Nos mandados de segurança impetrados, exclusivamente, para ver declarada a não incidência de determinado tributo sobre uma grandeza econômica específica, o que se questiona é: qual o ato coator? Mesmo adequado ao reconhecimento de direito a compensação, o mandado de segurança não prescinde de um ato administrativo de efeitos concretos.

Já há muito tempo, o mandado de segurança vem sendo manejado de forma indevida em muitas searas, em completa desvirtuação de sua natureza, o que vem acontecendo sob a aceitação inexplicável do Judiciário. E é em sede tributária que esse equívoco de impetração se mostra mais frequente.

Chega a ser repetitiva a observação de excesso da carga tributária brasileira, que sacrifica em demasia o setor produtivo do país e os cidadãos de modo geral sem que haja uma contrapartida pública compatível com tamanha fatia de contribuição da sociedade para com o Estado.

A legitimidade desta sustentação seria imaculada não fosse seu aproveitamento maledicente por setores da mídia, do empresariado e da comunidade jurídica, que servem uns aos outros, perniciosamente. Tanto que o discurso da reforma tributária desonerante nunca vem acompanhada de qualquer contrapartida compatível com as necessidades de um Estado fundado em uma constituição dirigente[i], que o constitui como Estado Social e Democrático de Direito, sujeito a responsabilidades e compromissos onerosos. Nunca é ressaltada a igual importância do combate à sonegação, do fortalecimento dos órgãos da Administração Tributária e do Judiciário (notadamente os envolvidos neste mister), da otimização tributária a partir da transferência de oneração da produção para as grandes expressões econômicas de propriedade etc.

Mas estes setores fazem eco e acabam incrustando na consciência coletiva a ideia do Fisco Leão, predador da sociedade, criando uma cultura antifazendária com potencial para se enraizar em amplos seguimentos, inclusive no próprio Estado, fazendo surgir agentes públicos, magistrados principalmente, bastante sensíveis a pretensões nem sempre verdadeiras e justas dos abstencionistas fiscais.

Assim, enquanto uma reforma tributária não passa no Legislativo, uma silenciosa e perigosa recomposição fiscal acontece judicialmente, a partir de teses muitas vezes vendidas no atacado por grandes associações e escritórios advocatícios.

Já há algum tempo, o meio mais utilizando para tanto tem sido a via já alargada do mandado de segurança, desta forma completamente desvirtuada e sob permissão judicial, sobretudo porque, é certo, o mandado de segurança não se volta ao embate de teses jurídicas abstratas, mas à análise de fatos concretos. Mas assim é que vem sendo construído um quase reconhecimento de direito líquido e certo à destributação, perseguida através de um meio que se torna atrativo em razão de ser de rápida tramitação (pois prioritário dentre os cíveis e sem fase de instrução processual), barato (muitas vezes sem custas) e sem o risco de condenação em honorários advocatícios sucumbenciais (vide enunciados de súmula nºs 105 do STJ[ii] e 512 do STF[iii]).

Os últimos anos presenciaram uma enorme quantidade de impetrações voltadas, exclusivamente, ao afastamento da incidência da norma tributária sobre determinados fenômenos econômicos. Em outras palavras, um sem número de mandados de segurança têm sido impetrados com o único propósito de ser declarada a não incidência de determinado tributo sobre determinada grandeza, todos tendo como autoridade coatora o delegado da Receita Federal do Brasil no local.

Dessa forma, mandados de segurança são apresentados visando a declaração de não incidência de contribuição previdenciária sobre 13º salário, terço constitucional de férias, adicionais em geral (noturno, insalubridade, periculosidade, transferência etc.), gorjetas, salários e valores pagos durante afastamentos legais etc. Sob a mesma via, também é buscada a declaração de não incidência de imposto de renda sobre estas e outras remunerações, de PIS e Cofins sobre determinadas receitas, de IOF sobre certas operações etc. Isso, na quase totalidade das vezes, ao desafio de texto de lei, que contempla a exação (de forma literal ou por ausência de exclusão expressa), porém é impugnado sob variados argumentos, como pretenso ou eventual caráter indenizatório de verbas, equiparação a exportações, alargamento pela lei de conceitos de direito privado etc.

Apesar do exagero com que está sendo encaminhada essa reforma tributária judicial e difusa, não há dúvida que, do ponto de vista processual e abstrato, há sim interesse na veiculação destas pretensões, na busca de provimento jurisdicional acerca da delimitação da incidência da norma tributária. Só não é possível identificar interesse processual no mandado de segurança.

O mandado de segurança é uma garantia instrumental, como tal voltada à efetivação de direitos materiais e garantias formais previstos no texto da constituição.[iv] Dessa forma, o mandado de segurança tem natureza de garantia fundamental. Sua substância é, pois, de cunho constitucional, erigida da previsão do art. 5º, LXIX, da Carta Republicana de 1988, assim editado pelo constituinte originário:

“Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes:

LXIX - conceder-se-á mandado de segurança para proteger direito líquido e certo, não amparado por "habeas-corpus" ou "habeas-data", quando o responsável pela ilegalidade ou abuso de poder for autoridade pública ou agente de pessoa jurídica no exercício de atribuições do Poder Público;

...”

Disso se conclui que o conteúdo do mandado de segurança é o que dado pela Constituição, não lhe cabendo alterar a lei (que deve ser exclusivamente regulamentadora), muito menos seu aplicador ou intérprete.

Nada obstante, sendo o mandado de segurança um provocador da atuação jurisdicional, sem perder sua natureza constitucional, deve ser estudado dentro da perspectiva processual, pois é ação e processo e, como tal, se submete ás condições da ação e tem pressupostos processuais formais e materiais, dados pela própria Lei Maior. Assim é a doutrina de Vicente Greco filho, que escreveu:

“Apesar de ter embasamento constitucional, o mandado de segurança é uma ação e deve ser estudado dentro da teoria geral do processo. Trata-se de um pedido de atuação da jurisdição e, por conseguinte, classifica-se como ação e como processo. É certo que tem aspectos especiais que alteram as regras gerais, por exemplo, sobre legitimidade, mas tais disposições específicas não o retiram da categoria jurídica de ação. Como tal, tem pressupostos subjetivos e objetivos, (…). … Nesse sentido, tem pressupostos subjetivos e objetivos, sem dúvida, inclusive formais.”[v]

E assim também Leonardo José Carneiro da Cunha, ao consignar que:

“O mandado de segurança constitui uma ação, exatamente porque provoca a atividade jurisdicional, subordinando-se à existência das condições da ação e formando um processo, com pedido que será resolvido por uma sentença, devendo, ademais, conter os pressupostos processuais de existência e validade.”[vi]

De tal sorte, por óbvio, a inobservância de qualquer das condições da ação ou de seus pressupostos processuais, inexoravelmente, deve levar ao não conhecimento da impetração.

Dito isso, cabe retornar à análise dos contornos do writ.

Em se falando de mandado de segurança, “seu objetivo é a reparação da ilegalidade ou abuso de poder praticados pelo agente do Poder Público que violou direito líquido e certo”[vii]. E “o que se deve ter por líquido e certo é o fato, ou melhor, a afirmação de fato feita pela parte autora”[viii].[ix]

Logo se conclui que a existência de um “fato” é essencial ao manejo do mandado de segurança, pois é esse fato que é levado ao controle judicial, não discussões jurídicas abstratas.

Da forma como posto, o mandado de segurança remete a uma ação constitucional bastante excepcional que serve, exclusivamente, para trazer ao controle judicial ato administrativo de efeitos concretos, emanado de autoridade pública ou de quem, embora particular, exerça atividade pública por delegação.

Ou seja, “O mandado de segurança pressupõe um ato de uma autoridade”[x], ainda que seja omissivo. Portanto, esse ato administrativo de efeitos concretos trazido ao controle judicial é o próprio objeto da ação de mandado de segurança.

Nesse sentido, Vicente Greco Filho, ao afirmar que “a finalidade do mandado de segurança é a correção do ato de autoridade quando estiver viciado pela falta de alguns de seus elementos, que são: competência, objeto lícito, forma prescrita ou não defesa em lei, motivo e finalidade”[xi] e concluir, categoricamente, dizendo que “O mandado de segurança, como deflui do texto constitucional, tem por objeto a correção de ato de autoridade[xii]. Esse é o que convencionou chamar de ato coator.

Este raciocínio levou à edição do Enunciado nº 266 da súmula da jurisprudência dominante do Supremo Tribunal Federal, segundo o qual “não cabe mandado de segurança contra lei em tese”, a não ser que “esta tivesse efeitos imediatos e concretos, independentemente de ato administrativo de execução”[xiii].

Desta forma, nos mandados de segurança impetrados, exclusivamente, para ver declarada a não incidência de determinado tributo sobre uma grandeza econômica específica, o que se questiona é: qual o ato coator?

Evidentemente que os impetrantes hão de dizer que o ato coator não é a norma abstrata, mas a tributação concretizada por ato da Receita Federal do Brasil, o que justifica a impetração em face do Delegado local.

Mas a realização da tributação tal como consta da lei é mero ato de execução, um dever de ofício da Administração Tributária, do qual não pode se furtar sem que seja responsabilizado agente omisso, a teor do previsto nos arts. 3º, 141 e 142 do Código Tributário Nacional, que estabelecem:

“Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.

Art. 141. O crédito tributário regularmente constituído somente se modifica ou extingue, ou tem sua exigibilidade suspensa ou excluída, nos casos previstos nesta Lei, fora dos quais não podem ser dispensadas, sob pena de responsabilidade funcional na forma da lei, a sua efetivação ou as respectivas garantias.

Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.

Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.

Tal como os atos normativos abstratos, esse tipo de ato concreto também não pode ser impugnado por mandado de segurança. Nesse sentido é a melhor doutrina, valendo citar, mais uma vez, Vicente Greco Filho, ao lecionar que:

“Autoridade coatora, para fins de mandado de segurança, é aquela que por integração de sua vontade concretiza a lesão, a violação do direito individual. Não é, pois, autoridade coatora aquela que estabelece regras e ordena in genere, ainda que ilegalmente, nem aquela que executa o ato sem a integração de sua vontade.

Disso extraímos as seguintes consequências: a) os atos normativos gerais não estão sujeitos a mandado de segurança; b) os atos de simples execução também estão fora de sua apreciação.

Não cabe o mandamus, portanto, contra a lei em tese, salvo se a lei tiver efeitos concretos. (…)”[xiv]

No mesmo sentido, Cassio Scarpinella Bueno, de cuja doutrina se extrai:

“Assim, para identificação da autoridade coatora em mandado de segurança, a despeito da aparente alternativa que se extrai da redação do § 3° do art. 6° da Lei n. 12.016/2009, mister que ela tenha poder decisório ou deliberativo sobre a prática do ato ou a abstenção de praticá-lo. O mero executor material do ato, que apenas cumpre as ordens que lhe são dadas, não lhe cabendo questioná-las, não pode ser entendido como autoridade coatora.”[xv]

Em verdade, o que se pretende impugnar com esses estranhos mandados de segurança é a própria lei que enseja a incidência tributária, justa ou injustamente.

Não há dúvida que há interesse processual nesta provocação judicial, mas não pela via estreita da ação mandamental e sim através de uma ação declaratória. “É que o mandado de segurança não consiste num meio de controle abstrato de normas, servindo para combater atos públicos. Então, é preciso que haja um ato praticado ou que está prestes a ser praticado”[xvi] e de efeitos concretos. Idêntica são as lições de Cassio Scarpinella Bueno, nos seguintes termos:

“Por isso mesmo, apesar da nova disciplina legal, que nada dispõe a respeito, a identificação escorreita da autoridade coatora para fins de mandado de segurança continua a depender da compreensão e da identificação do ato coator a partir da doutrina do direito público. Somente quando a doutrina publicista admitir os contornos concretos do ato e, portanto, sua predestinação para produzir efeitos concretos na ordem jurídica, com aptidão, destarte, de lesionar ou, quando menos, ameaçar situações específicas é que pode ser concebida sua impugnação pelo mandado de segurança. Até porque, de acordo com a Súmula 266 do Supremo Tribunal Federal, ‘não cabe mandado de segurança contra lei em tese’, o que equivale a dizer que o mandado de segurança não pode ser empregado como sucedâneo das formas de controle concentrado da constitucionalidade, não havendo quaisquer óbices, contudo, à impetração do mandado de segurança para questionar lei de efeitos concretos.”[xvii]

Destarte, tais mandados de segurança padecem de ausência de ato coator, faltando-lhes, pois, um pressuposto processual de constituição válida (a existência de um ato coator), a ensejar o não conhecimento do mérito dos mesmos, que devem ser extintos com fundamento no art. 267, IV, do CPC. Seu objeto não é qualquer ato administrativo de efeitos concretos, mas a norma tributária abstratamente considerada, e “lei em tese, ainda que inconstitucional, não fere concretamente o direito de ninguém”[xviii].

Nada obstante, a existência de interesse processual na veiculação da pretensão, através de ação declaratória, acaba por evitar o conhecimento do mérito no mandado de segurança também por carência da ação.

Ora, interesse processual é exatamente a "necessidade e utilidade da tutela jurisdicional pedida pelo demandante"[xix]. Segundo Nelson Nery Jr. e Rosa Maria de Andrade Nery, "Existe interesse processual quando a parte tem necessidade de ir a juízo para alcançar a tutela pretendida e, ainda, quando essa tutela jurisdicional pode trazer-lhe alguma utilidade do ponto de vista prático."[xx]. Mas complementam, dizendo que, "De outra parte, se o autor mover a ação errada ou utilizar-se do procedimento incorreto, o provimento jurisdicional não lhe será útil, razão pela qual a inadequação procedimental acarreta a inexistência de interesse processual."[xxi]

Ora, o provimento jurisdicional buscado teria utilidade se veiculada a pretensão em demanda declaratória, mas para isso não serve o mandado de segurança.

Por assim dizer, em não havendo interesse processual no writ of mandamus, como condição da ação que é, fica o feito carente, na medida em que "As condições da ação possibilitam ou impedem o exame das questões seguintes (mérito). ... Ausente uma delas ou mais de uma, ocorre o fenômeno da 'carência da ação' (CPC, 301 X), circunstância que torna o juiz impedido de examinar o mérito. A carência da ação tem como consequência a extinção do processo sem resolução de mérito (CPC 267 VI)."[xxii]

Esse tipo de mandado de segurança nunca foi aceito, pois desnatura, chapadamente, a ação mandamental. Mas, recentemente, passou a ser admitido, em sede tributária, em razão de uma interpretação equivocada do verbete nº 213 da súmula da jurisprudência dominante do Superior Tribunal de Justiça, segundo o qual “O mandado de segurança constitui ação adequada para a declaração do direito à compensação tributária.”

Defendem os impetrantes e seus apoiadores que a declaração de não incidência do tributo sobre o fenômeno econômico, inclusive mediante declaração de inconstitucionalidade de lei, seria um pedido imediato incidente, que daria ensejo ao reconhecimento do direito à compensação do que foi pago a tal título, respeitada a prescrição da pretensão repetitória, o que justificaria a impetração, seguindo a ratio sumulada.

Esse raciocínio não é correto.

Estudando os precedentes do enunciado 213 da súmula da jurisprudência do STJ, que levaram à sua edição, é possível observar que remetem todos a casos concretos, em que se pedia uma compensação específica. Aliás, os mandados de segurança que ensejaram à edição da súmula levaram ao controle e revisão judicial compensações indeferidas pela Administração Tributária por razões jurídicas. Em nenhum deles há análise abstrata do direito à compensação, mormente após uma análise, também abstrata, da constitucionalidade da lei tributária que prevê a exação impugnada.

Em três dos julgados indicados pelo STJ como precedentes da Súmula 213[xxiii], destarte, o reconhecimento do crédito do impetrante sucedeu a uma análise abstrata da constitucionalidade da norma tributária que levou ao pagamento tido por indevido. Mas esta aconteceu em outro processo, de controle objetivado e feito pelo STF, após o qual, mesmo assim, o Fisco recusava a compensação aos impetrantes. Nestes casos, no mandado de segurança, o Judiciário se resumiu a apenas reconhecer o crédito decorrente da decisão de inconstitucionalidade dada pelo STF.

Assim, o que não se admite é o controle da norma, abstratamente considerada, no próprio mandado de segurança, caso em que a compensação não seria, em hipótese alguma, seu objeto, sequer mediatamente. A sentença proferida nestes processos é declaratória e tem por objeto a validade da norma tributária. A compensação é mero efeito anexo da sentença, consequência natural, no mundo dos fatos, do seu conteúdo declaratório e que independe de previsão expressa a seu respeito no dispositivo. É prescindível lembrar que “conteúdo e efeito não se confundem, porque conteúdo é o que está dentro, enquanto o efeito é aquilo que se projeta para fora do ato judicial”[xxiv]. Como a sentença declaratória opera efeitos ex-tunc[xxv], retroagindo, pois, a situações pretéritas regidas pela norma objeto da declaração, a compensação com o aproveitamento de tributos pagos sob a égide da lei alvo da declaração judicial se mostra consequencial, portanto efeito da sentença, e não seu conteúdo. Eventual previsão de declaração do direito à compensação em sentença declaratória acerca de norma tributária é pleonástica, mero reforço do seu conteúdo declaratório e totalmente dispensável, pois capaz de mascarar a verdadeira natureza do provimento jurisdicional.

Se esse controle abstrato de norma via MS passasse a ser admitido pelo STJ ao enunciador o nº 213 de sua súmula, estaria este tribunal alterando a substância do mandado de segurança, de origem constitucional, o que não lhe é dado. Nem à lei isso é conferido.

Assim é que se reconhece o mandado de segurança como meio hábil para o reconhecimento do direito de compensar, mas respeitadas as exigências próprias da ação mandamental[xxvi], dentro, portanto, de um caso particular, trazendo-se ao controle judicial ato administrativo de efeitos concretos, na espécie o que apreciou administrativamente uma compensação específica já antes pretendida[xxvii], o que é reforçado pelo reconhecimento de que “O mandado de segurança não é substitutivo de ação de cobrança”, a rigor do enunciado nº 269 da Súmula da jurisprudência dominante do STF.

Eis as ementas dos casos indicados como precedentes do verbete 213 da súmula da jurisprudência do STJ:

PROCESSO CIVIL. MANDADO DE SEGURANÇA. COMPENSAÇÃO TRIBUTARIA. O RECONHECIMENTO DE QUE O MANDADO DE SEGURANÇA E MEIO APTO PARA A DECLARAÇÃO DE QUE DETERMINADO TRIBUTO E COMPENSAVEL COM OUTRO SUPÕE QUE O WRIT TENHA OBSERVADO AS EXIGENCIAS PROPRIAS, SENDO A TEMPESTIVIDADE A PRIMEIRA DELAS. HIPOTESE EM QUE, DEPENDENDO A COMPENSAÇÃO DO RECONHECIMENTO JUDICIAL DE CREDITO QUE REMONTA AO ANO-BASE DE 1989, O PRAZO PARA A IMPETRAÇÃO SE CONTA A PARTIR DA DATA EM QUE, ENTÃO, O TRIBUTO FOI RECOLHIDO A MAIOR. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO REJEITADOS.

(STJ, EDcl no REsp 77226 / MG, Rel. Min. ARI PARGENDLER (1104), T2, j. 10/02/1998,  DJ 02/03/1998 p. 53, JSTJ vol. 1 p. 201, RSSTJ vol. 16 p. 15, RSTJ vol. 125 p. 47)

TRIBUTARIO. CONTRIBUIÇÃO PARA O FINSOCIAL (LEI 7.689/88). CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL – COFINS (LC 70/91). COMPENSAÇÃO (LEI 8.383/91): POSSIBILIDADE. UTILIZAÇÃO DO MANDADO DE SEGURANÇA: ADMISSIBILIDADE. EMBARGOS RECEBIDOS.

I - OS VALORES RECOLHIDOS A TITULO DE CONTRIBUIÇÃO PARA O FINSOCIAL, CUJA EXAÇÃO FOI CONSIDERADA INCONSTITUCIONAL PELO STF (RE 150.764-1), SÃO COMPENSAVEIS DIRETAMENTE PELO CONTRIBUINTE COM AQUELES DEVIDOS A CONTA DE COFINS, NO AMBITO DO LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. PRECEDENTE: ERESP 78.301/BA, RELATOR MINISTRO ARI PARGENDLER, 1A. SEÇÃO, DJU DE 28/04/97.

II - TRIBUTOS, CUJO CREDITO SE CONSTITUI ATRAVES DE LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO, COMO NO CASO, SÃO APURADOS EM REGISTROS DO CONTRIBUINTE, DEVENDO SER CONSIDERADOS LIQUIDOS E CERTOS PARA EFEITO DE COMPENSAÇÃO A SE CONCRETIZAR INDEPENDENTEMENTE DE PREVIA COMUNICAÇÃO A AUTORIDADE FAZENDARIA (CF/1988 ART. 2. DA IN/SRF 67/ 92), CABENDO A ESSA A FISCALIZAÇÃO DO PROCEDIMENTO.

III - O MANDADO DE SEGURANÇA E ADEQUADO PARA A DECLARAÇÃO DO DIREITO A COMPENSAÇÃO, DESDE QUE COMPROVADA NOS AUTOS A CONDIÇÃO DE CREDORA TRIBUTARIA.

IV - EMBARGOS RECEBIDOS.

(STJ - EREsp 116183 / SP, Rel. Min. ADHEMAR MACIEL (1099), S1, J. 25/03/1998, DJ 27/04/1998, p. 61)

PROCESSUAL - MANDADO DE SEGURANÇA - COMPENSAÇÃO TRIBUTARIA - POSSIBILIDADE - POSSIBILIDADE DE REVER-SE O LANÇAMENTO. - E POSSIVEL CONCEDER-SE MANDADO DE SEGURANÇA, PARA QUE SE RECONHEÇA A POSSIBILIDADE DE COMPENSAÇÃO TRIBUTARIA, RESERVANDO-SE AO FISCO, A POSSIBILIDADE DE REVER O LANÇAMENTO.

(STJ, REsp 148742 / SP, Rel. Min. HUMBERTO GOMES DE BARROS (1096), T1, j. 10/02/1998, DJ 13/04/1998 p. 82, JSTJ vol. 1 p. 452, RSSTJ vol. 16 p. 36, RSTJ vol. 125 p. 70)

TRIBUTARIO. CONTRIBUIÇÃO PARA O FINSOCIAL (LEI 7.689/1988). CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS (LEI COMPLEMENTAR 70/1991). COMPENSAÇÃO (LEI 8.383/1991): MANDADO DE SEGURANÇA. POSSIBILIDADE. RECURSO ESPECIAL CONHECIDO E PROVIDO.

I - OS VALORES RECOLHIDOS A TITULO DE CONTRIBUIÇÃO PARA O FINSOCIAL, CUJA EXAÇÃO FOI CONSIDERADA INCONSTITUCIONAL PELO STF (RE 150.764-1), SÃO COMPENSAVEIS DIRETAMENTE PELO CONTRIBUINTE COM AQUELES DEVIDOS A CONTA DE COFINS, NO AMBITO DO LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. PRECEDENTE: ERESP 78.301/BA, RELATOR MIN. ARI PARGENDLER, 1A. SEÇÃO, JULGADO EM 11/12/1996.

II - A IN 67/1992, COMO NORMA COMPLEMENTAR PREVISTA NO ART. 66, PAR. 4., DA LEI 8.383/1991, NÃO PODERIA CRIAR OBICES AO INSTITUTO DA COMPENSAÇÃO TRIBUTARIA, NÃO PREVISTO NA LEI DE REGENCIA, DEVENDO LIMITAR-SE A SUA SIMPLES REGULAMENTAÇÃO.

III - O MANDADO DE SEGURANÇA E MEIO PROPRIO PARA EXAME DE PEDIDO DE COMPENSAÇÃO, VISTO QUE A COMPENSAÇÃO DA EXAÇÃO EM TELA SE REFERE A QUESTÃO APENAS DE DIREITO.

IV - RECURSO CONHECIDO E PROVIDO.

(STJ, REsp 137790 / PA, Rel. Min. ADHEMAR MACIEL (1099), j. 05/02/1998, DJ 02/03/1998 p. 64, JSTJ vol. 1 p. 206, RSSTJ vol. 16 p. 23, RSTJ vol. 125 p. 55)

TRIBUTARIO - MANDADO DE SEGURANÇA - COMPENSAÇÃO DE TRIBUTOS FINSOCIAL E COFINS - CABIMENTO DA VIA JUDICIAL – INCONSTITUCIONAL (RE 159.764-1) - LEI 7.689/1988, ART. 9. - PRECEDENTES STJ.

- O MANDADO DE SEGURANÇA CONSTITUI MEIO PROPRIO PARA O EXAME DE PEDIDO DE COMPENSAÇÃO DE CREDITOS REFERENTES A CONTRIBUIÇÃO PARA O FINSOCIAL COM PARCELAS VINCENDAS DA COFINS, POR SE TRATAR DE QUESTÃO APENAS DE DIREITO.

- DECLARADA INCONSTITUCIONAL A CONTRIBUIÇÃO PARA O FINSOCIAL CRIADA PELO ART. 9. DA LEI 7.689, DE 1988 (RE 159.764-1), OS VALORES RECOLHIDOS A ESSE TITULO, APOS SEREM CORRIGIDOS MONETARIAMENTE DESDE A DATA DO PAGAMENTO, SÃO COMPENSAVEIS COM AQUELES DEVIDOS A TITULO DE CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS.

- RECURSO PARCIALMENTE PROVIDO.

(STJ, REsp 119155 / SE, Rel. Min. PEÇANHA MARTINS (1094), T2, j. 07/08/1997, DJ 20/10/1997 p. 53028, JSTJ vol. 1 p. 454, RSSTJ vol. 16 p. 19, RSTJ vol. 125 p. 51)

Mesmo após a edição da súmula 213 do STJ, a necessidade de um caso concreto a ser trazido no mandado de segurança continuou a balizar a aplicação de seu entendimento pela Corte. Em maio de 2009, a Primeira Seção deste tribunal superior, julgando o REsp 1.111.164/BA, sob o rito dos recursos repetitivos, portanto com reconhecimento de importante controvérsia jurídica a ser resolvida, reiterou o entendimento de que, “tratando-se de impetração que se limita, com base na súmula 213/STJ, a ver reconhecido o direito de compensar”, o mandado de segurança “tem como pressuposto um ato da autoridade de negar a compensabilidade”, não se admitindo, portanto, litígios abstratos, sobretudo porque, “a prova exigida é a da 'condição de credora tributária'”, sendo “imprescindível, para o reconhecimento da liquidez e certeza do direito afirmado, a pré-constituição da prova dos recolhimentos indevidos”. Eis a ementa:

TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. MANDADO DE SEGURANÇA. COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. IMPETRAÇÃO VISANDO EFEITOS JURÍDICOS PRÓPRIOS DA EFETIVA REALIZAÇÃO DA COMPENSAÇÃO.  PROVA PRÉ-CONSTITUÍDA. NECESSIDADE.

1. No que se refere a mandado de segurança sobre compensação tributária, a extensão do âmbito probatório está intimamente relacionada com os limites da pretensão nele deduzida. Tratando-se de impetração que se limita, com base na súmula 213/STJ, a ver reconhecido o direito de compensar (que tem como pressuposto um ato da autoridade de negar a compensabilidade), mas sem fazer juízo específico sobre os elementos concretos da própria compensação, a prova exigida é a da "condição de credora tributária" (ERESP 116.183/SP, 1ª Seção, Min. Adhemar Maciel, DJ de 27.04.1998).

2. Todavia, será indispensável prova pré-constituída específica quando, à declaração de compensabilidade, a impetração agrega (a) pedido de juízo sobre os elementos da própria compensação (v.g.: reconhecimento do indébito tributário que serve de base para a operação de compensação, acréscimos de juros e correção monetária sobre ele incidente, inexistência de prescrição do direito de compensar), ou (b) pedido de outra medida executiva que tem como pressuposto a efetiva realização da compensação (v.g.: expedição de certidão negativa, suspensão da exigibilidade dos créditos tributários contra os quais se opera a compensação). Nesse caso, o reconhecimento da liquidez e certeza do direito afirmado depende necessariamente da comprovação dos elementos concretos da operação realizada ou que o impetrante pretende realizar. Precedentes da 1ª Seção (EREsp 903.367/SP, Min. Denise Arruda, DJe de 22.09.2008) e das Turmas que a compõem.

3. No caso em exame, foram deduzidas pretensões que supõem a efetiva realização da compensação (suspensão da exigibilidade dos créditos tributários abrangidos pela compensação, até o limite do crédito da impetrante e expedição de certidões negativas), o que torna imprescindível, para o reconhecimento da liquidez e certeza do direito afirmado, a pré-constituição da prova dos recolhimentos indevidos.

4. Recurso especial provido. Acórdão sujeito ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ 08/08.

(REsp 1111164 / BA, Rel. Min. TEORI ALBINO ZAVASCKI (1124), S1, j. 13/05/2009, Dje 25/05/2009 RSTJ vol. 215 p. 116)

E assim também outros julgados, proferidos sob a perspectiva de um caso concreto, valendo registrar:

PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ORDINÁRIO EM MANDADO DE SEGURANÇA. TRIBUTÁRIO. ICMS. OPERAÇÃO INTERESTADUAL. RESTRIÇÃO IMPOSTA POR DECRETO ESTADUAL DECLARADO INCONSTITUCIONAL PELO STF. PRETENSÃO DE SE APROVEITAR CRÉDITOS DECORRENTES DO MECANISMO DA NÃO CUMULATIVIDADE, OS QUAIS NÃO FORAM APROVEITADOS EM MOMENTO OPORTUNO EM RAZÃO DA NORMA ESTADUAL MENCIONADA. APLICAÇÃO DO PRINCÍPIO  ESTABELECIDO NA SÚMULA 213/STJ.

3. Considerando que o pedido inicial é para que os créditos mencionados, não aproveitados no momento oportuno em virtude de norma declarada inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal, sejam aproveitados nas operações futuras, é evidente que o aproveitamento dos créditos não encontra óbice nas Súmulas 269 e 271 do STF. Aplica-se o princípio estabelecido na Súmula 213/STJ: "O mandado de segurança constitui ação adequada para a declaração do direito à compensação tributária". Ressalte-se que "o creditamento de ICMS na escrituração fiscal constitui espécie de compensação tributária, motivo pelo qual há de ser facultada a via do mandamus para obtenção desse provimento de cunho declaratório, em conformidade com o que dispõe a Súmula 213/STJ" (EREsp 727.260/SP, 1ª Seção, Rel. Min. Benedito Gonçalves, DJe de 23.3.2009; EREsp 1.020.910/RS, 1ª Seção, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, DJe de 8.6.2010).

4. Recurso ordinário provido.

(STJ, RMS 26334 / MT, Rel. Min. MAURO CAMPBELL MARQUES (1141), j. 17/05/2012, DJe 24/05/2012, RDDT vol. 203 p. 194)

TRIBUTÁRIO. RECURSO ORDINÁRIO EM MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS. OPERAÇÃO INTERESTADUAL. RESTRIÇÃO AO CREDITAMENTO DE ALÍQUOTA INTERESTADUAL (ICMS) PELO ESTADO DE DESTINO EM FACE DE INCENTIVO FISCAL CONCEDIDO PELO ESTADO DE ORIGEM. IMPOSSIBILIDADE. INTELIGÊNCIA DOS ARTS. 155, § 2º, I, DA CF E 8º, § 5º, DA LC 87/96. DIFERENCIAÇÃO ENTRE IMPOSTO DEVIDO E RECOLHIDO. DIREITO LÍQUIDO E CERTO EVIDENCIADO.

1. Recurso ordinário no qual se discute o percentual a ser creditado do ICMS devido ao estado de destino (Mato Grosso), na medida em que a Unidade de origem (Distrito Federal) concede incentivo creditício de repercussão fiscal, na forma de empréstimo para o pagamento do imposto devido, o que, na prática, importa diferimento no pagamento do tributo (Pró-DF).

2. Emerge dos autos que o recorrido, Estado de Mato Grosso, em face do benefício concedido pelo Distrito Federal, não permite o creditamento da totalidade da alíquota interestadual devida (12%), mas, apenas, do montante que entende efetivamente recolhido na origem (2.5%).

3. A Primeira Seção decidiu que "o creditamento na escrituração fiscal constitui espécie de compensação tributária, motivo pelo qual há de ser facultada a via do mandamus para obtenção desse provimento de cunho declaratório, em conformidade com o que dispõe a Súmula 213/STJ, 'o mandado de segurança constitui ação adequada para a declaração do direito à compensação tributária'" (EREsp 727.260/SP, Rel. Min. Benedito Gonçalves, DJ 23/3/2009).

(STJ, RMS 32937 / MT, Rel. Min. BENEDITO GONÇALVES (1142), T1, j. 06/12/2011, DJe 13/12/2011, RDDT vol. 198 p. 177, RTFP vol. 102 p. 379)

TRIBUTÁRIO  E PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO DE INSTRUMENTO. MANDADO DE SEGURANÇA. COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. IMPETRAÇÃO VISANDO EFEITOS JURÍDICOS PRÓPRIOS DA EFETIVA REALIZAÇÃO DA COMPENSAÇÃO. PROVA PRÉ-CONSTITUÍDA. NECESSIDADE. ALEGAÇÃO VIOLAÇÃO DO ART. 535, II, DO CPC. INEXISTÊNCIA. ENTENDIMENTO PACIFICADO NO JULGAMENTO DO RESP 1.111.164/BA, SOB O REGIME DO ART. 543-C DO CPC.

1. O mandado de segurança constitui ação adequada para a declaração do direito à compensação tributária, consoante o verbete da Súmula 213 do STJ.

2. Todavia, no mandado de segurança, para se declarar o direito à compensação necessário se faz que exista prova pré-constituída do direito para que este se configure de plano, dispensando dilação probatória para sua comprovação.

3. No caso dos autos, no mandado de segurança impetrado, a empresa buscou não apenas a declaração de seu direito de efetuar a compensação, mas também de obter a compensação efetiva dos valores recolhidos indevidamente. O que torna imprescindível, para o reconhecimento da liquidez e certeza do direito afirmado, a pré-constituição da prova dos recolhimentos indevidos.

4. Agravo regimental não provido.

(STJ, AgRg no Ag 1183021 / SP, Rel. Min. BENEDITO GONÇALVES (1142), T1, j. 17/12/2009, DJe 02/02/2010)

PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL. TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. COMPENSAÇÃO. SÚMULA 213/STJ. DEMONSTRAÇÃO DE LIQUIDEZ E CERTEZA DO DIREITO. PROVA PRÉ-CONSTITUÍDA. INEXISTÊNCIA. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ART. 543-C, DO CPC. RESOLUÇÃO STJ 8/2008.

1. O mandado de segurança constitui ação adequada para a declaração do direito à compensação tributária, consoante o verbete da Súmula 213 deste STJ.

2. A Primeira Seção desta Corte quando do julgamento do Resp 1.111.164/BA, sujeito ao regime dos "recursos repetitivos", versando sobre a necessidade ou não de prova pré constituída dos recolhimentos indevidos cujo direito de compensar se pretende ver reconhecido por via de mandado de segurança, decidiu que: TRIBUTÁRIO  E PROCESSUAL CIVIL. MANDADO DE SEGURANÇA. COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. IMPETRAÇÃO VISANDO EFEITOS JURÍDICOS PRÓPRIOS DA EFETIVA REALIZAÇÃO DA COMPENSAÇÃO.  PROVA PRÉ- ONSTITUÍDA. NECESSIDADE. 1. No que se refere a mandado de segurança sobre compensação tributária, a extensão do âmbito probatório está intimamente relacionada com os limites da pretensão nele deduzida. Tratando-se de impetração que se limita, com base na súmula 213/STJ, a ver reconhecido o direito de compensar (que tem como pressuposto um ato da autoridade de negar a compensabilidade), mas sem fazer juízo específico sobre os elementos concretos da própria compensação, a prova exigida é a da "condição de credora tributária" (ERESP 116.183/SP, 1ª Seção, Min. Adhemar Maciel, DJ de 27.04.1998).

2. Todavia, será indispensável prova pré-constituída específica quando, à declaração de compensabilidade, a impetração agrega (a) pedido de juízo sobre os elementos da própria compensação (v.g.: reconhecimento do indébito tributário que serve de base para a operação de compensação, acréscimos de juros e correção monetária sobre ele incidente, inexistência de prescrição do direito de compensar), ou (b) pedido de outra medida executiva  que tem como pressuposto a efetiva realização da compensação (v.g.: expedição de certidão negativa, suspensão da exigibilidade dos créditos tributários contra os quais se opera a compensação). Nesse caso, o reconhecimento da liquidez e certeza do direito afirmado depende necessariamente da comprovação dos elementos concretos da operação realizada ou que o impetrante pretende realizar. Precedentes da 1ª Seção (EREsp 903.367/SP, Min. Denise Arruda, DJe de 22.09.2008) e das Turmas que a compõem.

3. No caso em exame, foram deduzidas pretensões que supõem a efetiva realização da compensação (suspensão da exigibilidade dos créditos tributários abrangidos pela compensação, até o limite do crédito da impetrante e expedição de certidões negativas), o que torna imprescindível, para o reconhecimento da liquidez e certeza do direito afirmado, a pré-constituição da prova dos recolhimentos indevidos.

4. Recurso especial provido. Acórdão sujeito ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ 08/08.

3. Destarte, revela-se inarredável que a parte impetrante providencie, quando da impetração, a juntada dos documentos indispensáveis ao exame da viabilidade da compensação, consoante assente na jurisprudência do STJ (Precedentes: RMS 20.447 – ES, Relator Ministro TEORI ALBINO ZAVASCKI, Primeira Turma, . DJ de 31 de agosto de 2006; MS 10.787 - DF, Relator Ministro FRANCISCO PEÇANHA MARTINS, Primeira Seção, DJ de 27 de março de 2006; AgRg no Resp 653.606 - MG, Relator Ministro FRANCISCO FALCÃO, DJ de 06 de dezembro de 2004).

4. In casu, a demonstração de liquidez e certeza do direito não foi comprovada nos autos.

5. À luz da novel metodologia legal, publicado o acórdão do julgamento do recurso especial, submetido ao regime previsto no artigo 543-C, do CPC, os demais recursos já distribuídos, fundados em idêntica controvérsia, deverão ser julgados pelo relator, nos termos do artigo 557, do CPC (artigo 5º, I, da Res. STJ 8/2008).

6. Agravo regimental desprovido.

(STJ, AgRg no Ag 1057300 / SP, Rel. Min. LUIZ FUX (1122), T1, j. 03/09/2009, DJe 08/10/2009)

PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. OFENSA AO ART. 535 DO CPC NÃO CONFIGURADA. SÚMULA 213/STJ. MANDADO DE SEGURANÇA. COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. VIABILIDADE. NÃO-DEMONSTRAÇÃO. FIXAÇÃO DO QUANTUM. REEXAME DO CONJUNTO FÁTICO-PROBATÓRIO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA 7/STJ.

1. A solução integral da controvérsia, com fundamento suficiente, não caracteriza ofensa ao art. 535 do CPC.

2. O Mandado de Segurança é o meio adequado para a declaração do direito à compensação tributária, consoante o verbete da Súmula 213 do STJ.

3. É indispensável que, ao impetrar o writ, a parte junte todos os documentos necessários ao exame da viabilidade da restituição. Precedentes do STJ.

4. Hipótese em que o Tribunal de origem consignou, com base na prova dos autos, o quantum a ser compensado. A revisão desse entendimento implica reexame de fatos e provas, obstado pelo teor da Súmula 7/STJ.

5. Agravo Regimental não provido.

(STJ, AgRg no REsp 1044989 / RS, Rel. Min. HERMAN BENJAMIN (1132), T2, j. 06/08/2009, DJe 25/08/2009)

PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO RECEBIDOS COMO AGRAVO REGIMENTAL. PRINCÍPIO DA FUNGIBILIDADE RECURSAL. TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. COMPENSAÇÃO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. AUTÔNOMOS. SÚMULA 213/STJ. DEMONSTRAÇÃO DE LIQUIDEZ E CERTEZA DO DIREITO. AUSÊNCIA DE PROVA PRÉ-CONSTITUÍDA. OCORRÊNCIA. CRÉDITO-PRÊMIO DE IPI. EXTINÇÃO EM 1990. PRESCRIÇÃO QUINQUENAL.

1. Por não haver omissão, obscuridade ou contradição na decisão embargada e pelo princípio da fungibilidade recursal, recebem-se os presentes Embargos de Declaração como Agravo Regimental.

2. O Mandado de Segurança constitui ação adequada para a declaração do direito à compensação tributária, consoante o verbete da Súmula 213 do STJ.

3. É indispensável que, ao impetrar o mandamus, a parte junte todos os documentos necessários ao exame da viabilidade da compensação. Precedentes do STJ.

4. O prazo prescricional relativo ao aproveitamento do crédito-prêmio de IPI é de cinco anos contados da aquisição do direito, nos termos do Decreto 20.910/1932.

5. Agravo Regimental não provido.

(STJ, EDcl no Ag 786678 / PB, Rel. Min. HERMAN BENJAMIN (1132), T2, j. 04/08/2009, DJe 31/08/2009)

Com efeito, não se admite o manejo de mandado de segurança com o fim único de ver declarada a não incidência de tributo sobre determinado fenômeno econômico, caso em que o direito a compensação tributária constitui-se em mero efeito anexo da sentença de controle abstrato da norma tributária. Mesmo adequado ao reconhecimento de direito a compensação, o mandado de segurança não prescinde de um ato administrativo de efeitos concretos – no particular, o que negou a compensação –, que se constituirá no próprio objeto da ação mandamental.


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Como citar este texto (NBR 6023:2002 ABNT)

VASCONCELOS, Paulo Mariano Alves de. Uma impetração desvirtuada do mandado de segurança em sede tributária. Revista Jus Navigandi, ISSN 1518-4862, Teresina, ano 18, n. 3650, 29 jun. 2013. Disponível em: <https://jus.com.br/artigos/24827>. Acesso em: 24 maio 2018.

Comentários

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    Marco Silva

    O ato coator, para fins de mandado de segurança, não é aquele que ofenda o caráter estrito da legalidade, sob pena de não se poder requerer a declaração incidental de inconstitucionalidade de um dado dispositivo do direito positivo. O ato coator é aquele que contrarie o Ordenamento Jurídico como um todo. Assim, cabe ao Judiciário analisar se a exação está ou não viciada mesmo que conste de lei expressa, como já ocorreu mais de uma dúzia de vezes neste País. Partindo daí, o ato coator pode ser, sim, avaliado como iminente exatamente por ser o agente público obrigado ao cumprimento da lei, mesmo sendo essa juridicamente maculada. Nem tudo o que é legal é honesto, já diziam os romanos.

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