O cálculo das contribuições previdenciárias tem como valor-base o salário de contribuição, consistente na soma de determinadas verbas recebidas durante o mês pelo segurado do Regime Geral de Previdência Social (RGPS). O art. 28 da Lei nº 8.212/91 (e o art. 214 do Decreto nº 3.048/99) lista os valores que estão compreendidos no salário de contribuição, variando de acordo com o segurado:
“Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
I - para o empregado e trabalhador avulso: a remuneração auferida em uma ou mais empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa;
II - para o empregado doméstico: a remuneração registrada na Carteira de Trabalho e Previdência Social, observadas as normas a serem estabelecidas em regulamento para comprovação do vínculo empregatício e do valor da remuneração;
III - para o contribuinte individual: a remuneração auferida em uma ou mais empresas ou pelo exercício de sua atividade por conta própria, durante o mês, observado o limite máximo a que se refere o § 5o;
IV - para o segurado facultativo: o valor por ele declarado, observado o limite máximo a que se refere o § 5o”.
Com as exceções do segurado facultativo (que não exerce atividade laborativa) e do segurado especial (que, em regra, não tem a obrigação de recolher contribuições), o salário de contribuição dos segurados empregado, empregado doméstico, trabalhador avulso e contribuinte individual baseia-se na remuneração por eles recebida durante o mês, ou seja, os valores pagos com o objetivo de retribuir o trabalho.
De outro lado, o art. 28, § 9º, da Lei nº 8.212/91 (e o art. 214, § 9º, do Decreto nº 3.048/99), traz várias verbas que, por estarem excluídas do conceito de remuneração, não integram o salário de contribuição.
Entre elas, a primeira alínea do dispositivo legal sujeita expressamente o salário-maternidade à incidência de contribuição previdenciária: “a) os benefícios da previdência social, nos termos e limites legais, salvo o salário-maternidade”.
O entendimento consolidado na 1ª Seção (e nas 1ª e 2ª Turmas) do STJ, competentes em matéria tributária (art. 9º, § 1º, IX, do RISTJ), era o de que: (a) “o salário-maternidade possui natureza salarial e integra, consequentemente, a base de cálculo da contribuição previdenciária” (AgRg no REsp 957719/SC, 1ª Turma, rel. Min. Luiz Fux, j. 17/11/2009, DJe 02/12/2009). Nesse sentido: AgRg no Ag 1426580/DF, 2ª Turma, rel. Min. Herman Benjamin, j. 28/02/2012, DJe 12/04/2012; AgRg no Ag 1424039/DF, 2ª Turma, rel. Min. Castro Meira, j. 06/10/2011, DJe 21/10/2011; AgRg nos EDcl no REsp 1040653/SC, 1ª Turma, rel. Min. Arnaldo Esteves Lima, j. 18/08/2011, DJe 15/09/2011; REsp 1149071/SC, 2ª Turma, rel. Min. Eliana Calmon, j. 02/09/2010, DJe 22/09/2010; AgRg nos EDcl no REsp 1095831/PR, 2ª Turma, rel. Min. Humberto Martins, j. 22/06/2010, DJe 01/07/2010; AgRg no REsp 1107898/PR, 1ª Turma, rel. Min. Benedito Gonçalves, j. 09/03/2010, DJe 17/03/2010; REsp 936308/RS, 1ª Turma, rel. Min. Denise Arruda, j. 01/12/2009, DJe 11/12/2009; AgRg no REsp 1081881/SC, 1ª Turma, rel. Min. Francisco Falcão, j. 02/12/2008, DJe 10/12/2008; REsp 891602/PR, 1ª Turma, rel. Min. Teori Albino Zavascki, j. 12/08/2008, DJe 21/08/2008; REsp 973436/SC, 1ª Turma, rel. Min. José Delgado, j. 18/12/2007, DJ 25/02/2008, p. 290; REsp 215476/RS, 1ª Turma, rel. Min. Garcia Vieira, j. 17/08/1999, DJ 27/09/1999, p. 60.
Contudo, em decisão unânime proferida no REsp 1322945, no dia 27 de fevereiro de 2013, a 1ª Seção modificou essa compreensão (mantida por aproximadamente 15 anos) e concluiu que não deve incidir contribuição previdenciária sobre referido benefício:
“RECURSO ESPECIAL. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. SALÁRIO-MATERNIDADE E FÉRIAS USUFRUÍDAS. AUSÊNCIA DE EFETIVA PRESTAÇÃO DE SERVIÇO PELO EMPREGADO. NATUREZA JURÍDICA DA VERBA QUE NÃO PODE SER ALTERADA POR PRECEITO NORMATIVO. AUSÊNCIA DE CARÁTER RETRIBUTIVO. AUSÊNCIA DE INCORPORAÇÃO AO SALÁRIO DO TRABALHADOR. NÃO INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. PARECER DO MPF PELO PARCIAL PROVIMENTO DO RECURSO. RECURSO ESPECIAL PROVIDO PARA AFASTAR A INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE O SALÁRIO-MATERNIDADE E AS FÉRIAS USUFRUÍDAS.
1. Conforme iterativa jurisprudência das Cortes Superiores, considera-se ilegítima a incidência de Contribuição Previdenciária sobre verbas indenizatórias ou que não se incorporem à remuneração do Trabalhador.
2. O salário-maternidade é um pagamento realizado no período em que a segurada encontra-se afastada do trabalho para a fruição de licença maternidade, possuindo clara natureza de benefício, a cargo e ônus da Previdência Social (arts. 71 e 72 da Lei 8.213/91), não se enquadrando, portanto, no conceito de remuneração de que trata o art. 22 da Lei 8.212/91.
3. Afirmar a legitimidade da cobrança da Contribuição Previdenciária sobre o salário-maternidade seria um estímulo à combatida prática discriminatória, uma vez que a opção pela contratação de um Trabalhador masculino será sobremaneira mais barata do que a de uma Trabalhadora mulher.
4. A questão deve ser vista dentro da singularidade do trabalho feminino e da proteção da maternidade e do recém nascido; assim, no caso, a relevância do benefício, na verdade, deve reforçar ainda mais a necessidade de sua exclusão da base de cálculo da Contribuição Previdenciária, não havendo razoabilidade para a exceção estabelecida no art. 28, § 9o., a da Lei 8.212/91.
5. O Pretório Excelso, quando do julgamento do AgRg no AI 727.958/MG, de relatoria do eminente Ministro EROS GRAU, DJe 27.02.2009, firmou o entendimento de que o terço constitucional de férias tem natureza indenizatória. O terço constitucional constitui verba acessória à remuneração de férias e também não se questiona que a prestação acessória segue a sorte das respectivas prestações principais. Assim, não se pode entender que seja ilegítima a cobrança de Contribuição Previdenciária sobre o terço constitucional, de caráter acessório, e legítima sobre a remuneração de férias, prestação principal, pervertendo a regra áurea acima apontada.
6. O preceito normativo não pode transmudar a natureza jurídica de uma verba. Tanto no salário-maternidade quanto nas férias usufruídas, independentemente do título que lhes é conferido legalmente, não há efetiva prestação de serviço pelo Trabalhador, razão pela qual, não há como entender que o pagamento de tais parcelas possuem caráter retributivo. Consequentemente, também não é devida a Contribuição Previdenciária sobre férias usufruídas.
7. Da mesma forma que só se obtém o direito a um benefício previdenciário mediante a prévia contribuição, a contribuição também só se justifica ante a perspectiva da sua retribuição futura em forma de benefício (ADI-MC 2.010, Rel. Min. CELSO DE MELLO); dest'arte, não há de incidir a Contribuição Previdenciária sobre tais verbas.
8. Parecer do MPF pelo parcial provimento do Recurso para afastar a incidência de Contribuição Previdenciária sobre o salário-maternidade.
9. Recurso Especial provido para afastar a incidência de Contribuição Previdenciária sobre o salário-maternidade e as férias usufruídas” (REsp 1322945/DF, 1ª Seção, rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, j. 27/02/2013, DJe 08/03/2013).
O julgamento nesse caso foi unânime, com o voto de nove Ministros: Napoleão Nunes Maia Filho, Mauro Campbell Marques, Benedito Gonçalves, Sérgio Kukina, Ari Pargendler, Arnaldo Esteves Lima, Humberto Martins, Herman Benjamin e a Desembargadora convocada Diva Malerbi. Contudo, a decisão não produziu efeitos, porque teve sua eficácia suspensa por decisão monocrática do relator, publicada em 12/04/2013, em razão da interposição de embargos de declaração com pedido de efeito modificativo pela Fazenda Nacional, pendentes de julgamento.
Passado um ano, a 1ª Seção do Superior Tribunal de Justiça encerrou o julgamento do REsp 1230957 no dia 26 de fevereiro de 2014 e, por maioria, decidiu que a contribuição previdenciária do segurado do RGPS: (a) incide sobre o benefício previdenciário de salário-maternidade e o benefício trabalhista de salário-paternidade; (b) e não incide sobre o terço de férias fruídas, o aviso-prévio indenizado e o valor recebido nos primeiros 15 dias de afastamento de trabalho por incapacidade. O acórdão tem uma ementa extensa, que especifica as questões decididas e seus respectivos fundamentos:
“PROCESSUAL CIVIL. RECURSOS ESPECIAIS. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA A CARGO DA EMPRESA. REGIME GERAL DA PREVIDÊNCIA SOCIAL. DISCUSSÃO A RESPEITO DA INCIDÊNCIA OU NÃO SOBRE AS SEGUINTES VERBAS: TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS; SALÁRIO MATERNIDADE; SALÁRIO PATERNIDADE; AVISO PRÉVIO INDENIZADO; IMPORTÂNCIA PAGA NOS QUINZE DIAS QUE ANTECEDEM O AUXÍLIO-DOENÇA.
1. Recurso especial de HIDRO JET EQUIPAMENTOS HIDRÁULICOS LTDA.
1.1 Prescrição.
O Supremo Tribunal Federal ao apreciar o RE 566.621/RS, Tribunal Pleno, Rel. Min. Ellen Gracie, DJe de 11.10.2011), no regime dos arts. 543-A e 543-B do CPC (repercussão geral), pacificou entendimento no sentido de que, ‘reconhecida a inconstitucionalidade art. 4º, segunda parte, da LC 118/05, considerando-se válida a aplicação do novo prazo de 5 anos tão-somente às ações ajuizadas após o decurso da vacatio legis de 120 dias, ou seja, a partir de 9 de junho de 2005’. No âmbito desta Corte, a questão em comento foi apreciada no REsp 1.269.570/MG (1ª Seção, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, DJe de 4.6.2012), submetido ao regime do art. 543-C do CPC, ficando consignado que, ‘para as ações ajuizadas a partir de 9.6.2005, aplica-se o art. 3º, da Lei Complementar n. 118/2005, contando-se o prazo prescricional dos tributos sujeitos a lançamento por homologação em cinco anos a partir do pagamento antecipado de que trata o art. 150, § 1º, do CTN’.
1.2 Terço constitucional de férias.
No que se refere ao adicional de férias relativo às férias indenizadas, a não incidência de contribuição previdenciária decorre de expressa previsão legal (art. 28, § 9º, "d", da Lei 8.212/91 - redação dada pela Lei 9.528/97).
Em relação ao adicional de férias concernente às férias gozadas, tal importância possui natureza indenizatória/compensatória, e não constitui ganho habitual do empregado, razão pela qual sobre ela não é possível a incidência de contribuição previdenciária (a cargo da empresa). A Primeira Seção/STJ, no julgamento do AgRg nos EREsp 957.719/SC (Rel. Min. Cesar Asfor Rocha, DJe de 16.11.2010), ratificando entendimento das Turmas de Direito Público deste Tribunal, adotou a seguinte orientação: ‘Jurisprudência das Turmas que compõem a Primeira Seção desta Corte consolidada no sentido de afastar a contribuição previdenciária do terço de férias também de empregados celetistas contratados por empresas privadas’.
1.3 Salário maternidade.
O salário maternidade tem natureza salarial e a transferência do encargo à Previdência Social (pela Lei 6.136/74) não tem o condão de mudar sua natureza. Nos termos do art. 3º da Lei 8.212/91, ‘a Previdência Social tem por fim assegurar aos seus beneficiários meios indispensáveis de manutenção, por motivo de incapacidade, idade avançada, tempo de serviço, desemprego involuntário, encargos de família e reclusão ou morte daqueles de quem dependiam economicamente’. O fato de não haver prestação de trabalho durante o período de afastamento da segurada empregada, associado à circunstância de a maternidade ser amparada por um benefício previdenciário, não autoriza conclusão no sentido de que o valor recebido tenha natureza indenizatória ou compensatória, ou seja, em razão de uma contingência (maternidade), paga-se à segurada empregada benefício previdenciário correspondente ao seu salário, possuindo a verba evidente natureza salarial. Não é por outra razão que, atualmente, o art. 28, § 2º, da Lei 8.212/91 dispõe expressamente que o salário maternidade é considerado salário de contribuição. Nesse contexto, a incidência de contribuição previdenciária sobre o salário maternidade, no Regime Geral da Previdência Social, decorre de expressa previsão legal.
Sem embargo das posições em sentido contrário, não há indício de incompatibilidade entre a incidência da contribuição previdenciária sobre o salário maternidade e a Constituição Federal. A Constituição Federal, em seus termos, assegura a igualdade entre homens e mulheres em direitos e obrigações (art. 5º, I). O art. 7º, XX, da CF/88 assegura proteção do mercado de trabalho da mulher, mediante incentivos específicos, nos termos da lei. No que se refere ao salário maternidade, por opção do legislador infraconstitucional, a transferência do ônus referente ao pagamento dos salários, durante o período de afastamento, constitui incentivo suficiente para assegurar a proteção ao mercado de trabalho da mulher. Não é dado ao Poder Judiciário, a título de interpretação, atuar como legislador positivo, a fim estabelecer política protetiva mais ampla e, desse modo, desincumbir o empregador do ônus referente à contribuição previdenciária incidente sobre o salário maternidade, quando não foi esta a política legislativa.
A incidência de contribuição previdenciária sobre salário maternidade encontra sólido amparo na jurisprudência deste Tribunal, sendo oportuna a citação dos seguintes precedentes: REsp 572.626/BA, 1ª Turma, Rel. Min. José Delgado, DJ de 20.9.2004; REsp 641.227/SC, 1ª Turma, Rel. Min. Luiz Fux, DJ de 29.11.2004; REsp 803.708/CE, 2ª Turma, Rel. Min. Eliana Calmon, DJ de 2.10.2007; REsp 886.954/RS, 1ª Turma, Rel. Min. Denise Arruda, DJ de 29.6.2007; AgRg no REsp 901.398/SC, 2ª Turma, Rel. Min. Herman Benjamin, DJe de 19.12.2008; REsp 891.602/PR, 1ª Turma, Rel. Min. Teori Albino Zavascki, DJe de 21.8.2008; AgRg no REsp 1.115.172/RS, 2ª Turma, Rel. Min. Humberto Martins, DJe de 25.9.2009; AgRg no Ag 1.424.039/DF, 2ª Turma, Rel. Min. Castro Meira, DJe de 21.10.2011; AgRg nos EDcl no REsp 1.040.653/SC, 1ª Turma, Rel. Min. Arnaldo Esteves Lima, DJe de 15.9.2011; AgRg no REsp 1.107.898/PR, 1ª Turma, Rel. Min. Benedito Gonçalves, DJe de 17.3.2010.
1.4 Salário paternidade.
O salário paternidade refere-se ao valor recebido pelo empregado durante os cinco dias de afastamento em razão do nascimento de filho (art. 7º, XIX, da CF/88, c/c o art. 473, III, da CLT e o art. 10, § 1º, do ADCT).
Ao contrário do que ocorre com o salário maternidade, o salário paternidade constitui ônus da empresa, ou seja, não se trata de benefício previdenciário. Desse modo, em se tratando de verba de natureza salarial, é legítima a incidência de contribuição previdenciária sobre o salário paternidade. Ressalte-se que ‘o salário-paternidade deve ser tributado, por se tratar de licença remunerada prevista constitucionalmente, não se incluindo no rol dos benefícios previdenciários’ (AgRg nos EDcl no REsp 1.098.218/SP, 2ª Turma, Rel. Min. Herman Benjamin, DJe de 9.11.2009).
2. Recurso especial da Fazenda Nacional.
2.1 Preliminar de ofensa ao art. 535 do CPC.
Não havendo no acórdão recorrido omissão, obscuridade ou contradição, não fica caracterizada ofensa ao art. 535 do CPC.
2.2 Aviso prévio indenizado.
A despeito da atual moldura legislativa (Lei 9.528/97 e Decreto 6.727/2009), as importâncias pagas a título de indenização, que não correspondam a serviços prestados nem a tempo à disposição do empregador, não ensejam a incidência de contribuição previdenciária. A CLT estabelece que, em se tratando de contrato de trabalho por prazo indeterminado, a parte que, sem justo motivo, quiser a sua rescisão, deverá comunicar a outra a sua intenção com a devida antecedência. Não concedido o aviso prévio pelo empregador, nasce para o empregado o direito aos salários correspondentes ao prazo do aviso, garantida sempre a integração desse período no seu tempo de serviço (art. 487, § 1º, da CLT). Desse modo, o pagamento decorrente da falta de aviso prévio, isto é, o aviso prévio indenizado, visa a reparar o dano causado ao trabalhador que não fora alertado sobre a futura rescisão contratual com a antecedência mínima estipulada na Constituição Federal (atualmente regulamentada pela Lei 12.506/2011). Dessarte, não há como se conferir à referida verba o caráter remuneratório pretendido pela Fazenda Nacional, por não retribuir o trabalho, mas sim reparar um dano. Ressalte-se que, ‘se o aviso prévio é indenizado, no período que lhe corresponderia o empregado não presta trabalho algum, nem fica à disposição do empregador. Assim, por ser ela estranha à hipótese de incidência, é irrelevante a circunstância de não haver previsão legal de isenção em relação a tal verba’ (REsp 1.221.665/PR, 1ª Turma, Rel. Min. Teori Albino Zavascki, DJe de 23.2.2011).
A corroborar a tese sobre a natureza indenizatória do aviso prévio indenizado, destacam-se, na doutrina, as lições de Maurício Godinho Delgado e Amauri Mascaro Nascimento.
Precedentes: REsp 1.198.964/PR, 2ª Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, DJe de 4.10.2010; REsp 1.213.133/SC, 2ª Turma, Rel. Min. Castro Meira, DJe de 1º.12.2010; AgRg no REsp 1.205.593/PR, 2ª Turma, Rel. Min. Herman Benjamin, DJe de 4.2.2011; AgRg no REsp 1.218.883/SC, 1ª Turma, Rel. Min. Benedito Gonçalves, DJe de 22.2.2011; AgRg no REsp 1.220.119/RS, 2ª Turma, Rel. Min. Cesar Asfor Rocha, DJe de 29.11.2011.
2.3 Importância paga nos quinze dias que antecedem o auxílio-doença.
No que se refere ao segurado empregado, durante os primeiros quinze dias consecutivos ao do afastamento da atividade por motivo de doença, incumbe ao empregador efetuar o pagamento do seu salário integral (art. 60, § 3º, da Lei 8.213/91 com redação dada pela Lei 9.876/99). Não obstante nesse período haja o pagamento efetuado pelo empregador, a importância paga não é destinada a retribuir o trabalho, sobretudo porque no intervalo dos quinze dias consecutivos ocorre a interrupção do contrato de trabalho, ou seja, nenhum serviço é prestado pelo empregado. Nesse contexto, a orientação das Turmas que integram a Primeira Seção/STJ firmou-se no sentido de que sobre a importância paga pelo empregador ao empregado durante os primeiros quinze dias de afastamento por motivo de doença não incide a contribuição previdenciária, por não se enquadrar na hipótese de incidência da exação, que exige verba de natureza remuneratória.
Nesse sentido: AgRg no REsp 1.100.424/PR, 2ª Turma, Rel. Min. Herman Benjamin, DJe 18.3.2010; AgRg no REsp 1074103/SP, 2ª Turma, Rel. Min. Castro Meira, DJe 16.4.2009; AgRg no REsp 957.719/SC, 1ª Turma, Rel. Min. Luiz Fux, DJe 2.12.2009; REsp 836.531/SC, 1ª Turma, Rel. Min. Teori Albino Zavascki, DJ de 17.8.2006.
2.4 Terço constitucional de férias.
O tema foi exaustivamente enfrentado no recurso especial da empresa (contribuinte), levando em consideração os argumentos apresentados pela Fazenda Nacional em todas as suas manifestações. Por tal razão, no ponto, fica prejudicado o recurso especial da Fazenda Nacional.
3. Conclusão.
Recurso especial de HIDRO JET EQUIPAMENTOS HIDRÁULICOS LTDA parcialmente provido, apenas para afastar a incidência de contribuição previdenciária sobre o adicional de férias (terço constitucional) concernente às férias gozadas.
Recurso especial da Fazenda Nacional não provido.
Acórdão sujeito ao regime previsto no art. 543-C do CPC, c/c a Resolução 8/2008 - Presidência/STJ” (REsp 1230957/RS, 1ª Seção, rel. Min. Mauro Campbell Marques, j. 26/02/2014, DJe 18/03/2014).
Assim, a 1ª Seção do STJ selecionou um recurso representativo de várias controvérsias sobre as verbas submetidas (e as não sujeitas) à contribuição previdenciária, e aplicou sobre ele o procedimento dos recursos repetitivos (art. 543-C do CPC), mas chegou a uma conclusão diversa daquela do ano anterior.
O relator, Ministro Mauro Campbell Marques, concluiu em seu voto que, ainda que ausente a prestação de serviços pela segurada, o salário-maternidade possui natureza salarial. Logo, conclui que não tem natureza indenizatória e sobre ele incide a contribuição para o RGPS, independentemente de ser pago pelo INSS ou pelo empregador (com a respectiva compensação). Nesse tópico foi acompanhado pelos Ministros Humberto Martins, Benedito Gonçalves, Arnaldo Esteves Lima e Herman Benjamin.
O Ministro Napoleão Nunes Maia Filho apresentou voto divergente quanto a esse ponto, para manter o entendimento do acórdão precedente da 1ª Seção e afastar a incidência da contribuição previdenciária sobre o salário-maternidade, pelos seguintes fundamentos: (a) não se trata de contraprestação paga à segurada pelos serviços prestados, logo, não é remuneração; (b) e é um benefício que protege a maternidade (para a mãe e o seu filho) e não deve sofrer restrições, o que afasta a possibilidade de exceção, ainda que por expressa previsão legal.
Portanto, a interpretação do Superior Tribunal de Justiça sobre o art. 28, § 9º, ‘a’, da Lei nº 8.212/91 passou, nos últimos doze meses, por duas mudanças: (a) em primeiro lugar, houve um longo período em que se consolidou a jurisprudência de ser devida a contribuição sobre o salário-maternidade; (b) porém, no julgamento do REsp 1322945, em fevereiro de 2013, esse entendimento foi alterado, para afastar a incidência; (c) e um ano depois, no julgamento do REsp 1230957 em fevereiro de 2014, a Corte retornou à sua posição originária, para concluir pelo cabimento de contribuição sobre o benefício de salário-maternidade.
Entretanto, tendo em vista que a decisão no REsp 1322945 foi unânime (com 9 votos), o julgamento do REsp 1230957 foi concluído por 5 x 1 votos, que a 1ª Seção é composta por 10 Ministros, e que estão pendentes de julgamento os embargos declaratórios no REsp 1322945, ainda não é possível afirmar com segurança que o assunto foi resolvido em definitivo.