imposto ou de contribuição a título de incentivo fiscal; falta de aplicação de incentivo ou aplicação em desacordo com o estabelecido e utilização ou divulgação de programa de processamento de dados que permita a posse de informação diversa daquela que é, por lei, fornecida à fazenda pública.
Outra ferramenta é o protesto das certidões de dívida ativa (CDA), ato praticado por cartórios de títulos e documentos em decorrência da falta de pagamento da obrigação devidamente inscrita (18).
Quando do julgamento da ADI 5.135, em que a Confederação Nacional da Indústria (CNI) questionou a constitucionalidade do parágrafo único do art. 1o da Lei 9.492/97, decorrente do art. 25 da Lei 12.767/12, o STF (Supremo Tribunal Federal) firmou posicionamento no sentido de que o protesto das certidões de dívida ativa da União, dos estados, do Distrito Federal, dos municípios e das respectivas autarquias e fundações públicas é mecanismo constitucional legítimo para acelerar a cobrança do crédito público (19).
Portanto, no cenário atual do direito material tributário, carente de alteração em razão de diversos fatores, entre os quais a complexidade e o nível de segurança insatisfatório (para os setores público e privado), já existem instrumentos, inclusive penais (para insatisfação dos minimalistas), que visam obstruir a sonegação e dar celeridade à exigência dos valores devidos aos entes tributantes.
Na hipótese de reforma tributária tendente à simplificação e à eficácia das normas deste ramo do direito, outros mecanismos deverão ser concebidos, de modo que a solução consensual das lides fiscais não resulte em incentivo à ilegalidade.
Também é necessário cuidado para que as medidas aqui aventadas não sirvam como meras legitimadoras do direito aos parcelamentos de que trataram as diversas leis de anistia editadas até o momento (denominadas Refis), que em alguns casos beneficiaram contribuintes de grande porte - sem problemas de liquidez.
Tal situação, evidentemente, não privilegia o princípio da capacidade contributiva.
O que se deseja com a proposição da medida em análise (transação na esfera fiscal) é eliminar o prejuízo de R$ 24,2 bilhões perdidos a cada ano no Brasil com a movimentação de execuções infrutíferas, e não legalizar privilégios.
