Exceção de pré executividade no redirecionamento da execução fiscal

1.Formação do Título Executivo

1.1.Crédito tributário

O presente trabalho tem por objetivo tratar da Ação de Execução Fiscal, seu redirecionamento para figura dos sócios gerentes de pessoas jurídicas e por fim os meios de defesa de que os mesmos poderão dispor. Entretanto, para iniciá-la, mostra-se importante reportar-se a assuntos que são de extrema relevância para a compreensão desse tema, uma vez que não é possível falar em Execução Fiscal sem antes explicar o que seja crédito tributário, lançamento e dívida ativa. Assim sendo, passa-se a definição de Crédito Tributário.

Segundo o professor Hugo de Brito Machado, o Crédito Tributário “é o vínculo jurídico, de natureza obrigacional, por força do qual o Estado (sujeito ativo) pode exigir do particular, o contribuinte ou responsável (sujeito passivo), o pagamento do tributo ou da penalidade pecuniária (objeto da relação obrigacional)”^[1].

1.2 Constituição do crédito tributário

Para que se possa realizar a cobrança do crédito tributário, se faz necessário comprovar que ele existe, uma vez que o credor tem direito de receber o objeto da obrigação, mas para que isso ocorra há necessidade de fazer prova de seu direito. Em matéria tributária tal prova é realizada a partir de documentos, em razão disso o crédito tributário há de ser documentado por intermédio de ato administrativo vinculado, que compete privativamente à autoridade administrativa, denominado lançamento^[2].

Em suma, o crédito tributário se constitui juntamente com a obrigação e esta nasce com a ocorrência do fato jurídico tributário.

1.3 Lançamento

A respeito do lançamento Alberto Xavier^[3] traz as seguintes considerações:

a) o lançamento não constitui o crédito tributário, mas o formaliza;

b) o lançamento não é procedimento administrativo, mas sim um ato administrativo;

c) a determinação da matéria tributável e o cálculo do tributo devido representam operações extrínsecas do ato jurídico de lançamento; e

d) o lançamento não é ato adequado para propor penalidade.

É o lançamento que torna o crédito tributário em condições de ser exigido pelo credor.

O art. 142 do Código Tributário Nacional define o lançamento como procedimento administrativo com os seguintes objetivos:

 I - Verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente;

II – Determinação da matéria tributável;

III – O cálculo do montante do tributo devido;

IV – Identificação do sujeito passivo; e

V – Aplicação da penalidade, se cabível no caso.

O lançamento tem sido definido pela doutrina, como o ato, ou série de atos, de competência vinculada, praticada por agente competente do Fisco para verificação do fato gerador em relação a determinado contribuinte, apurando quantitativa e qualitativamente o valor da matéria tributável, segundo base de cálculo, e, em conseqüência, liquidando o quantum do tributo a ser cobrado^[4].

1.4. Dívida ativa

Reportando-me ao acima aduzido, pode-se dizer que Dívida ativa é sinônimo de crédito. A interpretação do vocábulo “ativa” nos remete ao polo ativo da relação jurídico-tributária, a qual será figurada pelo credor (ente federativo), enquanto que “dívida” nada mais é que o valor pecuniário que o sujeito passivo deve pagar ao credor. Em apertada síntese, pode-se dizer que Dívida ativa é o crédito vencido e não liquidado, exigível uma vez que não se encontra adimplido.

Entretanto, para uma melhor compreensão do conceito de dívida ativa, é necessário que nos reportemos a alguns dispositivos legais que tratam da matéria. A Dívida Ativa, segundo o artigo 2º da Lei 6830/80 (Lei de Execuções Fiscais), é aquela preceituada no artigo 39 da Lei 4320 de 17/03/64.

O §2º do referido artigo 39 conceitua a dívida ativa tributária como sendo o crédito da Fazenda Pública dessa natureza, proveniente de obrigação legal relativa a tributos e respectivos adicionais e multas, e dívida ativa não tributária, os demais créditos da Fazenda Pública. 

Também pode-se constituir dívida ativa da Fazenda Pública qualquer crédito que, por determinação da lei, deva ser cobrado por uma das entidades federativas enumeradas no artigo 1º da lei de Execuções Fiscais.

Para que não restem mais dúvidas, o conceito de Dívida Ativa está esculpido no artigo 201 do próprio Código Tributário Nacional, senão vejamos:

Art. 201. “Constitui Dívida Ativa Tributária a proveniente de crédito dessa natureza, regularmente inscrita na repartição administrativa competente, depois de esgotado o prazo fixado, para pagamento, pela lei ou por decisão final proferida em processo regular”.

Desta feita, passamos a uma breve análise do Processo Administrativo acerca da constituição do crédito tributário até sua respectiva inscrição em Dívida Ativa.

1.5 Processo Administrativo Tributário e inscrição em Dívida Ativa.

Conforme acima observado, o crédito tributário nasce da obrigação tributária principal com sua constituição a partir do fato gerador.

A constituição do crédito tributário é um procedimento administrativo feito através de um ato formal, o lançamento, devendo-se observar os requisitos impostos pelo artigo 142 do Código Tributário Nacional.

Tal constituição ocorre no âmbito do Processo Administrativo Fiscal que visa determinar a exigência ou dispensa de um crédito fiscal, a imputação de penalidades ao contribuinte e a consulta ao contribuinte.

Para o professor James Marins, citado por Alessandra Dabul^[5], o processo administrativo tributário é definido da seguinte forma:

“O processo administrativo tributário refere-se ao conjunto de normas que disciplina o regime jurídico processual-administrativo aplicável às lides tributárias deduzidas perante a administração pública. O procedimento fiscal tem caráter fiscalizatório ou apuratório e tem por finalidade preparar o ato de lançamento.”

O Processo Administrativo Fiscal deve obedecer, além de todos os princípios comuns aplicáveis à administração tributária princípios do devido processo legal, princípio do contraditório, princípio da ampla defesa, princípio da ampla instrução probatória, princípio do duplo grau de cognição, princípio do julgador competente e o princípio da ampla competência decisória.

Segundo o professor Leandro Paulsen^[6], o Processo Administrativo, quando analisado restritivamente, poderá ser distinto em duas etapas: a Ação Fiscal – onde se realiza o procedimento de fiscalização e autuação – e a Ação Litigiosa – fase em que se dá o processamento da impugnação e recursos oferecidos pelo contribuinte e pelo Fisco. Neste trabalho, nos restringiremos à rápida análise da Ação Litigiosa que será importante para nosso futuro debate.

Conforme dito acima, a impugnação ou defesa da exigência instaura a fase litigiosa do procedimento. Apresentada a impugnação, o processo será remetido ao Órgão Administrativo competente para julgamento. Após o julgamento, em sendo esse desfavorável ao contribuinte, será o mesmo cientificado para que proceda ao pagamento da exigência ou interponha o recurso cabível.

Uma vez exaurido os recursos interpostos pelo contribuinte, e, sendo resolvido o Processo Administrativo em favor do Fisco, o sujeito passivo receberá intimação da Administração Pública para efetuar o pagamento do crédito tributário definitivamente constituído no prazo estabelecido por lei, e, caso não ocorra o referido pagamento, será encaminhado a Procuradoria que estiver vinculado para apuração e inscrição do débito em Dívida Ativa.

Cumpre ressaltar que no âmbito dos Estados, Municípios e Distrito Federal, a inscrição em Dívida Ativa dos Créditos Tributários é regulada por leis, estaduais, municipais e distrais, respectivamente e deve ser uma atividade vinculada a um órgão jurídico próprio, através de procuradores com atribuição legal para o ato.

Há que se destacar que a inscrição em Dívida Ativa apartar-se do Processo Administrativo propriamente dito, podendo ser realizada com base na declaração do contribuinte que reconhece seu débito perante a esfera administrativa, como no caso de confissões e declarações feitas por DCTF, GFIP e GIA.

O termo de inscrição em Dívida Ativa é um documento público formal, cuja função de controle visa incluir o crédito no cadastro de dívida ativa. A formação do respectivo documento exige a presença de requisitos obrigatórios presentes no artigo 202 do Código Tributário Nacional e no parágrafo 5º do artigo 2º. da Lei de Execuções Fiscais, vejamos:

Art. 202. O termo de inscrição da dívida ativa, autenticado pela autoridade competente, indicará obrigatoriamente:

        I - o nome do devedor e, sendo caso, o dos co-responsáveis, bem como, sempre que possível, o domicílio ou a residência de um e de outros;

        II - a quantia devida e a maneira de calcular os juros de mora acrescidos;

        III - a origem e natureza do crédito, mencionada especificamente a disposição da lei em que seja fundado;

        IV - a data em que foi inscrita;

        V - sendo caso, o número do processo administrativo de que se originar o crédito.

Parágrafo único. A certidão conterá, além dos requisitos deste artigo, a indicação do livro e da folha da inscrição.

Art. 2º - Constitui Dívida Ativa da Fazenda Pública aquela definida como tributária ou não tributária na Lei nº 4.320, de 17 de março de 1964, com as alterações posteriores, que estatui normas gerais de direito financeiro para elaboração e controle dos orçamentos e balanços da União, dos Estados, dos Municípios e do Distrito Federal.

§ 5º - O Termo de Inscrição de Dívida Ativa deverá conter:

        I - o nome do devedor, dos corresponsáveis e, sempre que conhecido, o domicílio ou residência de um e de outros;

        II - o valor originário da dívida, bem como o termo inicial e a forma de calcular os juros de mora e demais encargos previstos em lei ou contrato;

        III - a origem, a natureza e o fundamento legal ou contratual da dívida;

        IV - a indicação, se for o caso, de estar a dívida sujeita à atualização monetária, bem como o respectivo fundamento legal e o termo inicial para o cálculo;

        V - a data e o número da inscrição, no Registro de Dívida Ativa; e

        VI - o número do processo administrativo ou do auto de infração, se neles estiver apurado o valor da dívida.

É importante ressaltar que ausente qualquer um dos requisitos esculpidos por esses dois artigos o sujeito passivo poderá invocar a nulidade do mesmo, desde que haja prejuízo comprovado à sua defesa. Uma vez que não haja o referido prejuízo, não será admitida a arguição de nulidade do título, visto que o Superior Tribunal de Justiça vem mantendo o entendimento de que mera irregularidade formal não admite nulidade da inscrição^[7].

Nesse sentido, conhecido o corresponsável, deverá constar também o nome dele no termo; entretanto, não haverá vício do termo quando o corresponsável vir a ser incluído após o término do ato de inscrição. Isto porque, como se tratará mais adiante, há algumas situações autorizativas pelo Código Tributário Nacional que permitem a responsabilização pela dívida tributária.

Desta forma, poderá haver o redirecionamento da execução fiscal ao corresponsável, inclusive com a posterior inclusão do mesmo no termo de inscrição da Dívida Ativa.

Por oportuno, destaca-se que a inclusão do corresponsável no Termo de Inscrição em Dívida Ativa, desde que haja substrato legal permissivo, e que seja oriundo de processo administrativo que a apurou a vinculação do terceiro responsável ao pagamento do crédito tributário, enseja na presunção de certeza e correta responsabilização do terceiro demandado.

Outrossim, as exigências formais elencadas pelo artigo 202 do Código Tributário Nacional e no parágrafo 5º do artigo 2º. da Lei de Execuções Fiscais, visam por excelência assegurar a ampla defesa do devedor e com isto legitimar a presunção de certeza e liquidez do crédito tributário inscrito em Dívida Ativa tratada pelo artigo 203 do Código Tributário Nacional diante da superioridade da Fazenda Pública na relação obrigacional.

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2.Certidão de Dívida Ativa e Ajuizamento da Execução Fiscal

O Termo de Inscrição em Dívida Ativa antecede a Certidão de Dívida Ativa e é com base nele que a aludida certidão é extraída. Na Certidão de Dívida Ativa contém perpetuam os mesmos requisitos formais exigidos do termo de inscrição, conforme assegurado pelo parágrafo único do artigo 202 do Código Tributário Nacional e o § 6º do art. 2º da Lei de Execuções Fiscais. Acerca do tema, o professor José da Silva nos ensina:

A autoridade competente para proceder à inscrição da dívida ativa (art. 2ª, § 3º) poderá certificar a existência da dívida ativa inscrita, mediante reprodução dos mesmos elementos contidos no termo. Poderá, também, autenticar o próprio termo, certificando que corresponde à dívida inscrita. Assim, formalmente, é irrelevante que a certidão apresente: a) a feição clássica e tradicional: ‘Certifico que, no Registro da dívida ativa foi inscrita, sob o n..., em tal data, a dívida ativa do Estado, de cujo termo consta o seguinte”, reproduzindo-se o conteúdo do termo e, a final, datando e assinando a certidão; ou b) o modelo atual de cópia datilográfica, xerográfica ou fotográfica do termo, no qual se faz constar: ‘Certifico que o presente termo corresponde à dívida ativa do Município, devidamente inscrita no respectivo Registro’ Seguem-se o lugar, data e assinatura. Importantes aos requisitos essenciais, sem os quais a certidão não preenche a sua finalidade. Dela constando o que figura do termo, e não se desviando do que estabelece o § 5º do art. 2ª, tem plena eficácia.^[8]

Nos termos do artigo 585, inciso VII do Código de Processo Civil, a Certidão de Dívida Ativa constitui-se um título executivo extrajudicial, fazendo jus a presunção de certeza, liquidez e exigibilidade, cabendo ao sujeito passivo ou de terceiro a que aproveite, caso queira desconstituí-lo, o ônus probatório das razões para desconstituição, fazendo-a através de prova inequívoca, nos termos do parágrafo único do artigo 204 do Código Tributário Nacional.

Verificando-se qualquer vício de nulidade na constituição da CDA, passível de correção, seja por omissão ou falha em algum dos requisitos previstos no artigo 202 do Código Tributário Nacional, até a decisão de primeira instância, ou seja, até a prolação da sentença dos embargos à execução, a certidão defeituosa poderá ser modificada ou substituída, com devolução ao sujeito passivo do prazo para defesa, conforme orientação do artigo. 203 do Código Tributário Nacional e do § 8º do artigo 2º da Lei de Execuções Fiscais.

O artigo 203 do Código Tributário Nacional estabelece a devolução do prazo da defesa tão somente na parte modificada, enquanto o artigo 2º, § 8º, da Lei de Execuções Fiscais não faz qualquer referência desta delimitação.

Com efeito, a reabertura do prazo para defesa do sujeito passivo deve integrar uma leitura em coordenação com os princípios da razoabilidade, instrumentalidade, celeridade e economia processuais. Isso porque havendo alteração na CDA em que nada modifique a situação ou os elementos essenciais presentes no título, a reabertura ampla do prazo de impugnação não traria nenhum acréscimo à defesa do devedor, apenas prejudicaria a celeridade processual.

Dessa forma, entende-se como mais adequado, em atenção aos princípios citados, bem como frente à efetividade processual, que a reabertura do prazo para defesa seja limitada apenas à parte modificada, e, ainda, quando tal modificação realmente venha prejudicar a defesa já apresentada pelo sujeito passivo. Nesse sentido, o Superior Tribunal de Justiça já se manifestou:

TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. SUBSTITUIÇÃO DA CDA. TITULARIDADE ATIVA. REABERTURA DO PRAZO PARA EMBARGOS À EXECUÇÃO. ART. 2º, § 8º, DA LEI N. 6.830/80. LEITURA À LUZ DOS PRINCÍPIOS DA RAZOABILIDADE E DA INSTRUMENTALIDADE, DA CELERIDADE E DA ECONOMIA PROCESSUAIS.

1. Diz o art. 2º, § 8º, da Lei n. 6.830/80 que "[a]té a decisão de primeira instância, a Certidão de Dívida Ativa poderá ser emendada ou substituída, assegurada ao executado a devolução do prazo para embargos".

2. Portanto, à luz da LEF, havendo substituição da Certidão de Dívida Ativa (CDA), impõe-se a devolução do prazo para ajuizamento de embargos à execução. Embora a norma seja peremptória, é preciso lê-la em conformidade com os princípios da razoabilidade, instrumentalidade, celeridade e economia processuais.

3. Se a única mudança levada a cabo com a substituição da CDA foi a referente à titularidade ativa do crédito, não é razoável que a não-abertura de prazo para defesa dê causa à nulidade da execução fiscal, notadamente em face das peculiaridades do caso.

4. No caso concreto, a substituição do credor se deu em razão da Lei n. 8.029/90, a qual extinguiu o IAA e cometeu à União a responsabilidade pelos direitos e obrigações decorrentes de lei e sindicáveis em face daquela entidade (art. 23). Nota-se, portanto, que mesmo que a parte quisesse se insurgir contra a mudança de titularidade, sua pretensão não poderia ser acolhida.

5. Recurso especial não-provido.^[9]

Não obstante ao posicionamento do Superior Tribunal de Justiça, a doutrina majoritária entende por ser devido a devolução do prazo deve acontecer por inteiro.

Sendo assim, uma vez que a Certidão de Dívida Ativa esteja, aparentemente, sem vícios ou quaisquer nulidades, passamos a fase de execução do título executivo extrajudicial pela Ação de Execução Fiscal.

A execução fiscal como procedimento hábil para a Fazenda Pública buscar o recebimento de créditos consignados em Certidões de Dívidas Ativas, é um procedimento especial de execução limitada à situações em que o ente federativo pretende buscar a satisfação de seu crédito com maior celeridade que a execução comum por estar calcada no interesse público da do pagamento do crédito.

Como já aduzido, a execução de Certidão de Dívida Ativa é realizada pelo procedimento estabelecido em lei própria: a Lei 6.830/80 (Lei de Execuções Fiscais). Cabe esclarecer que não é todo crédito da Fazenda Pública e dos demais legitimados pela referida lei que comportam o procedimento especial de execução, mas tão somente os créditos da dívida ativa, os quais podem ter natureza tributária ou não tributária. Nesse sentido Arakem de Assis^[10]:

“Não é todo crédito da Fazenda Pública que comporta execução pelo procedimento da Lei 6.830/80. Somente a chamada dívida ativa, aquela inscrita e expressa no título executivo contemplado no art. 585, VII, do CPC, na redação da Lei 11.382 de 2006, cuja principal característica reside na unilateralidade da sua formação, executa-se por tal procedimento.”

O objeto da execução fiscal é o valor estampado na Certidão da Dívida Ativa - artigo 585, inciso VII do CPC - que representa o crédito – de natureza tributária ou não tributária - inscrito na conformidade do artigo 2º da Lei 6.830/80, o qual se presume líquido e certo.

O art. 1º da Lei de Execuções Fiscais determina se ela será aplicada tão somente às execuções fiscais por quantia certa (dívida ativa) que têm como polo ativo a União, os Estados-membros, o Distrito Federal, os Municípios e respectivas autarquias, sempre como credores de relação jurídico profissional de créditos de natureza tributária ou não, estando afastado desse procedimento próprio de execução as empresas públicas, as sociedades de economia mista, as entidades paraestatais, os sindicatos e as associações profissionais.

No polo passivo da obrigação tributária será o devedor ou o responsável, ou seja, aqueles nomeados genericamente na legislação pertinente à obrigação apurada, visto que a responsabilidade pelo pagamento de dívida ativa decorre exclusivamente da lei. Ao passo que o sujeito passiva na execução conforme dispõe o art. 4º da Lei 6.830/80 será o devedor; o fiador; o espólio; a massa; o responsável, nos termos da lei, por dívidas, tributárias ou não, de pessoas físicas ou pessoas jurídicas de direito privado; e os sucessores a qualquer título.

O interesse processual de agir da Fazenda Pública deve estar presente para viabilizar a propositura da execução fiscal, o interesse processual está consubstanciado na presença de dois requisitos, quais sejam, necessidade e adequação, o primeiro relaciona-se à impossibilidade de obter a pretensão sem a intervenção do Poder Judiciário, ao passo que o segundo diz respeito à eleição da via adequada para o que se busca em juízo, sobre o interesse processual de agir, esclarece Vicente Greco Filho^[11]:

“O interesse processual, portanto, é uma relação de necessidade e uma relação de adequação, porque é inútil a provocação da tutela jurisdicional sem ela, em tese, não for apta a produzir a correção da lesão jurídica, a providência pleiteada na inicial.”

Em execução fiscal, o interesse de agir estará presente pela necessidade de buscar ao judiciário para receber o crédito tributário consignado na Certidão de Dívida Ativa, nesse sentido assevera Cleide Previtalli Cais^[12]:

“O interesse de agir para propor a ação de execução fiscal resulta do inadimplemento da obrigação devida ao Estado ou às suas autarquias, sendo privativo da Administração dotado do poder de exigir determinado tributo ou o cumprimento de determinada obrigação de natureza não tributária.”

Cumpre, no entanto, consignar que as autarquias que agem como pessoas de direito privado não têm interesse processual, na modalidade adequação, para propor execução pelo procedimento estabelecido pela Lei 6.830/80, como tem entendido o Superior Tribunal de Justiça, que nesse sentido já se posicionou nos seguintes termos: “a execução fiscal não é própria para autarquia que age como banco reaver crédito oriundo de cédula de crédito industrial.”^[13]

Há que se ressaltar, ainda, que o valor da execução fiscal não é pressuposto para seu ajuizamento, deflui de tal assertiva a impossibilidade de ser decretado de ofício extinção da execução, por falta de interesse de agir, com fundamento de que o valor da cobrança é pequeno ou irrisório. Até mesmo porque uma vez constituído o crédito tributário este não pode ser dispensado sem autorização legal, sob pena de responsabilidade funcional, como de infere pelo teor do art. 141 do Código Tributário Nacional o qual determina:

O crédito tributário regularmente constituído somente se modifica ou extingue, ou tem sua exigibilidade suspensa ou excluída, nos casos previstos em lei, fora dos quais não podem ser dispensadas, sob pena de responsabilidade funcional na forma da lei, a sua efetivação ou as respectivas garantias.

Por sua vez a Lei de Responsabilidade Fiscal [LC 101/2000] em seu art. 14, § 3º, inciso II, traz a previsão que poderá ser renunciado o crédito tributário cujo montante seja inferior ao dos respectivos custos de cobrança.

2.1 Defesas do Executado na Execução Fiscal

Para obstar a pretensão da Fazenda Pública na execução fiscal o executado poderá fazer sua defesa mediante a oposição de embargos à execução ou exceção de pré-executividade ou ainda mediante à embargos de terceiro. Neste capítulo serão analisados os três institutos, o primeiro de forma mais branda enquanto que o segundo passaremos a uma análise mais detalhada.

2.1.1 Embargos À Execução

A tradicional defesa do executado para obstar a pretensão da Fazenda Pública na execução fiscal são os embargos à execução previstos no art. 16 da Lei 6.830/80. Sobre o assunto Ricardo Cunha Chimenti^[14] esclarece:

“Os embargos aqui referidos são aqueles que podem ser oferecidos como defesa pelo devedor e pelos demais executados, dirigidos à desconstituição da dívida ativa. Atacam as causas da existência do crédito e a quantidade em que ele se realiza.”

Os embargos à execução são denominados pela doutrina de ação coacta, isto porque é o meio determinado por lei para o executado, querendo, possa se defender utilizando-se de toda matéria de defesa, não sendo uma contestação propriamente dita, mas sim uma ação relativamente independente, a qual sua inicial tem que observar as regras do artigo 282 do Código de Processo Civil.

Os embargos à execução fiscal têm natureza jurídica de ação, apesar de ser o meio processual hábil para o executado oferecer sua defesa, ou discutir qualquer matéria que entender pertinente na execução fiscal, para Araken de Assis^[15] “os embargos, como ação de oposição à execução, se afirmam à disciplina vigente no direito pátrio”. O mesmo entendimento é perfilhado pelo professor Humberto Theodoro Júnior^[16]:

“Não são os embargos uma simples resistência passiva como é a contestação no processo de conhecimento. Só aparentemente podem ser tidos como resposta do devedor ao pedido do credor. Na verdade, o embargante toma um aposição ativa ou de ataque, exercitando contra o credor o direito de ação à procura de uma sentença que possa extinguir o processo ou desconstituir a eficácia do título executivo”.

De igual modo tem se posicionado a jurisprudência como bem fica explícito na ementa que se transcreve:

PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS À EXECUÇÃO. NATUREZA JURÍDICA DE AÇÃO AUTÔNOMA. PROCESSO DE CONHECIMENTO INCIDENTE. ADITAMENTO. POSSIBILIDADE.I - Os embargos à execução, embora incidentes em um processo de execução e apesar de terem por objetivo veicular a defesa do executado, ostentam natureza jurídica de verdadeiro processo de conhecimento, autônomo em relação ao processo de execução.^[17]

Por conseguinte, quanto à natureza jurídica dos embargos à execução fiscal, tanto a doutrina como a jurisprudência lhe atribui natureza jurídica de ação autônoma, que tem por finalidade extinguir ou desconstituir a eficácia do título executivo fiscal. Porém, o embargo à execução fiscal tem como condições da ação, além de legitimidade, interesse, possibilidade jurídica do pedido a garantia do juízo.

Em razão de sua natureza jurídica de ação prevista pelo rito do processo de conhecimento, pode ser veiculada por intermédio dos embargos à execução fiscal qualquer matéria de defesa, seja de natureza processual ou material que for pertinente à pretensão do executado, inclusive poderá ser discutido quanto aos índices de correção do crédito exequendo, as taxas dos acessórios e acréscimos e a base de cálculo deles, sob pena de preclusão ou de somente poder ser questionada em ação própria, submetida ao princípio do solve et repete – pagar e discutir depois.

A ampla cognição nos embargos à execução fiscal justifica-se porque a Certidão de Dívida Ativa é um título de crédito extrajudicial, em razão disso o artigo 16, § 2º da Lei 6.830/80 traz a previsão que o executado poderá alegar toda a matéria útil a sua defesa.

O parágrafo 3º do art. 16 da Lei 6.830/80 obsta por meio dos embargos a reconvenção e a compensação. Quanto à reconvenção não pode ser utilizada nem pelo embargante nem pelo embargado, porém o pagamento, a prescrição, a novação e quaisquer outras causas modificativas ou extintivas da obrigação tributária, elencadas no artigo 471, VI do Código de Processo Civil e no art. 156 do Código Tributário Nacional, apesar de não poderem ser arguidas pelo via reconvencional, poderão ser aduzidas em sede de preliminar nos embargos.  

Os legitimados ativos para opor embargos à execução fiscal são os legitimados passivos da execução, indicados no artigo 4º da Lei 6.830/80, quais sejam: o devedor; o fiador; o espólio; a massa; o responsável, nos termos da lei, por dívidas tributárias ou não, de pessoas físicas ou pessoas jurídicas de direito privado; os sucessores a qualquer título.

A oposição dos Embargos à Execução está estritamente vinculada à garantia do valor cobrado pela Execução Fiscal, ou seja, só poderá opor a referida defesa uma vez que o crédito tributário cobrado esteja garantido pelo executado, nos moldes do artigo 9º e 16º da Lei de Execuções Fiscais.

2.1.2 –Embargos de Terceiros

Os embargos de terceiro estão previstos no art. 1046 e seguintes do Código de Processo Civil, o caput do referido artigo traz a seguinte previsão:

Quem, não sendo parte no processo, sofrer turbação ou esbulho na posse de seus bens por ato de apreensão judicial, em casos como o de penhora, depósito, arresto, sequestro, alienação judicial, arrecadação, arrolamento, inventário, partilha, poderá requerer lhe sejam manutenidos ou restituídos por meio de embargos.

Os embargos de terceiro diferencia-se das ações possessórias, embora nele também haja turbação ou esbulho, em razão de nos embargos a posse ser atingida por uma decisão judicial.

Quanto a natureza jurídica dos embargos de terceiro Luiz Felipe Silveira Difini^[18], afirma que seriam uma “ação autônoma, especial e de procedimento sumário, destinada a excluir de constrição judicial, bens de terceiro que tem a posse ou a posse e o domínio”.

Por sua vez Ricardo Rodrigues Gama^[19], argumenta:

Os embargos de terceiro são uma ação desconstitutiva de ato judicial turbador ou esbulhador, com cognição limitada, atribuída ao estranho à relação processual (terceiro) titular de direito real sobre a coisa ou à parte protegida pela intangibilidade de determinados bens em razão do título de aquisição ou da qualidade de sua posse. 

Deflui do entendimento dos autores supracitados que os embargos de terceiro tem natureza jurídica de ação de procedimento sumário e cognição limitada, que visa a desconstituir ato judicial turbador ou esbulhador da posse.

A matéria de defesa arguível em sede de embargos de terceiros é a posse e os direitos reais, como bem explicita Nelson Nery Jr.^[20]:

Não só a propriedade e a posse são passíveis de tutela por meio dos embargos de terceiro, mas outros direitos de eficácia e garantia real, móveis ou imóveis (v.g. CC 44 III), bem como os suscetíveis de penhora e, portanto, sujeitos à alienação judicial. Podem ser defendidos pelos embargos: a) quotas de sociedade (RT 477/138); b) direito de uso de linha telefônica (STF-RT 533/236); c) direito de concessão de lavra (DL 227/67 43, Código de Mineração); d) titularidade dos direitos sobre marcas e patentes (LPI, 9279, DOU 15.5.1996, p. 8353); e créditos e outros direitos patrimoniais (CPC 671 a 676); f) direitos oriundos de compromisso de compra e venda não registrado.

Infere-se que a matéria discutida nos embargos de terceiros, apesar de ser de cognição limitada, poderá ir além da posse e da propriedade; entre outras, poderá ser discutida a titularidade de direitos, quotas de sociedade; direitos oriundos de compromisso de compra e venda, ainda que não registrados; vale dizer que a matéria de defesa a ser arguida nos embargos é aquela cujo bem do terceiro encontra-se turbado, esbulhado ou na iminência de o ser.

Na execução fiscal terá legitimidade para opor embargos de terceiro aquele que não tem qualquer relação com o crédito tributário discutido, nem ostenta condição de responsável por este, porém está sendo, esbulhado, turbado ou na iminência de o ser em decorrência de decisão judicial.

Em se tratando de redirecionamento de execução fiscal, havendo penhora de bens particulares dos sócios da empresa, admite-se quanto ao sócio que não tinha poder de gerência a oposição de embargos de terceiro:^[21]

INSS. EXECUÇÃO FISCAL. SÓCIOS-GERENTES.

Trata-se da legitimidade de sócios-gerentes para opor embargos de terceiro diante de penhora dos seus bens particulares em execução fiscal quando regularmente citados. São cabíveis os embargos do devedor ao sócio que detinha poder de gerência no momento em que fora constituído o crédito, quando for regularmente citado na execução fiscal. O abrandamento do art. 1.046 do CPC é admitido quando o sócio sem poder de gerência for citado em execução fiscal; nessa hipótese, é viável o ajuizamento dos embargos de terceiro. No caso, porém não há que se cogitar da tese, visto que se trata de sócio com poder de gerência. Outrossim, sequer foi aventada anteriormente a viabilidade de aplicar-se o princípio da fungibilidade e não há como aferir a tempestividade dos embargos.

Porém, não se admite, em sendo redirecionada a execução fiscal, que o sócio-gerente, após escoado o prazo para a oposição dos embargos do devedor invoque a fungibilidade e faça uso dos embargos de terceiro, isso porque com o redirecionamento da execução fiscal ele perde a qualidade de terceiro e passa a ser o executado.

Em regra o prazo para apor os embargos de terceiro é o indicado no art. 1048 do Código de Processo Civil, que no processo de execução, será do momento da constrição do bem até cinco depois da arrematação, adjudicação ou remissão, mas sempre antes da assinatura da respectiva carta. Porém, há entendimento que para sua oposição não é necessário que o terceiro espere que efetive a turbação de seus bens pela penhora, podendo este manejar os embargos em caráter preventivo, como se infere pelo teor do Informativo nº 0425 do Superior Tribunal de Justiça:

EMBARGOS DE TERCEIRO PREVENTIVO.

Trata-se de REsp em que a questão está em saber se é possível o ajuizamento de embargos de terceiro na forma preventiva. Inicialmente, observou-se que os embargos de terceiro voltam-se contra afronta à posse, que se configura com a turbação, o esbulho e a simples ameaça de ambos, e, na hipótese, a tutela inibitória é passível de ser engendrada na medida em que o terceiro (o cônjuge) opôs os embargos após ter os bens de sua propriedade relacionados à penhora pelo oficial de justiça em ação de execução fiscal. Diante disso, a Turma entendeu que os embargos de terceiro são cabíveis de forma preventiva, quando o terceiro estiver na ameaça iminente de apreensão judicial do bem de sua propriedade. Ademais, a ameaça de lesão encerra o interesse de agir no ajuizamento preventivo dos embargos de terceiro, máxime à luz da cláusula pétrea da inafastabilidade, qual seja, nenhuma lesão ou ameaça de lesão escapará à apreciação do Judiciário (art. 5º, XXXV, da CF/1988). Precedentes citados: REsp 751.513-RJ, DJ 21/8/2006; REsp 389.854-PR, DJ 19/12/2002, e REsp 1.702-CE, DJ 9/4/1990. REsp 1.019.314-RS, Rel. Min. Luiz Fux, julgado em 2/3/2010.

Por outro lado, o prazo exíguo de 5 dias para a oposição dos embargos de terceiro aplica-se tão somente quando este tem conhecimento da execução, não o tendo tal prazo inicia-se da intimação para desocupar o imóvel. Isso porque é nesse momento que o Embargante toma conhecimento da agressão de sua posse.

2.1.3 Exceção De Pré-Executividade

Antes de garantir o juízo, o executado poderá alegar matérias com a finalidade de demonstrar que a execução não preenche todos os requisitos legais, sendo que tal manifestação feita através de simples petição foi denominada pela doutrina e pela jurisprudência de Exceção de Pré-executividade que decorre do princípio do devido processo legal, princípio do contraditório e o princípio da ampla defesa, todos previstos no artigo 5°, LIV, LV, XXXV da Constituição Federal.

Ou seja, é um meio de defesa incidental aceito pelos Tribunais.

O art. 16, § 1º, da LEF determina que “não são admissíveis embargos do executado antes de garantida a execução”, contudo, isto não impede a apresentação de Exceção de Pré-executividade.

Sendo assim, esse meio processual é resultado de vasta doutrinária e jurisprudencial, uma vez que não há dispositivo legal que estabeleça tal modalidade de defesa. Contudo, tal instrumento está embasado na Constituição Federal, através dos seguintes princípios:

Inafastabilidade do controle judicial – Artigo 5°, inciso XXXV, “a lei não excluirá da apreciação do Poder Judiciário lesão ou ameaça a direito”;

Contraditório e ampla defesa - Artigo 5°, “LIV - ninguém será privado da liberdade ou de seus bens sem o devido processo legal” e “LV - aos litigantes, em processo judicial ou administrativo, e aos acusados em geral são assegurados o contraditório e ampla defesa, com os meios e recursos a ela inerentes”.

Sobre o conceito de exceção de pré-executividade já se manifestou o Superior Tribunal de Justiça^[22]:

"A exceção de pré-executividade é espécie excepcional de defesa específica do processo de execução, admitida, conforme entendimento da Corte, nas hipóteses em que a nulidade do título possa ser verificada de plano, bem como quanto às questões de ordem pública, pertinentes aos pressupostos processuais e às condições da ação, desde que desnecessária a dilação probatória"

Com relação ao prazo para sua apresentação, considerando que não há prazo legal fixado, o mais recomendado pela doutrina e pelos operantes do direito é que seja apresentada em até 5 (dias) após a citação, ou seja, no mesmo prazo que o devedor possui para pagar ou nomear bens à penhora. Caso contrário, ocorrerá o risco de ser efetuada penhora, o que dará ensejo à oposição de embargos, dentro do prazo de 30 dias.

Na Exceção de pré-executividade poderá ser alegada a ausência das condições da ação ou na inexistência de pressupostos de constituição e desenvolvimento válido do processo executivo.

No que tange às condições da ação o Código de Processo Civil, em seu artigo 267, inciso VI, abaixo transcrito, enumera três as condições da ação: possibilidade jurídica, legitimidade das partes e interesses processual.

A legitimidade consiste na pertinência subjetiva da demanda, constando as partes legalmente competentes para o polo ativo (autor da ação) e para o polo passivo (réu da ação).

O interesse de agir, previsto como requisito do art. 3º do Código de Processo Civil, no sentido de que para propor ou contestar ação é necessário ter interesse e legitimidade, é representada pelo binômio necessidade/utilidade.

A utilidade significa que a ação é capaz de trazer resultado útil para as partes, sendo que a necessidade significa que é imprescindível a tutela jurisdicional para que o autor possa obter o resultado desejado.

Por fim, deve ocorrer a possibilidade jurídica do pedido.

Nessa esteira, posiciona-se o Superior Tribunal de Justiça no sentido de que a exceção de pré-executividade é servil à suscitação de questões que devam ser conhecidas de ofício pelo juiz, como as atinentes à liquidez do título executivo, os pressupostos processuais e as condições da ação executiva

Ou seja, devem ser apresentadas matérias de ordem públicas conhecidas de ofício pelo juiz, caso contrário, a parte deverá aguardar penhora para interposição de embargos, ou efetuar depósito ou requerer fiança bancária para interpor embargos, através dos quais poderá alegar toda matéria útil à sua defesa, nos termos do art. 16, § 1º da Lei de Execuções Fiscais, ora transcrito:

Art. 16 - O executado oferecerá embargos, no prazo de 30 (trinta) dias, contados:

I - do depósito;

II - da juntada da prova da fiança bancária;

III - da intimação da penhora.

§ 1º - Não são admissíveis embargos do executado antes de garantida a execução.

Ademais, o Superior Tribunal de Justiça aprovou a Súmula n. 393, segundo a qual “a exceção de pré-executividade é admissível na execução fiscal relativamente às matérias conhecíveis de ofício que não demandem dilação probatória”^[23]

2.1.4 Análise das hipóteses de cabimento da Exceção de Pré-executividade de acordo com a jurisprudência

2.1.4.1 Alegação de pagamento

O artigo 156 do Código Tributário Nacional em seu inciso I, elenca o pagamento como forma de extinção do crédito tributário.

Sendo assim, a jurisprudência vem admitindo a alegação de pagamento como matéria tratada em Exceção de Pré-executividade, excetuando-se a necessidade de dilação probatória para comprovação do pagamento realizado, como a perícia, por exemplo.

“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. REITERAÇÃO DA AÇÃO NÃO COMPROVADA. AUSÊNCIA DE GARANTIA. POSSIBILIDADE. MATÉRIA APRECIÁVEL POR EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE.

I - Rechaça-se a alegação da União de nulidade da sentença em razão de que já houve outros embargos da mesma natureza, com trânsito em julgado. A União restringiu-se a apenas alegar tal fato, sem trazer nenhuma prova, tão-somente faz referência a documento constante das “fls. 09/10v. do apenso” que não se encontra acostado aos autos, tornando-se impossível tal verificação.

II - A matéria de defesa veiculada nos presentes embargos, qual seja, o pagamento, poderia ter sido apresentada até mesmo por meio de exceção de pré-executividade, que por sua vez dispensa o oferecimento de garantia.

III - A rejeição dos presentes embargos importa em cerceamento de defesa, especialmente quando se trata de possível esvaziamento da certeza e exigibilidade da CDA. IV - Apelação provida. Sentença Anulada.^[24]

EXECUÇÃO FISCAL. EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE. PAGAMENTO. NECESSIDADE DE PERÍCIA.

1. É possível a alegação de pagamento em sede de exceção de pré-executividade, desde que demonstrado de plano, o que inocorre nos autos, pois foram trazidos documentos com diversos valores, retificações e dados que, apenas após a devida análise por um expert, possibilitarão comprovar ou infirmar a alegação da autora. 

2. Agravo interno improvido. (grifamos)^[25]

2.1.4.2. Ilegitimidade da parte   

Conforme se infere da Lei de Execuções Fiscais, a ação executiva pode ser ajuizada contra os seguintes sujeitos passivos:

Art. 4º - A execução fiscal poderá ser promovida contra:

I - o devedor;

II - o fiador;

III - o espólio;

IV - a massa;

V - o responsável, nos termos da lei, por dívidas, tributárias ou não, de pessoas físicas ou pessoas jurídicas de direito privado; e

VI - os sucessores a qualquer título.

Dessa forma, caso seja latente a ilegitimidade da figura do polo passivo, e, podendo ser comprovada de plano, tal matéria poderá ser objeto de exceção de pré-executividade.

Nessa linha, posiciona-se o Superior Tribunal da Justiça:

“TRIBUTÁRIO – EXECUÇÃO FISCAL – POSSIBILIDADE DE APRECIAÇÃO DA MATÉRIA ALEGADA EM EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE – REDIRECIONAMENTO – CDA NÃO CONSTA NOME DO SÓCIO – ÔNUS DA PROVA - FAZENDA PÚBLICA.

1. A exceção de pré-executividade, segundo o Min. Luiz Fux (REsp 573.467/SC), é servil à suscitação de questões que devam ser conhecidas de ofício pelo juiz, como as atinentes à liquidez do título executivo, os pressupostos processuais e as condições da ação executiva.

2. In casu, a questão da ilegitimidade passiva, argüída pelo sócio-gerente, em exceção de pré-executividade, constitui matéria de ordem pública, por configurar condição da ação que, quando defeituosa ou inexistente, leva à nulidade do processo. Assim, por ser causa extintiva do direito exeqüente, é possível sua veiculação em exceção de pré-executividade. 3. A Primeira Seção, no julgamento dos EREsp 702.232/RS, de relatoria do Min. Castro Meira, assentou:

1) se a execução fiscal foi promovida apenas contra a pessoa jurídica e, posteriormente, foi redirecionada contra sócio-gerente cujo nome não consta da Certidão de Dívida Ativa, cabe ao Fisco comprovar que o sócio agiu com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatuto, nos termos do art. 135 do CTN.

4. Na hipótese dos autos, a Certidão de Dívida Ativa não incluiu o sócio-gerente como co-responsável tributário, cabendo à exeqüente os ônus de provar os requisitos do art. 135 do CTN. Agravo regimental improvido.^[26]

Observa-se que a referida decisão é clara ao mencionar que no caso em que a execução fiscal foi promovida apenas contra a pessoa jurídica e, posteriormente, foi redirecionada contra sócio-gerente cujo nome não consta da Certidão de Dívida Ativa, cabe ao Fisco comprovar que o sócio agiu com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatuto, nos termos do artigo 135 do Código Tributário Nacional.

Entretanto, o Superior Tribunal de Justiça entende que se a execução foi ajuizada apenas contra a pessoa jurídica, mas o nome do sócio consta da Certidão de Dívida Ativa, a ele incumbe o ônus da prova de que não ficou caracterizada nenhuma das circunstâncias previstas no art. 135 do Código Tributário Nacional consoante ementas a seguir:

“AGRAVO REGIMENTAL. PRECLUSÃO CONSUMATIVA. EMENTAS. TRANSCRIÇÃO. DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. INADMISSIBILIDADE. EXECUÇÃO FISCAL. NOME NA CDA. INVERSÃO DO ÔNUS DA PROVA. EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE. DILAÇÃO PROBATÓRIA. NÃO-CABIMENTO. 1. Não se conhece do recurso especial, com base no art. 105, inciso III, alínea "c", da CF, quando o recorrente não logrou demonstrar a similitude fática entre os acórdãos em confronto, deixando de demonstrar a indicação precisa dos elementos não só jurídicos, como fáticos, que tornam os dois julgados semelhantes, não sendo bastante a mera transcrição de ementas, com destaque dos trechos que mais beneficiam a tese da parte. Precedentes.

2. Para que haja inversão do ônus da prova, na execução fiscal, quanto à prática de algum dos ilícitos previstos no art. 135 do CTN, basta que o nome dos sócios-dirigentes da pessoa jurídica figure na certidão de dívida ativa. 3. Se é do contribuinte o ônus de provar que não incorreu nos atos ilícitos descritos no art. 135 do CTN, mostra-se incabível o manuseio de exceção de pré-executividade, a fim de demonstrar que não houve, no plano fático, excesso de poder ou infração à lei, contrato social ou estatuto, devido à ínsita necessidade de dilação probatória para tal espécie de alegação. 4. A ilegitimidade passiva do devedor somente pode ser suscitada em tal veículo de defesa quando não demandar dilação probatória, nos termos do Recurso Especial n.º 1.136.144/RJ, julgado sob o rito do art. 543-C do CPC. 5. Agravo regimental não provido. ^[27]

EMBARGOS DECLARATÓRIOS. FUNGIBILIDADE. AGRAVO REGIMENTAL. TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. OFENSA AO ART. 202, I, DO CTN. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA DO SÓCIO. JURISPRUDÊNCIA CONSOLIDADA PELA PRIMEIRA SEÇÃO DO STJ. CDA. PRESUNÇÃO RELATIVA DE CERTEZA E LIQUIDEZ. NOME DO SÓCIO. REDIRECIONAMENTO. CABIMENTO. INVERSÃO DO ÔNUS DA PROVA. ARTIGO 543-C, DO CPC. RESOLUÇÃO STJ 8/2008. ARTIGO 557, DO CPC. APLICAÇÃO. EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE. DILAÇÃO PROBATÓRIA. IMPOSSIBILIDADE. 1. A fungibilidade recursal autoriza o recebimento dos embargos declaratórios como agravo regimental em razão de sua nítida pretensão infringente. 2. A responsabilidade patrimonial secundária do sócio, na jurisprudência do E. STJ, funda-se na regra de que o redirecionamento da execução fiscal, e seus consectários legais, para o sócio-gerente da empresa, somente é cabível quando reste demonstrado que este agiu com excesso de poderes, infração à lei ou contra o estatuto, ou na hipótese de dissolução irregular da empresa. 3. Todavia, em recente julgado, a Primeira Seção desta Corte Superior, concluiu, no julgamento do ERESP n.º 702.232/RS, da relatoria do e. Ministro Castro Meira, publicado no DJ de 26.09.2005, que: a) se a execução fiscal foi ajuizada somente contra a pessoa jurídica e, após o ajuizamento, foi requerido o seu redirecionamento contra o sócio-gerente, incumbe ao Fisco a prova da ocorrência de alguns dos requisitos do art. 135, do CTN: quando reste demonstrado que este agiu com excesso de poderes, infração à lei ou contra o estatuto, ou na hipótese de dissolução irregular da empresa; b) constando o nome do sócio-gerente como co-responsável tributário na CDA cabe a ele o ônus de provar a ausência dos requisitos do art. 135 do CTN, independentemente se a ação executiva foi proposta contra a pessoa jurídica e contra o sócio ou somente contra a empresa, tendo em vista que a CDA goza de presunção relativa de liquidez e certeza, nos termos do art. 204 do CTN c/c o art. 3º da Lei n.º 6.830/80. 4. "A orientação da Primeira Seção desta Corte firmou-se no sentido de que, se a execução foi ajuizada apenas contra a pessoa jurídica, mas o nome do sócio consta da CDA, a ele incumbe o ônus da prova de que não ficou caracterizada nenhuma das circunstâncias previstas no art. 135 do CTN, ou seja, não houve a prática de atos 'com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos'." Precedente: REsp. 1.104.900/ES, Primeira Seção, Rel. Min. DENISE ARRUDA, DJU 01.04.09 5. À luz da novel metodologia legal, publicado o acórdão do julgamento do recurso especial, submetido ao regime previsto no artigo 543-C, do CPC, os demais recursos já distribuídos, fundados em idêntica controvérsia, deverão ser julgados pelo relator, nos termos do artigo 557, do CPC (artigo 5º, I, da Res. STJ 8/2008). 6. In casu, restando assentado que: '(...) os agravantes alegam ilegitimidade passiva da sócia Lea Marin Albiero, porquanto não exercia gerência da empresa. Contudo, consta na alteração do contrato social das fls. 29/30 que, à época dos fatos geradores que deram origem aos débitos exequendos (1996 a 1998), ela estava investida nas funções de gerente da sociedade, tendo sido, inclusive, nominada na CDA e na inicial da execução fiscal'. (fl. 57) 7. A exceção de pré-executividade se viabiliza apenas nas situações em que não se faz necessária dilação probatória ou em que as questões possam ser conhecidas de ofício pelo magistrado, como as condições da ação, os pressupostos processuais, a decadência, a prescrição, entre outras. 8. Contudo, no caso concreto, como bem observado pelas instâncias ordinárias, o exame da responsabilidade dos representantes da empresa executada requer dilação probatória, razão pela qual a matéria de defesa deve ser aduzida na via própria (embargos à execução), e não por meio do incidente em comento. 9. A análise do recurso deve ater-se à pretensão do recorrente. Não sendo a prescrição objeto do recurso especial não incorre em omissão a ausência de sua análise. 10. Embargos declaratórios recebidos como agravo regimental, ao qual se nega provimento. (EDRESP 200801855600, LUIZ FUX, STJ - PRIMEIRA TURMA, 01/07/2010)”^[28]

2.1.4.3 Nulidade do título executivo

Adentrando no quesito das nulidades, poderá ela ser decretada ao título executivo fiscal se o mesmo não conter um dos requisitos previstos do artigo 2, § 5º, da Lei de Execuções Fiscais, o que também tem se admitido pela jurisprudência pátria.

O Código Tribunal Nacional em seus artigos 202 e 203 estabelecem o seguinte:

“Art. 202. O termo de inscrição da dívida ativa, autenticado pela autoridade competente, indicará obrigatoriamente:

I - o nome do devedor e, sendo caso, o dos co-responsáveis, bem como, sempre que possível, o domicílio ou a residência de um e de outros;

II - a quantia devida e a maneira de calcular os juros de mora acrescidos;

III - a origem e natureza do crédito, mencionada especificamente a disposição da lei em que seja fundado;

IV - a data em que foi inscrita;

V - sendo caso, o número do processo administrativo de que se originar o crédito.

Parágrafo único. A certidão conterá, além dos requisitos deste artigo, a indicação do livro e da folha da inscrição.

Art. 203. A omissão de quaisquer dos requisitos previstos no artigo anterior, ou o erro a eles relativo, são causas de nulidade da inscrição e do processo de cobrança dela decorrente, mas a nulidade poderá ser sanada até a decisão de primeira instância, mediante substituição da certidão nula, devolvido ao sujeito passivo, acusado ou interessado o prazo para defesa, que somente poderá versar sobre a parte modificada”.

Portanto, uma vez que não tenha ocorrido a citação na esfera administrativa ou o título possui alguma nulidade que possa ser apreciada de ofício, tal matéria também poderá ser alegada através da Exceção de Pré-executividade.

Nesse sentido, posiciona-se o Superior Tribunal de Justiça:

“EXECUÇÃO FISCAL. CONSELHO REGIONAL DE ECONÔMIA. EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE. NULIDADE DO TÍTULO EXECUTIVO (CDA).

I - Não constando da CDA o número do procedimento administrativo, como requisito obrigatório para inscrição do débito e posterior cobrança executiva, afigura-se nulo o título extrajudicial, que embasou a execução em referência.

II - Apelação desprovida. Sentença confirmada^[29]. (grifamos)

PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO DE INSTRUMENTO. EXECUÇÃO FISCAL. EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE. ARGUIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE DE TRIBUTO. CABIMENTO. PRECEDENTES. 1. Hipótese em que foi movida exceção de pré-executividade para fins de declarar a nulidade das CDA(s) que embasam o feito fiscal ao argumento de que a exigência da contribuição ao PIS/COFINS, com base no § 1º do art. 3º, da Lei 9.718/98, foi declarada inconstitucional pelo STF. 2. A via da exceção de pré-executividade é cabível para fins de discutir exigibilidade de tributo declarado inconstitucional pelo STF. 3. Precedentes: REsp 1.051.860/PE, Rel. Ministra Eliana Calmon, DJ 8/9/2008, AgRg no Ag 1.156.277/RJ, Rel. Min. Herman Benjamin, DJ de 30/9/2009, (AgRg no REsp 838.809/MG, Rel. Ministro José Delgado, DJ 16/10/2006, REsp 1.136.144/RJ, Rel. Min. Luiz Fux, DJ 1/2/2010, sob o rito do art. 543-C, do CPC. 4. Agravo regimental não provido.^[30]

EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE EM QUE SE ALEGA A FALTA DE CITAÇÃO NO PROCESSO EXECUTIVO FISCAL. ARGÜIÇÃO DE PRESCRIÇÃO. 1. É da essência do processo de execução a busca da satisfação rápida e eficaz do credor. Por esse motivo, o nosso sistema processual estabeleceu como condição específica dos embargos do devedor a segurança do juízo, capaz de tornar útil o processo após a rejeição dos embargos. 2. Todavia, a doutrina e a jurisprudência, diante da existência de vícios no título executivo que possam ser declarados de ofício, vêm admitindo a utilização da exceção de pré-executividade, cuja principal função é a de desonerar o executado de proceder à segurança do juízo para discutir a inexeqüibilidade de título ou a iliqüidez do crédito exeqüendo. 3. As exceções de pré-executividade podem ser suscitadas nos próprios autos da execução e, por isso, sem necessidade de segurança do juízo. O que impende esclarecer é que não se pode promiscuir a categorização das exceções de pré-executividade, posto que isso reduziria o processo executivo destinado à rápida satisfação do credor num simulacro de execução transmudando-se em tutela cognitiva ordinária.. 4. A nulidade da CDA só pode ser declarada em face da inobservância dos requisitos formais previstos nos incisos do art. 202 do CTN. 5. A suposta falta de citação do executado no processo executivo fiscal é tema sujeito à apreciação em sede de embargos à execução, de ampla cognição. 6. Agravo Regimental desprovido.(grifamos)^[31]

2.1.4.4 Prescrição e decadência

A decadência é o fato jurídico que faz perecer um direito pelo seu não-exercício durante certo lapso de tempo, atingindo o direito de lançar ou constituir o crédito. No que se refere à prescrição, é atingida a possibilidade de propor a ação de cobrança.

Os prazos de decadência e de prescrição não serão objeto de análise neste trabalho, considerando que este não é o seu objeto.

Entretanto, tais matérias podem ser objeto de exceção de pré-executividade, segundo entendimento do Superior Tribunal de Justiça, consoante jurisprudência abaixo:

“TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE. EXECUÇÃO FISCAL. CABIMENTO. PRESCRIÇÃO. OCORRÊNCIA.

1. Consoante entendimento desta Corte é perfeitamente cabível a oposição de exceção de pré-executividade em execução fiscal, objetivando a decretação da prescrição, desde que não seja necessária dilação probatória, conforme o caso dos autos.

2. Segundo disposto no art. 174, parágrafo único, I, do CTN, com redação anterior à LC n. 118/2005, o prazo de cinco anos para cobrança do crédito tributário é contado da data da sua constituição definitiva, e se interrompe pela citação pessoal feita ao devedor.

3. A suspensão de 180 (cento e oitenta) dias do prazo prescricional a contar da inscrição em Dívida Ativa, prevista no art. 2º, § 3º, da Lei 6.830/80, aplica-se tão-somente às dívidas de natureza não-tributária, porquanto a prescrição do direito do Fisco ao crédito tributário regula-se por lei complementar, in casu, o art. 174 do CTN. 4. A constituição definitiva do crédito se deu em 5.8.1999, e a citação válida, em 10.2.2005. Logo, não há como afastar o decreto de prescrição na espécie, uma vez que decorridos mais de cinco anos entre a constituição definitiva do crédito tributário e a citação válida do devedor. 5. A averiguação da assertiva de que a demora da citação se deu em virtude de falha nos mecanismos da justiça importa análise de matéria fática. Incidência da Súmula 7/STJ. 6. Recurso especial não provido.^[32]

PROCESSUAL CIVIL. EXECUÇÃO FISCAL. EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE ACOLHIDA. EXTINÇÃO PARCIAL DA EXECUÇÃO. CABIMENTO. ART. 20 DO CPC. 1. Nos termos do art. 20, caput, do CPC, o vencido será condenado a pagar ao vencedor as despesas que antecipou e os honorários advocatícios. Dessa forma, será sucumbente a parte que deu causa à instauração de uma relação processual indevida. No caso em questão, haja vista o caráter contencioso da exceção de pré-executividade, a qual foi acolhida integralmente para reconhecer a prescrição dos créditos tributários de cinco dos sete autos de infração executados, é devida a condenação do vencido ao pagamento de honorários advocatícios. Ademais, o trabalho realizado pelo causídico, quando do protocolo e do processamento da exceção de pré-executividade, deve ser retribuído. 2. Quanto ao percentual de fixação dos honorários, é cediço que o magistrado deve levar em consideração o caso concreto em face das circunstâncias previstas no art. 20, § 3º, do CPC, não estando adstrito a adotar os limites percentuais de 10% a 20%. 3. Embargos de divergência providos para condenar o Município de Curitiba ao pagamento de honorários advocatícios fixados em 5% sobre o valor dos créditos prescritos.^[33]

PROCESSUAL CIVIL. EXECUÇÃO. TÍTULO EXTRAJUDICIAL. ARGÜIÇÃO DE PRESCRIÇÃO. EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE. POSSIBILIDADE. PRECEDENTES.

 I. É possível em exceção de pré-executividade a argüição de prescrição do título executivo, desde que desnecessária dilação probatória. Precedentes.

II. Recurso conhecido e provido.^[34] (grifamos)

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AUSÊNCIA DE OMISSÃO, CONTRADIÇÃO OU FALTA DE MOTIVAÇÃO NO ACÓRDÃO A QUO. EXECUÇÃO FISCAL. EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE. ARGÜIÇÃO DE DECADÊNCIA POR MEIO DE PETIÇÃO AVULSA. POSSIBILIDADE. PRECEDENTES. DECISÃO DA MATÉRIA PELA CORTE ESPECIAL (SESSÃO DO DIA 16/03/2005). 1. Recurso especial contra acórdão que, em execução fiscal, rejeitou a exceção de pré-executividade. 2. Decisão a quo clara e nítida, sem omissões, obscuridades, contradições ou ausência de motivação. O não-acatamento das teses do recurso não implica cerceamento de defesa. Ao juiz cabe apreciar a questão de acordo com o que entender atinente à lide. Não está obrigado a julgá-la conforme o pleiteado pelas partes, mas sim com seu livre convencimento (CPC, art. 131), usando fatos, provas, jurisprudência, aspectos atinentes ao tema e legislação que entender aplicáveis ao caso. Não obstante a oposição de embargos declaratórios, não são eles mero expediente para forçar o ingresso na instância especial, se não há vício para suprir. Não há ofensa aos arts. 128, 165, 458, I e II, e 535, II, do CPC quando a matéria é abordada no aresto a quo. 3. A doutrina e a jurisprudência aceitam que “os embargos de devedor pressupõem penhora regular, que só se dispensa em sede de exceção de pré-executividade, limitada a questões relativas aos pressupostos processuais e às condições da ação”, incluindo-se a alegação de que a dívida foi paga (REsp nº 325893/SP). 4. “Denunciada a ocorrência da prescrição, verificação independente da produção ou exame laborioso de provas, não malfere nenhuma regra do Código de Processo Civil o oferecimento da exceção de "pré-executividade", independentemente dos embargos de devedor e da penhora para a prévia garantia do juízo. Condicionar o exame da prescrição à interposição dos embargos seria gerar desnecessários gravames ao executado, ferindo o espírito da lei de execução, que orienta no sentido de serem afastados art. 620, CPC. Provocada, pois, a prestação jurisdicional quanto à prescrição, pode ser examinada como objeção à pré-executividade. Demais, seria injúria ao princípio da instrumentalidade adiar para os embargos a extinção do processo executivo” (REsp nº 179750/SP, 1ª Turma, Rel. Min. MILTON LUIZ PEREIRA, DJ de 23/09/2002). 5. “A defesa que nega a executividade do título apresentado pode ser formulada nos próprios autos do processo da execução e independe do prazo fixado para os embargos de devedor” (REsp nº 220100/RJ, 4ª Turma, Rel. Min. RUY ROSADO DE AGUIAR, DJ de 25/10/1999). 6. “Não obstante serem os embargos à execução o meio de defesa próprio da execução fiscal, este Superior Tribunal de Justiça firmou orientação no sentido de admitir a exceção de pré-executividade naquelas situações em que não se fazem necessárias dilações probatórias, e em que as questões possam ser conhecidas de ofício pelo magistrado, como as condições da ação, os pressupostos processuais, a decadência, a prescrição, dentre outras. Assim, havendo demonstração de plano da veracidade das alegações da parte, sem a necessidade de um exame mais aprofundado das provas juntadas aos autos, não há óbice à análise da matéria por meio da via eleita” (AgRg no REsp nº 843683/RS, 1ª Turma, Relª Minª Denise Arruda, DJ de 01/02/2007). 7. A jurisprudência do STJ tem acatado a exceção de pré-executividade, impondo, contudo, alguns limites. Coerência da corrente que defende não ser absoluta a proibição da exceção de pré-executividade no âmbito da execução fiscal. 8. A invocação da prescrição/decadência é matéria que pode ser examinada tanto em exceção de pré-executividade como por meio de petição avulsa, visto ser causa extintiva do direito do exeqüente. 9. Vastidão de precedentes desta Corte de Justiça, inclusive em decisão da Corte Especial no EREsp nº 388000/RS, julgado na Sessão do dia 16/03/2005, com relação à prescrição e aplicável à decadência. 10. Recurso provido. ^[35]

Evidencia-se que sempre deve ser feita a ressalva de que tal alegação é possível desde que desnecessária dilação probatória.

Superada a fase inicial deste trabalho, entraremos no cerne da questão que aqui se deseja debater, qual seja o redirecionamento da Execução Fiscal na figura dos sócios gerentes da empresa Executada e sua defesa dada por oferecimento de exceção de pré-executividade com alegação de ilegitimidade passiva e a jurisprudência dos tribunais superiores.

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3. Redirecionamento da Execução Fiscal na figura do sócios gerentes da Empresa Executada e alegação de ilegitimidade passiva em sede de exceção de pré-executividade

3.1 Hipóteses de redirecionamento da Execução Fiscal

Para que seja possível o chamamento do administrador, diretor, sócio ou gerente de uma sociedade para responder pelos débitos tributários da pessoa jurídica, é fundamental que o Fisco demonstre e comprove de forma inconteste que as pessoas acima mencionadas praticaram atos com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos, nos termos do artigo 135 do Código Tributário Nacional.

O artigo 135 está inserido na Seção do Código Tributário Nacional reservada para tratar da “Responsabilidade de Terceiros”. Para inclusão de qualquer um dos sujeitos elencados no artigo 135 do Código Tributário Nacional, no polo passivo da obrigação tributária, é obrigatório que fique provado que esse terceiro praticou atos dolosos ou fraudulentos, ou contrários ao estatuto social de forma contrária os interesses da sociedade pela qual mantinham vínculo econômico, evidenciando, assim, o cunho sancionatório dos liames jurídicos contidos no artigo acima.

Ademais, a responsabilidade tributária neste caso, diferentemente da estabelecida no artigo 134 do Código Tributário Nacional, traduz hipótese de responsabilidade por substituição, ou seja, responsabilidade pessoal do agente.

Ocorre que é por ocasião da prática do lançamento, previsto no art. 142 do Código Tributário Nacional, que deve ficar comprovado a presença dos requisitos necessários para atribuição de responsabilidade tributária a terceiros, em substituição a responsabilidade pelo crédito tributário de origem da pessoa jurídica.

Se logo na lavratura do auto de infração contra terceiro administrador, este é chamado a se defender, ele pode, desde logo, apresentar suas razões que podem implicar em sua exclusão ou não do polo passivo, em respeitos aos princípios constitucionais da ampla defesa e do contraditório.

Deve ser no âmbito do processo administrativo tributário que o Fisco terá de comprovar a prática de atos fraudulentos ou contrários ao contrato social por parte do terceiro acusado. É o próprio artigo 142 do Código Tributário Nacional que delega essa responsabilidade, outorgando à autoridade administrativa a identificação do sujeito passivo. Vejamos:

Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível. (grifamos)

O professor Humberto Teodoro Junior^[36] discorre em sua obra sobre o assunto da seguinte forma:

“Com relação à corresponsabilidade de terceiros pelos créditos tributários inscritos em nome de outrem, o que não se sabe, antes do regular processo administrativo de lançamento e inscrição do crédito também contra o possível corresponsável, é justamente se o terceiro apontado é, ou não, um legítimo responsável tributário. É precisamente, portanto, sua qualidade de responsável tributário que está a reclamar acertamento antes do ingresso da Fazenda em juízo executivo, pois do contrário estar-se-ia admitindo execução forçada sem título executivo e, consequentemente, sem a certeza jurídica da obrigação que se intenta realizar, sob coação estatal de medidas executivas concretas, imediatas e definitivas”.

Especificamente quanto à questão em debate, o redirecionamento da execução ao responsável tributário constante no art. 135 do Código Tributário Nacional, conforme disposto no próprio código, impõe a necessidade de demonstração da prática de atos infracionais, sendo o ônus da prova de incumbência do Fisco.

Essa prova deverá ocorrer no âmbito do processo administrativo fiscal tributário, no qual será possível verificar e, eventualmente, imputar a responsabilidade por substituição a terceiro vinculado à sociedade insolvente, caso fique comprovado indubitavelmente à prática de atos com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos por parte desses terceiros.

Nesse mesmo sentido, porém com sua própria didática, Hugo de Brito Machado defende a necessidade do processo administrativo, da seguinte forma “não se pode imputar ao diretor, administrador ou sócio-gerente a prática de ato contrário à lei societária ou ao contrato social sem ofertar-lhe oportunidade de defesa, nem tampouco sem a prévia instauração de processo administrativo específico para esse fim”.^[37]

Entretanto, em caso de redirecionamento de execução fiscal, o fato de constar ou não o nome do responsável tributário na Certidão de Dívida Ativa não é pressuposto para o redirecionamento. Isso influenciará apenas no procedimento a ser utilizado para sua defesa, vez que a Certidão da Dívida Ativa (Lei nº 6.830/80, art. 2º, § 5º, I) confere ao indicado a legitimidade passiva para a relação processual, que só pode ser afastada pela produção de prova em contrário, pois a Certidão de Dívida Ativa goza de presunção de certeza e liquidez.

Tal conclusão corrobora com as decisões do Superior Tribunal de Justiça, que por ocasião do julgamento do REsp 1.104.900/ES, na sistemática do art. 543-C do CPC, firmou entendimento no sentido de que, se a execução foi ajuizada apenas contra a pessoa jurídica, mas o nome do sócio consta da CDA, a ele incumbe o ônus da prova de que não ficou caracterizada nenhuma das circunstâncias previstas no art. 135, inciso III do Código Tributário Nacional.^[38]

Em caso de não constar o nome do responsável na Certidão de Dívida Ativa, do mesmo modo poderá ocorrer o redirecionamento, porém aqui o ônus da prova que foi praticado alguma das condutas previstas no artigo 135, inciso III do Código Tributário Nacional é da Fazenda Pública, nesse sentido, transcreve-se trecho do Informativo/STJ nº 0219:

“Na espécie, o nome do codevedor (sócio-gerente) já estava indicado no título executivo (Certidão de Dívida Ativa - CDA) como corresponsável, o que autoriza desde logo, contra ele, o pedido de redirecionamento da execução fiscal. Caso não constasse o nome na CDA, teria a Fazenda exequente ao promover a ação ou pedir seu redirecionamento, indicar a causa do pedido, que terá de ser de acordo com as situações previstas no direito material para configuração da responsabilidade subsidiária. Explicou ainda o Min. Relator que a indicação na CDA do responsável ou do corresponsável (Lei n. 6.830/1980, art. 2º, § 5º, I, e CTN, art. 202, I) confere-lhe a condição de legitimado passivo para a relação processual executiva (CPC, art. 568, I), mas não confirma a existência da responsabilidade tributária, só há a presunção relativa (CTN, art. 204). A existência da responsabilidade tributária, se for o caso, será decidido pelas vias cognitivas próprias, especialmente a dos embargos à execução.”

Pelo acima exposto, a conclusão que se tem é que o fato de constar o nome do responsável tributário ou não na Certidão da Dívida Ativa, será utilizado como parâmetro para admissibilidade ou não da exceção de pré-executividade no redirecionamento para a execução fiscal, salientado que de regra, constando o nome, a via adequada será os embargos à execução, não constando a exceção de pré-executividade.

Dessa forma, no caso em que o nome do sócio consta da Certidão de Dívida Ativa, ainda que a Execução Fiscal tenha sido iniciada apenas contra a pessoa jurídica, os julgamentos do STJ inadmitiram a exceção de pré-executividade, uma vez que a comprovação da inexistência de conduta com infração à lei, contrato ou estatuto social ou ainda de dissolução irregular da sociedade demanda dilação probatória, a ser feita por meio de embargos do devedor para afastar a presunção de legitimidade da Certidão de Dívida Ativa.

Confira-se as ementas dos julgados: 

PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL SUBMETIDO À SISTEMÁTICA PREVISTA NO ART. 543-C DO CPC. EXECUÇÃO FISCAL. INCLUSÃO DOS REPRESENTANTES DA PESSOA JURÍDICA, CUJOS NOMES CONSTAM DA CDA, NO PÓLO PASSIVO DA EXECUÇÃO FISCAL. POSSIBILIDADE. MATÉRIA DE DEFESA. NECESSIDADE DE DILAÇÃO PROBATÓRIA. EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE. INVIABILIDADE. RECURSO ESPECIAL DESPROVIDO.

1. A orientação da Primeira Seção desta Corte firmou-se no sentido de que, se a execução foi ajuizada apenas contra a pessoa jurídica, mas o nome do sócio consta da CDA, a ele incumbe o ônus da prova de que não ficou caracterizada nenhuma das circunstâncias previstas no art. 135 do CTN, ou seja, não houve a prática de atos "com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos".

2. Por outro lado, é certo que, malgrado serem os embargos à execução o meio de defesa próprio da execução fiscal, a orientação desta Corte firmou-se no sentido de admitir a exceção de pré-executividade nas situações em que não se faz necessária dilação probatória ou em que as questões possam ser conhecidas de ofício pelo magistrado, como as condições da ação, os pressupostos processuais, a decadência, a prescrição, entre outras.

3. no caso concreto, como bem observado pelas instâncias ordinárias, o exame da responsabilidade dos representantes da empresa executada requer dilação probatória, razão pela qual a matéria de defesa deve ser aduzida na via própria (embargos à execução), e não por meio do incidente em comento.

4. Recurso especial desprovido. Acórdão sujeito à sistemática prevista no art. 543-C do CPC, c/c a Resolução 8/2008 - Presidência/STJ.^[39]

TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL SÓCIO-GERENTE CUJO NOME CONSTA DA CDA. PRESUNÇÃO DE RESPONSABILIDADE. ILEGITIMIDADE PASSIVA ARGUIDA EM EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE. INVIABILIDADE. PRECEDENTES.

1. A exceção de pré-executividade é cabível quando atendidos simultaneamente dois requisitos, um de ordem material e outro de ordem formal, ou seja: (a) é indispensável que a matéria invocada seja suscetível de conhecimento de ofício pelo juiz; e (b) é indispensável que a decisão possa ser tomada sem necessidade de dilação probatória.

2. Conforme assentado em precedentes da Seção, inclusive sob o regime do art. 543-C do CPC (REsp 1104900, Min. Denise Arruda, sessão de 25.03.09), não cabe exceção de pré-executividade em execução fiscal promovida contra sócio que figura como responsável na Certidão de Dívida Ativa - CDA. É que a presunção de legitimidade assegurada à CDA impõe ao executado que figura no título executivo o ônus de demonstrar a inexistência de sua responsabilidade tributária, demonstração essa que, por demandar prova, deve ser promovida no âmbito dos embargos à execução.

3. Recurso Especial provido. Acórdão sujeito ao regime do art. 543-C do CPC. ^[40](REsp 1.110.925/SP, Rel. Ministro TEORI ALBINO ZAVASCKI, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 22/04/2009, DJe 04/05/2009) 

Entretanto, o critério utilizado pelo Superior Tribunal de Justiça, qual seja, presença do nome do sócio na Certidão de Dívida Ativa, não justifica a inadmissibilidade da exceção de pré-executividade para argüição de sua ilegitimidade passiva. A questão demanda uma análise da “constituição” do crédito tributário e do dever da Fazenda em comprovar e fundamentar a sujeição passiva pelo lançamento, antes de acessar o Judiciário.

Portanto, conforme já mencionado acima, mesmo em desfavor à jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça, acredito que a exceção de pré-xecutividade deverá ser aceita sempre que a inclusão do nome do sócio na Certidão de Dívida Ativa não for precedida do devido processo administrativo.

A Construção doutrinária e jurisprudencial carente de previsão legal expressa, a exceção de pré-executividade foi concebida originariamente como meio de defesa do executado para atacar vícios no título executivo representativos de ausência das condições da ação de execução.

Entretanto, com razões fundadas nos princípios da celeridade e utilidade processual, ampliaram a admissibilidade da exceção de pré-executividade. A medida passou a ser utilizada para alegação de questões de mérito que inviabilizassem a execução, como a decadência, a prescrição e o pagamento do crédito tributário.

Todas essas alegações, no entanto, devem ser de plano comprovadas, uma vez que a exceção de pré-executividade não comporta dilação probatória. A impossibilidade de dilação probatória não significa que a alegação tenha que ser fundada apenas no título executivo. Dilação probatória significa produção de prova que não pode ser realizada em um só ato, como a prova pericial ou a testemunhal. Já a prova documental é produzida de imediato, com a simples juntada do documento, motivo pelo qual é plenamente possível na exceção de pré-executividade. Nesse sentido:

“(...) doutrina e jurisprudência têm sido inequívocas em rejeitar o cabimento de exceção de pré-executividade que demande “dilação probatória”, excluída notadamente a prova testemunhal. Não se afigura ser esse, no entanto, o caso da prova documental, cuja produção e análise requerem cognição com profundidade compatível com a ação executiva. Assim, a priori, a prova documental não se mostra incompatível com o instituto da exceção de pré-executividade, e, por isso, não se vislumbra motivo para afastar, de plano, o conhecimento da exceção.” ^[41]

Com efeito, caso a matéria alegada esteja incluída dentre aquelas passíveis de conhecimento em exceção de pré-executividade, já elencadas no capítulo anterior, esta não incorrerá em dilação probatória caso se fundamente no próprio título executivo ou em documento juntado, desde que do documento resulte claramente o fato que se pretende provar e que sua falsidade não seja arguida pela parte contrária.

Ademais, importa ressaltar que o lançamento tributário está ligado umbilicalmente a Certidão de Dívida Ativa e o seu processo de execução, uma vez que o crédito tributário constituído pela Administração Pública terá a presunção de certeza e liquidez contra o executado, não se admitindo a substituição da Certidão de Dívida Ativa para alteração das características do lançamento.

Nesse sentido:

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. IPTU. CDA. SUBSTITUIÇÃO DO SUJEITO PASSIVO. SUB-ROGAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.

1. Não se admite a substituição da CDA para alteração do sujeito passivo dela constante, por não se tratar de mero erro formal ou material, mas de alteração do próprio lançamento. Precedentes. 2. Agravo regimental não provido. (AgRg no Ag 992.425/BA, Rel. Ministro CASTRO MEIRA, SEGUNDA TURMA, julgado em 03/06/2008, DJe 16/06/2008)  ^[42]

O lançamento é ato administrativo vinculado, ao qual a lei impõe como condição de validade a comprovação do pressuposto de fato autorizador de sua edição, qual seja, a ocorrência do fato gerador. Exige-se ainda a devida motivação que enquadre o fato provado à hipótese de incidência tributária e que identifique quem deve responder pela obrigação tributária, nos termos do art. 142 do Código Tributário Nacional. Esse, aliás, o entendimento do Conselho de Contribuintes:

OMISSÃO DE RENDIMENTOS – AUSÊNCIA DA DECLARAÇÃO DE AJUSTE ANUAL – IMPOSSIBILIDADE DA COMPROVAÇÃO DA OMISSÃO DE RENDIMENTOS APONTADA PELA FISCALIZAÇÃO - Na forma do art. 142 do Código Tributário Nacional, é ônus da autoridade autuante juntar aos autos as provas que demonstrem a materialidade e a autoria da infração tributária. Não havendo documentação que comprove a omissão de rendimentos imputada ao recorrente, deve-se prover o recurso do contribuinte. Recurso voluntário provido. ^[43]

Portanto, a identificação do sujeito passivo, acompanhada da devida prova e fundamentação, é matéria a ser explicitamente exteriorizada pelo lançamento. Logo, nos casos em que a Fazenda pretenda imputar a responsabilidade tributária diretamente ao sócio-gerente, pela configuração de uma das hipóteses do art. 135 do Código Tributário Nacional, tais situações devem restar demonstradas e motivadas na esfera administrativa quando da feitura do lançamento. E não é só. Conforme visto, a oportunidade de impugnação pelo sujeito passivo é que dota a obrigação tributária da necessária certeza para que seja inaugurada a via executiva.

Os sócios-gerentes devem então ser notificados do lançamento que se fundamente no art. 135 do Código Tributário Nacional, não bastando para tanto apenas a notificação da sociedade. Isso porque as matérias de interesse de ambos são distintas, uma vez que o sócio-gerente terá o interesse em demonstrar a inexistência daquelas hipóteses previstas no art. 135 do CTN, matéria que pode não ser alegada pela sociedade. Com isso, diz-se que a CDA que traga consigo o nome dos sócios só será apta a autorizar a inclusão destes no polo passivo da execução caso o lançamento que lhe dá origem tenha se fundamentado no art. 135 do CTN, acompanhado da comprovação de ocorrência das situações ali previstas e da notificação regular do sócio-gerente.

Caso isso não se verifique, a inclusão do sócio no polo passivo da execução fiscal poderá ser combatida com exceção de pré-executividade, sob a alegação de inexistência de correspondência entre a CDA e o lançamento, a ensejar a nulidade daquela, nulidade que também decorre da supressão do devido processo legal administrativo, garantido pela Constituição e pelo CTN. Tal alegação pode ser facilmente comprovada com a juntada do processo administrativo que dá origem à CDA.

Caso não conste dos autos do processo administrativo termo escrito (CTN; art. 196) atestando a regular notificação do sócio-gerente para oferecimento de impugnação contra lançamento fundado no art. 135 do CTN, restará provada a nulidade da CDA. Concluímos que o único fato de ter o nome do sócio constado da CDA não é critério válido para se obstar o manejo da exceção de pré-executividade quando inexistente a correspondência com o lançamento e sem a prévia possibilidade de participação do sócio na formação e confirmação do lançamento na esfera administrativa.

Porém, mesmo quando o lançamento se funde no art. 135 do CTN e tenha havido regular notificação do sócio-gerente, com sua manutenção na esfera administrativa, a exceção de pré-executividade será meio hábil à impugnação quando se demonstre de plano faltar ao lançamento provas da conduta ilícita do sócio-gerente.

 É o caso, por exemplo, de prova documental, pela juntada de atos societários devidamente registrados no órgão competente, de que o sócio-gerente se encontrava desligado das funções de administração quando da data da ocorrência do fato gerador, sem que a Fazenda tenha comprovado, no processo administrativo, que o mesmo continuava a exercer de fato a administração da sociedade (o que se prova também com a juntada do inteiro teor do processo administrativo)^[44]. Conclui-se, assim, que a necessidade de embargos do devedor para defesa do sócio-gerente só será imprescindível em caso de ter havido sua regular notificação para impugnação de lançamento fundado no art. 135 do CTN e embasado em provas da ocorrência das situações lá descritas.

A nosso ver, apenas a estes casos é aplicável a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça, se adequadamente compreendida em consonância com as normas que regem a formação do título executivo da dívida tributária.

Em suma, a necessidade de ação de conhecimento (como os embargos do devedor) só deve ser exigida quando o reconhecimento da ilegitimidade passiva tiver de passar pela desconstituição da demonstração de que os sócios agiram ilicitamente nos termos do art. 135 do CTN, feita pela Fazenda quando da fiscalização e lançamento.^[45]

Ademais, a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça acatou a tese de que o crédito tributário declarado pelo sujeito passivo, mas não pago no vencimento, pode ser objeto de imediata inscrição em dívida ativa, sem necessidade do ato administrativo de lançamento.

Apesar da crítica de boa parte da doutrina, a declaração do contribuinte constitui a exigibilidade do crédito tributário, desde que prevista em lei a declaração e esse seu específico efeito. Logo, seria válida a propositura da execução fiscal com base unicamente nessa declaração, desde que não informados os pagamentos dos tributos nela declarados.

Nesses casos, o nome do sócio nunca poderá constar validamente da CDA como responsável tributário. A declaração é feita sempre em nome da sociedade, informando os tributos por ela devidos, que não se vinculam imediatamente à pessoa dos sócios. A responsabilização dos sócios, conforme já aduzido, dependerá da prova da ocorrência de uma das situações previstas no art. 135 do CTN.

Essa comprovação somente será feita pelo lançamento, e nunca pela declaração prestada pela sociedade, uma vez que não seria producente a declaração veicule uma confissão dos sócios de que praticaram qualquer ato ilícito.

Portanto, sempre que a constituição do crédito tributário se der por declaração, impossível será a inclusão do nome dos sócios na CDA, que deve ser precedida de lançamento a eles regularmente notificado, imputando-lhes a responsabilidade tributária. Nesses casos, portanto, o redirecionamento sempre dependerá de prova, pela Fazenda Pública, da incidência do art. 135 do Código Tributário Nacional provar e qualificar juridicamente os fatos que servem de pressupostos do direito do Fisco ao crédito tributário.

Com efeito, o posicionamento aqui exposto não contraria de toda forma o entendimento adotado pelo STJ, uma vez que analisado dentro dos limites impostos ao Judiciário na resolução das lides.

Isso porque, qualquer tentativa de redirecionamento de um executivo fiscal, nos termos do artigo 135 do CTN, cujo sujeito passivo seja uma pessoa jurídica, para terceiro em caráter substitutivo, o administrador, sem a preexistência de um regular processo administrativo investigatório pela autoridade competente, consistirá em afronta ao due process of law, uma vez que estaremos diante de situação ofensiva às normas constitucionais de ampla defesa, contraditório e devido processo legal, bem como uma atitude totalmente contrária a um Estado Democrático de Direito.

Contudo, embora o direito brasileiro esteja impactado pela tendência de abstrativização^[46] das decisões dos Tribunais Superiores (como nos casos da Súmula Vinculante, da Repercussão Geral e da sistemática dos Recursos Repetitivos), pelos quais se pretende impor a outros casos a solução dada pelo STF e STJ nos julgamentos pioneiros, acontece que mesmo esses os casos já julgados pelas Supremas Cortes não perdem o caráter de ato jurisdicional.

Além disso, o artigo 202, inciso I do Código Tributário Nacional determina que o nome do devedor e do corresponsável deve constar no termo de inscrição em dívida ativa. Ora, não há como conceber que o nome de um terceiro seja colocado na certidão de dívida ativa sem que ele tenha participado do processo administrativo, pois é lá que será apurada a responsabilidade ou não do terceiro, e como já demonstrado no presente trabalho, esse é o posicionamento do STJ.

Doravante todo o exposto, concluímos que a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça não pode ser irrestritamente aplicada para coibir ao sócio responsabilizado à utilização de exceção de pré-executividade sempre que o nome do sócio gerente constar na Certidão de Dívida Ativa.

Nesses casos, a peça de defesa deverá ser instruída com a cópia do Processo Administrativo, demonstrando-se que a imputabilidade da obrigação ao sócio gerente não passou pelo respectivo procedimento administrativo, não sendo feito pelo lançamento comprobatório da incidência do requisitos necessários contidos no artigo 135 , inciso III do Código Tributário Nacional. Ou ainda, não tenha o Fisco, de forma mínima, apresentado provas que levariam ao redirecionamento da execução fiscal, mantendo arbitrariamente o lançamento.

Cumpre ressaltar, novamente, que a prova documental tal como contrato social, comprovantes de pagamento e etc, é aceita quando da oposição da Exceção de pré-executividade.

Noutro ponto, a defesa através deste instrumento estará impossibilitado quando a Fiscalização tiver procedido de forma contrária ao acima descrito, ou seja, tiver comprovado a conduta ilícita do sócio, notificando-o durante regularmente durante o lançamento. Nesse caso, a prova teria sido realizada durante o procedimento administrativo, e nele, mantido o lançamento, de acordo com todos os preceitos constitucionais, a que os processos são subordinados. Nesse diapasão, a defesa acertada pra o sócio do processo de Execução será os Embargos à Execução com a prévia apresentação de garantia e não o oferecimento de exceção de pré-executividade.

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XAVIER, Alberto. Do lançamento no direito tributário brasileiro. São Paulo: Resenha tributária, 1977.

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Notas

^[1] MACHADO, Hugo de Brito – Curso de Direito Tributário, 30ª Edição, Editora Malheiros Editores, página 172.

^[2] FABRETTI, Láudio Camargo. Direito tributário aplicado: imposto e contribuições das empresas. 2ª.edição, Editora Atlas, páginas 66 e 67.

^[3] XAVIER, Alberto. Do lançamento no direito tributário brasileiro. São Paulo: Resenha tributária, 1977, p. 18 e ss.

^[4] Baleeiro, Aliomar. Direito Tributário Brasileiro, 10ª Edição Ed. Rev. e atual. Por Flavio Bauer Novelli, Rio de Janeiro: Forense, 1993. Página 502.

^[5] DABUL, Alessandra, Da Prova no Processo Administrativo Tributário, 2ª ed., Curitiba, Juruá, 2007, página 49

^[6] PAULSEN, Leandro, Curso de Direito Tributário, 2ª ed., Porto Alegre, Livraria do Advogado, 2008, p. 226.

^[7] SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA. 1ª Turma. Agravo Regimental no Agravo em Recurso Especial nº 64755/MG. Relator Ministro Francisco Falcão. Decisão unânime. Brasília, 20 de março de 2012, publicação em 30.03.2012.

^[8] PACHECO, José da Silva, Comentários à lei de execução fiscal: lei n. 6.830, de 22-9-1980. 12 ed. São Paulo: Saraiva, 2009., página  55

^[9] Superior Tribunal De Justiça. 2ª Turma. Recurso Especial nº 895615/DF. Relator Ministro

Mauro Campbell Marques. Decisão unânime. Brasília, 28 de outubro de 2008, publicação em 25.11.2008.

^[10] ASSIS, Araken de. Manual do processo de execução. 7 ed. rev., atual. e ampl. São Paulo: RT, 2001.página 686.

^[11] GRECO FILHO, Vicente. Direito processual civil brasileiro. v. 1. São Paulo: Saraiva, 2003. Página 81

^[12] CAIS, Cleide Previtalli. O processo tributário. 3 ed. rev. atual. e ampl. São Paulo: RT, 2001. Página 430.

^[13] SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA. REsp 19.688-0/RS, rel. Min. Fontes de Alencar, j. 15.12.1993, ver. STJ, dez. 1994, Página 133

^[14] CHIMENTI, Ricardo Cunha et. al.  Lei de execução fiscal fiscal comentada e anotada: lei 6.830, de 22.09.190: doutrina, prática, jurisprudência. 5 ed. rev., atual. e ampl.- São Paulo: RT, 2008. Página 197.

^[15] ASSIS, Araken de. Manual do processo de execução. 7 ed. rev., atual. e ampl. São Paulo: RT, 2001. Páginas 1080-1082

^[16] THEODORO JUNIOR, Humberto. Processo de execução. 21ed. São Paulo: Leud, 2002. Página 394.

^[17] SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA. REsp 848.064/RS, Rel. Ministro Sidnei Beneti, Terceira Turma, julgado em 19/05/2009, DJe 01/06/2009

^[18] Difini, Luiz Felipe Silveira. Embargos de Terceiro. Rio de Janeiro: Aide, 1992. p. 21

^[19] Gama, Ricardo Rodrigues. Limitação Cognitiva nos Embargos de Terceiro. 1. ed. Campinas: Bookseller, 2002. p. 116-117

^[20] Nery Júnior, Nelson, NERY, Rosa Maria Andrade. Código de Processo Civil e legislação processual civil extravagante em vigor. São Paulo: Revista dos Tribunais, 1999. p. 1348.

^[21]Superior Tribunal de Justiça. Informativo 0284/STJ. Precedentes citados: REsp 33.731-MG, DJ 6/3/1995; REsp 665.373-PR, DJ 2/5/2005 e EREsp 98.484-ES, DJ 17/12/2004. REsp 827.295-CE, Rel. Min. Castro Meira, julgado em 9/5/2006

^[22]SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA, REsp 915.503/PR, Rel. Ministro Hélio Quaglia Barbosa, Quarta Turma, Dj 26/11/2007.

^[23] SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA, Súmula n. 393, Publicada no dia 07/10/2013

^[24] TRIBUNAL REGIONAL FEDERAL, 2ª Região, AC 200102010235711, Desembargadora Federal Lana Regueira, Quarta Turma Especializada, Publicado em 29/11/2010.

^[25]TRIBUNAL REGIONAL FEDERAL, 2ª Região, AG 200502010127520, Desembargador Federal Luiz Antônio Soares, Quarta Turma Especializada, 04/12/2009).”(

^[26] SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA, AGRESP 200701588350, Ministro Humberto Martins, Segunda Turma. Publicado em 14/04/2008

^[27]SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA, AGRESP 200901134668, Ministro Castro Meira, Segunda Turma. Publicado em 14/02/2011

^[28] SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA, EDRESP 200801855600, Ministro Luiz Fux, Primeira Turma. Publicado em 01/07/2010)

^[29] TRIBUNAL REGIONAL FEDERAL, 1ª Região, AC 200839000008920, Desembargador Federal Souza Prudente, Oitava Turma, Publicação 08/04/2011.

^[30] SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA, AGA 200900168085, Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, Publicado em 28/09/2010

^[31] SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA, AGRESP 200300506206, Ministro Luiz Fux, Primeira Turma. Publicado em 01/03/2004

^[32] SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA, RESP 200902176924, Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, Publicado 01/09/2010

^[33] SUEPRIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA, ERESP 200902124124, Ministro Mauro Campbell Marques, Primeira Seção, Publicado em 09/04/2010

^[34] SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA, RESP 200301294136, Ministro Aldir Passarinho Junior, Stj - Quarta Turma, Publicado em 17/05/2010

^[35] SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA, RESP 200700416516, Ministro José Delgado, Primeira Turma. Publicado em 29/06/2007

^[36] TEODORO JUNIOR, Humberto. Lei de Execução Fiscal: Comentários e Jurisprudência, 8ª ed., São Paulo, Saraiva, 2002, página 28

^[37] MACHADO, Hugo de Britto. Responsabilidade de Sócios e Dirigentes de Pessoas Jurídicas e Redirecionamento da Execução Fiscal. Ed. Dialética, 2000, pag. 142/143

^[38] Superior Tribunal de Justiça. AgRg no REsp nº 1.299.179 - MG (2011⁄0305277-7), 1ª. T.  Rel. Min. Benedito Gonçalves, j. 21.06.212, DJ 28.06.2012

^[39] SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA, REsp 1.104.900/ES, Rel. Ministra Denise Arruda, Primeira Seção, julgado em 25/03/2009, DJe 01/04/2009

^[40] SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA, REsp 1.110.925/SP, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, Primeira Seção, julgado em 22/04/2009, DJe 04/05/2009) 

^[41] TRIBUNAL REGIONAL FEDERAL, 2ª Região. Agravo de Instrumento 2002.02.01.026617-7. Relatora: Des. Fed. Vera Lúcia Lima. Publ. no DJ de 22/05/2003, p. 206

^[42] SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA, AgRg no Ag 992.425/BA, Rel. Ministro Castro Meira, Segunda Turma, julgado em 03/06/2008, DJe 16/06/2008

^[43] 1º Conselho de Contribuintes, 6ª Câmara. Acórdão nº 106-16962. Processo: 13708.000506/2001-92. Recurso: 152129. Data da Sessão: 26/06/2008 00:00:00. Relator Cons. Giovanni Christian Nunes Campos

^[44] Teodoro Junior, Humberto. Lei de Execução Fiscal: Comentários e Jurisprudência, 8ª ed., São Paulo, Saraiva, 2002, pag. 238

^[45] GUASTINI, Riccardo. Das fontes às normas. Trad. Edson Bini. São Paulo: Quartier Latin, 2005, páginas 132-6 e 219

^[46] LENZA, Pedro, Direito Constitucional Esquematizado. 11ª Ed São Paulo: Método, 2007, p. 182