Teoria da actio nata na execução fiscal

Publicado em 01/2013. Elaborado em 01/2011.

Estuda-se o prazo inicial da prescrição no redirecionamento da execução fiscal em face do sujeito passivo na execução fiscal em face dos sócios-gerentes, quando for constatada a dissolução irregular da sociedade empresarial.

Resumo: A presente monografia tem por finalidade analisar os principais entendimentos jurídicos acerca da aplicação da teoria da “actio nata”, no redirecionamento da execução fiscal em face do sujeito passivo na execução fiscal em face dos sócios-gerentes, quando for constatada a dissolução irregular da sociedade empresarial. Nesse sentido, a problemática consistirá em estudar, a luz dos princípios tributários constitucionais, a possibilidade e viabilidade de aplicação da teoria da “actio nata” no redirecionamento da execução fiscal contra os sócios-gerentes da sociedade empresária dissolvida de maneira irregular. Os procuradores da Fazenda Nacional e, principalmente, os Magistrados deparam-se constantemente com contextos fáticos que desvendam fraudes à Execução em curso. A defesa da adoção da teoria da “actio nata” encontra-se respaldo justamente nesta seara, uma vez que se mostra em plena harmonia com os postulados de hermenêutica constitucional/tributário. Para melhor compreensão da questão proposta, o desenvolvimento do trabalho partirá de uma análise individualizada dos princípios constitucionais em matéria tributária, passando pelo princípio basilar do direito público da supremacia do interesse público sobre o privado, dando ênfase à execução fiscal. Também será estudado o instituto da prescrição que versa sobre a perda da pretensão, ou seja, a extinção de uma ação judicial possível, em virtude da inércia de seu titular por um lapso de tempo e, sobretudo, da prescrição intercorrente, que ocorre no curso do processo de execução fiscal em virtude da inércia da Administração, no caso, do seu órgão representativo - Fazenda Nacional, por não praticar os atos essenciais que lhe incumbe para a satisfação do crédito. E por fim, será apreciado cada ponto da teoria da “actio nata”, notadamente sua aplicação, sua inserção no ordenamento jurídico pátrio, sua viabilidade, e os benefícios consectários. Quanto à aplicação da teoria objeto de estudo, cabe mencionar que a maioria dos precedentes no Superior Tribunal de Justiça rejeita a tese da actio nata nas execuções fiscais, entretanto, também neste Tribunal Superior, há precedentes em favor desta teoria. Os defensores da teoria da “actio nata” apóiam-se, justamente, na sua aplicação como uma provável solução para os ilícitos tributários, eis que o termo inicial da contagem do prazo prescricional será o nascimento da ação, que se dá com a violação a um direito, impedindo, assim, a ocorrência da prescrição de créditos tributários em razão de atos fraudulentos dos devedores ou responsáveis solidários.

Palavras-chave: Dissolução irregular. Responsabilidade. Redirecionamento. Sócio Gerente. Actio nata.

Sumário: INTRODUÇÃO. CAPITULO I- 1.0 PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS EM MATÉRIA TRIBUTÁRIA. 1.1. PRINCÍPIO DA LEGALIDADE. 1.2. PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE. 1.3. PRINCÍPIO DA ISONOMIA. 1.4. PRINCÍPIO DA IRRETROATIVIDADE. 1.5 PRINCÍPIO DA VEDAÇÃO AO CONFISCO. 1.6 PRINCÍPIO DA SUPREMACIA DO INTERESSE PÚBLICO SOBRE O PRIVADO NA EXECUÇÃO FISCAL. CAPITULO II- 2.0. DA EXECUÇÃO FISCAL. 2.1 OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA. 2.1.1 Responsabilidade Tributária. 2.1.1.1 Responsabilidade por substituição. 2.1.1.1.1 Responsabilidade por transferência. 2.2 EXECUÇÃO FISCAL. CAPÍTULO III- 3.0 ACTIO NATA. 3.1 TEORIA DA “ACTIO NATA". 3.2 TEORIA DA “ACTIO NATA” APLICADA À EXECUÇÃO FISCAL. CONSIDERAÇÕES FINAIS. REFERÊNCIAS.

Há algum tempo, considerava-se a pesquisa científica “coisa de gênio”, ou seja, algo excepcional, fruto da “inspiração”, avesso a qualquer tipo de planejamento. Hoje, já não é mais possível admitir essa idéia de “estalo”, pois sabe-se que as descobertas e invenções do mundo moderno não ocorrem por acaso ou por “intuição”, mas por meio de pesquisas sistemáticas, organizadas (ANDRADE apud MEDEIROS, 2008,P.267)

INTRODUÇÃO

Hodiernamente o maior litigante do Poder Judiciário brasileiro é o Poder Público. Dentre os processos mais volumosos da justiça brasileira uma significativa parcela é de execuções fiscais.

A maior fonte de receita do Estado, inclusive desde de Roma, são os tributos, chamada pelo Direito Financeiro como receita derivada, por obrigar o sujeito passivo ao seu pagamento, por meio do direito de coerção.

Outrossim, sabemos que, justamente em função da demora nos julgamentos de tais processos, surge o problema relacionado ao tempo em que tais casos serão solucionados, seja com a extinção da execução por pagamento, seja com a declaração da prescrição intercorrente prevista no Art. 40 da Lei 6.830/1980.

É justamente na contagem do prazo prescricional, que se socorrem os vários devedores para com isso evitar a expropriação de seus bens, sejam eles particulares, sejam eles da atividade empresária.

O Superior Tribunal de Justiça, vem aplicando de maneira maciça o entendimento de que o poder público tem o prazo de 5 anos após a citação da sociedade, para incluir no feito os sócios-gerentes. Contudo, devemos ver essa interpretação com certas reservas, pois é possível que no executivo fiscal, o exeqüente somente venha descobrir a situação de dissolução irregular após o prazo de 5 anos.

A tese da actio nata, vem justamente colocar uma ponderação nesta contagem do prazo feita de maneira linear pelo STJ. Deve-se assim, aplicar o prazo com a preocupação do possível intuito fraudatório e dissimulado, às vezes, presente no executado.

É curial, ainda, assinalar que com a aplicação da tese da actio nata se pode prosseguir a execução salvando o crédito público e sancionando de certa forma aquelas empresas que tentam protelar o máximo o procedimento para fugirem da ação executiva do poder público.

Então, com a possibilidade de redirecionamento, é possível aumentar a arrecadação do Estado, destinar mais verbas públicas para setores essenciais da sociedade, bem como utilizar-se de um sistema retributivo e preventivo na prática de ilícitos tributários.

CAPÍTULO I

1.0 PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS EM MATÉRIA TRIBUTÁRIA

A doutrina moderna ultimamente tem feito uma distinção entre princípios jurídicos e regras. Os princípios seriam conteúdos normativos mais abstratos ao passo que as regras seriam menos abstratos, donde as regra teriam uma maior facilidade de interpretação.

Segundo Humberto Ávila^[1], em artigo sobre o tema: “A busca de uma definição mais precisa de princípios jurídicos é necessária. Não tanto pela diferença da denominação, mas pela distinção estrutural entre os fenômenos jurídicos que se procura descrever mediante o emprego de diversas categorias jurídicas. Ora, tanto a doutrina como a jurisprudência são unânimes em afirmar que as normas jurídicas mais importantes de um ordenamento jurídico são os princípios. Do próprio ordenamento jurídico brasileiro constam normas positiva ou doutrinariamente denominadas de princípios, alguns fundamentais, outros gerais. Sua definição não pode, por isso, ser equívoca, antes deve ser de tal forma formulada, que a sua aplicação diante do caso concreto possa ser intersubjetivamente controlável. Não é outra a finalidade deste estudo.

A definição de princípio (“Grundsatz”) foi elaborada por ESSER já em 1956. Para ele os princípios, ao contrário das normas (regras), não contêm diretamente ordens, mas apenas fundamentos, critérios para justificação de uma ordem. A distinção entre princípios e regras não seria, portanto, apenas com base no grau de abstração e generalidade da prescrição normativa relativamente aos casos aos quais elas devem ser aplicadas: a distinção seria de “Qualität”. Os princípios não possuem uma ordem vinculada estabelecida de maneira direta, senão que apenas fundamentos para que essa seja determinada.

Segundo o critério do fundamento de validade adotado por WOLLFBACHOF e FORSTHOFF, os princípios seriam diferentes das regras por serem dedutíveis objetivamente do princípio do Estado de Direito, da idéia de Direito ou do princípio da justiça. Eles funcionariam como fundamentos jurídicos para as decisões. Ainda que com caráter normativo, não possuiriam a qualidade de normas de comportamento, dada a sua falta de determinação.

Na trilha dessa doutrina, LARENZ define os princípios como normas de grande relevância para o ordenamento jurídico, na medida em que estabelecem fundamentos normativos para a interpretação e aplicação do deles decorrendo, direta ou indiretamente, normas de comportamento”.

Ademais, para o ingresso no estudo dos princípios, cabe mencionar a íntima ligação com os direitos fundamentais, sendo, pois, um instrumento para garantir os mesmos de forma auto-aplicável, como a “capacidade, liberdade, dignidade da pessoa humana, propriedade e igualdade, além de valores republicanos, federalistas e solidaristas”. (NAVARRO COÊLHO, 2006, p.198)

De igual sorte, os princípios Constitucionais Tributários revelam as concretizações das imposições constitucionais, vislumbrando o engrandecimento e garantias dos direitos fundamentais. Segundo Navarro Coelho (2008, p.199), “os princípios constitucionais tributários são, portanto, cláusulas constitucionais perenes, pétreas, insuprimíveis (art.60, parágrafo 4º, da CF)”, que limitam futuras mutações no texto normativo, com o fim maior de garantir os direitos fundamentais, bem como a segurança jurídica.

Também defende o autor, (2008, p.197), que “os princípios expressos na Constituição da República, em matéria tributária, são conexos aos direitos fundamentais.

Assim, como vimos os princípios são importantes conteúdos normativos na seara do direito que servem de baliza na análise dos institutos jurídicos. No campo tributário a maioria dos princípios tributários são extraídos do Título VI da Constituição Federal. A seguir faremos um apanhado geral sobre os principais princípios na seara tributária.

1.1 PRINCÍPIO DA LEGALIDADE

Em relação ao princípio da Legalidade devemos ter o cuidado de fazer a necessária distinção entre os vários princípios da legalidade existentes no na própria Constituição Federal. Não devemos confundir a legalidade tributária com a legalidade geral prevista no Art.5º, inciso II da norma ápice.

A legalidade prevista no art. 5º refere-se aos particulares e não ao Poder Público, posto que para este existe a chamada vinculação positiva, onde somente permitido fazer aquilo que a Lei permite.A legalidade tributária decorre do Art.150, inciso da Constituição, uma vez que somente é permitida a cobrança de tributos ou sua desoneração, em regra, por meio de Lei.

O professor Roque Antonio Carrazza^[2], citando o escólio de Paulo de Barros Carvalho, não discrepa desse entendimento senão vejamos: “Assinale-se que à lei instituidora do gravame é vedado deferir atribuições legais a normas de inferior hierarquia, devendo ela mesma, desenhar a plenitude da regra matriz da exação, motivo por que é inconstitucional certa prática, cediça no ordenamento brasileiro, e consistente na delegação de poderes para que órgãos administrativos complementem o perfil dos tributos. É o que acontece com diplomas normativos que autorizam certos órgãos da Administração Pública Federal a expedirem normas que dão acabamento à figura tributária concebida pelo legislador ordinário. Mesmo nos casos em que a Constituição dá ao Executivo federal a prerrogativa de manipular o sistema de alíquotas, como no Imposto Sobre Produtos Industrializados (IPI), tudo se faz dentro de limites que a lei especifica”.

Portanto, somente a Lei pode criar deveres instrumentais tributários, dispor sobre pagamento dos tributos, competência administrativa dos órgãos e repartições que irão lançá-lo, cobrá-los e fiscalizá-los, assim como descrever infrações tributárias com a imposição de sanções.

O princípio em análise sempre esteve registrado nas Constituições brasileiras, seja de forma implícita ou explícita. Desde a Constituição Imperial até a Carta de 1988.

Este princípio garante legitima a vontade popular na instituição dos tributos na medida em que, somente por meio de Lei formal e material, pode-se criar o tributo.

1.2 PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE

O princípio da anterioridade no direito tributário sempre teve como referência o instituto da segurança jurídica, evitando-se a surpresa do contribuinte, pelo Estado na cobrança de espécies tributárias.

O mestre Hugo de Brito^[3] ensina, in verbis, que:

"A lei fiscal há de ser anterior ao exercício financeiro em que o Estado arrecada o tributo. Com isto se possibilita o planejamento anual das atividades econômicas, sem o inconveniente da insegurança, pela incerteza quanto ao ônus tributário a ser considerado”.

O Supremo Tribunal Federa, por meio da ADIN 939, já declarou que o princípio da anterioridade tributária é cláusula pétrea, pois consiste em garantia individual do contribuinte.

Nestas plagas, o supracitado princípio apresenta um liame com os direitos fundamentais do contribuinte de forma individual que visa a elidir eventuais tributos que sejam criados ou majorados de forma inesperada, sem oportunidade de um planejamento financeiro prévio.

Cumpre acrescentar que o aludido princípio exige para a perfeição da norma tributária a observância de dois critérios temporais, um anual e outro nonagesimal, que foram acrescentados por meio da Emenda Constitucional nº.42 de 2003.

O princípio da anterioridade anual, art.150, III, ”b”, CF/88, sempre presente na seara tributária brasileira, impede a cobrança de tributos no mesmo exercício financeiro da lei que majorou ou instituiu o tributo.

Por outro lado, o princípio da anterioridade nonagesimal, art.150, III, “c”, CF/88 estabelece a vacância mínima de 90 (noventa) dias entre a data de publicação da lei tributária e sua vigência, justamente para evitar surpresas abruptas e inesperadas para os coletados.

Registre-se, ainda, que ambas as anterioridades, anual e nonagesimal, possuem cada qual, um rol de tributos considerados exceções que incidem de forma imediata, tornando-os assim exigíveis no mesmo exercício financeiro em que são criados ou majorados.

Com efeito, o rol de tributos da exceção da anterioridade anual, prevista no art.150, § 1°, parte inicial da CF/88 são: Imposto sobre Importação, Imposto sobre Exportação, Imposto sobre Produtos Industrializados, Imposto sobre Operações Financeiras, Imposto Extraordinário de Guerra, Empréstimo Compulsório para Calamidade Pública ou Guerra Externa e por fim a Contribuição de intervenção no domínio econômico sobre Combustíveis (CIDE - Combustível) e o Imposto de Circulação de Mercadorias e Serviços sobre Combustíveis (ICMS - Combustível), que foram acrescentados por meio da Emenda Constitucional nº.33 de 2001 (MACHADO, 2010).

Verifica-se também o rol de exceções à anterioridade nonagesimal, no art.150, § 1°, parte final da CF/88, especificamente, o Imposto de Importação, Imposto de Exportação, Imposto de Renda, Imposto sobre Operações Financeiras, Imposto Extraordinário de Guerra, Empréstimo Compulsório para Calamidade Pública ou Guerra Externa e Alterações na base de Cálculo no Imposto Predial e Territorial Urbano (IPTU) e o Imposto sobre a propriedade de veículos automotores.

Curial assinalar que justamente a maioria dos tributos com caráter extrafiscal não se sujeitam a anterioridade notadamente em razão dos princípios da ordem econômica que orientam também a forma de tributação do país.

1.3 PRINCÍPIO DA ISONOMIA

O princípio da isonomia teve como ideia central à concepção de Aristóteles de que há que tratar os iguais de maneira igual e desiguais de maneira desigual. Por essas razões, garantir-se-á um tratamento uniforme aos contribuintes em face aos ônus fiscais que se sujeitam.

O princípio da isonomia tributária está previsto no art.150, II, CF/88, onde dispõe que […] é vedado a União […] I- instituir tratamento desigual entre os contribuintes que se encontrem em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação profissional […] (BRASIL, 2010, p.53)

Ressalte-se o princípio veda de forma expressa privilégios concedidos a qualquer contribuinte, seja em razão de vínculo pessoal ou em razão de ocupação profissional. Portanto, leva-se em consideração a capacidade contributiva de cada contribuinte, bem como a situação de equivalência (SABBAG, 2011).

A capacidade contributiva por sua vez, presente historicamente desde a Constituição Imperial de 1824, à luz do art.179, XV, caracteriza-se na aplicação da proporcionalidade e a seletividade na cobrança de tributos, levando-se em consideração as condições econômicas reais do contribuinte, bem como, a essencialidade e utilidade social do bem (LOPES, 2005).

Sobre o princípio em estudo, Rui Barbosa (apud NAVARRO COÊLHO, 2006, p.272) ensina que “só há tratamento igual aos desiguais em matéria tributária se cada qual tiver de contribuir com imposto, de acordo com sua capacidade contributiva”.

Destarte, vê-se que, para Rui Barbosa, há efetiva concretização da isonomia tributaria quando analisada a capacidade contributiva. Cabe dizer que a capacidade contributiva é uma maneira de instrumentalizar o princípio da isonomia, disposto no art.145, § 1° da CF/88 ipsis litteris: A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos [...] §1º Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte [...] (BRASIL, 2010, p. 53)

O princípio acima vislumbra limitar a carga tributária de forma vinculada as possibilidades técnicas de cada imposto, bem como garantir o mínimo existencial do contribuinte, já que um dos fundamentos do Estado brasileiro encontra-se no princípio da dignidade da pessoa humana.

Nessa direção, o princípio da isonomia tributária, assim como, a capacidade contributiva, foi criado visando iluminar o desempenho do legislador, a fim de distinguir os marcos limitadores, bem como, considerar as desigualdades econômicas entre os contribuintes a cada período. (NAVARRO COELHO, 2006).

Nessa toada, afirma Aliomar Baleeiro (apud NAVARRO COELHO, 2006, p.273).

A Constituição escrita não passa de semente que se desenvolve das seivas da terra, ao sol e ao ar do amplo debate, em abundancia vegetação e florescência das leis, regulamentos, jurisprudências e práticas políticas. A Constituição, dizia Woodrowd Wilson, não se reduz a documentos de juristas, mas representa o veículo da vida e o seu espírito é sempre o da época. Sem dúvida, mas se o jardineiro da Constituição, em suas podas, enxertias, adubações e hibridações, pode dar novos matizes e perfumes às rosas, engendrando as mais belas variedades, é lhe proibido, entretanto, transforma-las em cravos ou parasitárias orquídeas por virtuosismos de genética. Por mais caprichosa que seja a policromia e a variação esquisita dos aromas no Direito Constitucional, as rosas deverão sempre facilmente reconhecíveis como rosas.

Ad argumentandum, o autor pretendeu ilustrar poeticamente a Constituição como norma fundante do ordenamento jurídico, passível de mutações, mudanças na interpretação, adaptáveis para acompanhar a evolução dos comportamentos na sociedade, onde fica encarregado ao legislador, legitimado, a tarefa de atualizar a constituição, cabendo, nas questões tributárias, diante das oscilações econômicas e financeiras dos contribuintes, reduzir desigualdades e atingir a justiça tributária.

Deveras, o legislador está autorizado segundo Navarro Coelho a “tratar desigualmente aos iguais, sem ofensa ao princípio, tais são os casos derivados da extrafiscalidade e do poder de polícia”.

Quanto à extrafiscalidade, segundo Geraldo Ataliba (apud SABBAG, 2011, p.155).

consiste [...] no uso de instrumentos tributários para obtenção de finalidades não arrecadatórias, mas estimulantes, indutoras ou coibidoras de comportamentos, tendo em vista outros fins, a realização de outros valores constitucionalmente consagrados.

Nesse passo, a extrafiscalidade possui propósitos excepcionais para regular o mercado, atender a outras necessidades coletivas, bem como, garantir “a redistribuição de renda e da terra, a defesa da economia nacional, a orientação dos investimentos privados para setores produtivos, a promoção do desenvolvimento regional e setorial entre outros” (DOMINGOS DE OLIVEIRA apud, SABBAG, 2011, p.156). Evidenciando-se que a extrafiscalidade possui a função de ordenar a economia de acordo com as mudanças do mercado.

Por seu turno, o poder de policia consubstancia-se na atividade administrativa pública voltada a regular diretamente a prática de ato ou abstenção de fatos em razão da segurança, da ordem, dos costumes, das disciplinas da produção e do mercado, do exercício de atividades econômicas dependentes de concessão ou autorização, da tranqüilidade pública e do respeito à propriedade e aos direitos individuais e coletivos, como reza o art. 78 do Código Tributário Nacional (BRASiL, 2010).

De fato, o poder de polícia investe a Administração pública de meios, inclusive, fiscais, para limitarem direitos ou liberdades em benefício da supremacia do interesse público sobre o privado, a fim de resguardar bens comuns.

Nesse sentido, conceitua Hely Lopes Meirelles o poder de polícia como “a faculdade que dispõe a Administração Pública para condicionar e restringir o uso, gozo de bens, atividades e direitos individuais, em benefício da coletividade ou do próprio Estado”(2011, p.135). Tal conceito sinaliza a observância da supremacia do interesse público sobre o privado, in casu, nas relações econômicas, a fim de regular a implementação da isonomia no mercado, o que garante segurança no exercício de atividades econômicas supervisionadas pelo poder público.

1.4 PRINCÍPIO DA IRRETROATIVIDADE

O texto constitucional dispõe de postulados limitadores da tributação expresso, in casu no art.5º. [...] XXXVI – “a lei não prejudicará o direito adquirido, o ato jurídico perfeito e a coisa julgada” (BRASIL, 2010, p.9). Nesse passo, é importante registrar que a retroatividade está afastada, genericamente, em observância do direito adquirido, ato jurídico perfeito e a coisa julgada, para proteger os contribuintes de não terem seus direitos atingidos por fatos passados, ou seja, já consumados no tempo.

Ademais o art.150, III, “a” da CF dispõe de forma específica referente à lei fiscal, […] “é vedado a União […] III - cobrar tributos: em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado”. (BRASIL, 2010, p.53).

Vale dizer que, a lei tributária não poderá utilizar fatos do passado para a incidência de tributos que antes não eram exigíveis, em consonância da segurança jurídica, bem como, a previsibilidade do tributo.

A esse propósito, cabe trazer à baila, as palavras de Hans Kelsen para quem (apud SABBAG, 2011, p.189) “as leis retroativas são consideradas censuráveis e indenizáveis porque ferem nosso sentimento da justiça infligir uma sanção, especialmente uma punição, a um indivíduo por causa de uma ação ou omissão às quais o indivíduo não poderia saber que se vincularia tal sanção”.

Ad argumentandum, na visão do autor retroagir corresponderia a uma censura, haja vista a falta de conhecimento do contribuinte do rol de ações ou omissões que poderia utilizar-se sem incorrer em uma vinculada sanção.

Para Luciano Amaro (apud Sabbag, 2011, p.188)

o que a Constituição pretende, obviamente, é vedar a aplicação da lei nova, que criou ou aumentou tributo, a fato pretérito, que portanto, continua sendo não gerador de tributo, ou permanece como gerador de menor tributo segundo a lei da época de sua ocorrência.

Nesse sentido, a lei tributária deve alcançar fatos geradores posteriores a sua criação ou majoração garantindo assim a segurança jurídica, bem como o equilíbrio dos direitos nas relações de imposições tributárias, em consonância com o princípio do tempus regit actum, onde a incidência do fato gerador deve ocorrer durante sua vigência da lei instituidora ou majoradora de tributo. (LOPES, 2005)

Por outro lado, insta esclarecer, que a irretroatividade não é determinada no ordenamento jurídico brasileiro, como um postulado absoluto, conforme se extrai do art.106, I, II, do Código Tributário Nacional (Brasil, 2010, p.690), “a lei aplica-se a ato ou fato pretérito [...]”. Dessa forma, na seara tributária, há hipóteses em que não se aplica o princípio da irretroatividade, embora se complete de maneira harmoniosa, ás hipóteses em que a lei é interpretativa e quando a lei for mais benéfica ao contribuinte.

No que tange a lei interpretativa insta esclarecer que cabe a mesma, apenas sanar pontos imprecisos, obscuros ou ambíguos na norma tributária, sem que acarrete ius novum, ou seja, sem que acrescente novas normas punitivas, ou outras quaisquer que venha a acrescer uma maior onerosidade ao contribuinte, seja ela em qualquer aspecto punitivo.

Já quanto à lex mitior, a lei mais benéfica, vem discriminada as hipóteses nas alíneas da seguinte forma, art.106- a lei aplica-se a ato ou fato pretérito, CTN.

a) quando deixe de defini-lo com infração; b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de tributo; por fim, c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo as sua prática. (BRASIL, 2010, p. 690)

Em termos conclusivos, a norma mais benéfica retroagira, nas supracitadas hipóteses, sob a condição de tratar-se de ato não definitivamente julgado, seja ele em âmbito administrativo ou judicial, conforme entendimento do Superior Tribunal de Justiça.

1.5 PRINCÍPIO DA VEDAÇÃO AO CONFISCO

O princípio da vedação ao confisco possui previsão milenar, assim com o princípio da legalidade, dessa forma no século XVIII, cita Montesquieu (apud, SABBAG, 2011, p.231) que “não há nada que a sabedoria e a prudência devam regular tão bem quanto a porção que se tira e a porção que se deixa aos súditos”.

Posto isto, nota-se, que em síntese a conquista da garantia do mencionado princípio, adveio de batalhas populares, travadas ao longo da histórica em matéria tributária.

Já no Brasil tem-se relato do tributarista Ricardo Lobo Torres (apud, SABBAG, 2011, p.231), no século XIX, o Decreto de 1821, ao proibir “tomar-se a qualquer coisa alguma contra sua vontade, e sem indenização” sendo considerado o primeiro documento oficial que consagrava o princípio do não confisco.

Insta consignar que, consta expressamente no texto Constitucional o devido procedimento de criação, majoração, fato gerador e cobrança dos tributos, observada a vedação ao confisco e à capacidade contributiva, que decorre do mesmo, revelando dessa forma, a capacidade de suportar a carga tributária á luz da dignidade da pessoa, bem como o direito à propriedade, tudo com o fim de assegurar a legalidade do tributo e a efetividade do pagamento e, em contrapartida, o conhecimento prévio pelo contribuinte e a viabilidade real do recolhimento do tributo, ou seja, o afastamento de eventual caráter confiscatório (SABBAG, 2011).

A Constituição garante o direito de propriedade em seu art.5º e de forma expressa, veda a incidência de tributos com efeito confiscatório conforme art.150, “é vedado a União [...]IV – utilizar tributo com efeito de confisco” (BRASIL, 2010, p.53)

Extrai-se deste dispositivo que a cobrança abusiva de tributos compromete o mínimo existencial presente no art.7º, IV, CF, ou seja, o patrimônio mínimo para o sustento, desenvolvimento e atendimento das necessidades vitais essenciais do cidadão, além de inviabilizar as atividades empresariais.

Cumpre acrescentar que a luz do estudado princípio, confisco ou confiscação para Silva (apud SABBAG, 2011, p.233) “é o ato pelo qual se apreendem e se adjudicam o fisco bens pertencentes a outrem, por ato administrativo ou por sentença judicial, fundados em lei”. É importante relatar que o confisco será realizado, por meio de procedimento administrativo, sendo garantido todos os direitos inerentes ao contraditório e a ampla defesa, bem como, por meio de processo judicial, concretizado através da execução fiscal, onde o Estado, titular da demanda fiscal, retira a totalidade ou parcela da propriedade do contribuinte sem justa indenização.

Nesse sentido conceitua Lopes (2005, p.282) “tem efeito confiscatório os tributos que absorvem todo o valor da propriedade, aniquilam a empresa ou impedem o exercício de atividade lícita e moral”. Ainda nessa mesma trilha, a constituição federal no art. 5º, XXII, garante o direito de propriedade, embora seja também garantido o poder de tributar do Estado. Ocorre que em ambas, as garantias, segundo o STF, caberá a instrumento da ponderação dos princípios constitucionais, a luz da proporcionalidade, conciliando o interesse público e o interesse privado na proteção da propriedade.

Dessa forma, pode-se concluir que é cabível elidir esse impasse, o poder Judiciário que analisará cada caso in concreto, haja vista que irá ditar os limites confiscatórios, a tributação plausível segundo a capacidade contributiva, a demarcação dos índices de tolerância do confisco em sua totalidade. Diante o exposto, o STF entende que o caráter confiscatório deve ser analisado à luz de todo o sistema tributário, ou seja, em relação à carga tributária total, resultantes dos tributos em conjunto e não isoladamente, a fim de analisar o grau de suportabilidade econômica da carga tributária sob o contribuinte.

1.6 PRINCÍPIO DA SUPREMACIA DO INTERESSE PÚBLICO SOBRE O PRIVADO NA EXECUÇÃO FISCAL

O Princípio Constitucional da Supremacia do Interesse Público sobre o Privado, constitui o norte que rege todos os atos da Administração Pública seja na elaboração das leis, seja na execução das mesmas. A Administração Pública por sua vez, abrange sua estrutura física, bem como, suas atividades desenvolvidas perante os administrados, fundando assim um Estado organizado.

Com efeito, o Estado veio a caracterizar-se atualmente, através da famosa obra “O Príncipe” de Maquiavel, por volta do século XVI, onde desenvolveu a idéia, da centralização e organização como fonte da devida manutenção do poder do Estado, tendo vista que a época encontrava-se o mesmo em instabilidade política (CARVALHO FILHO, 2007).

Desse modo, a definição de Estado é abrangente e peculiar conforme o prisma analisado. Sob a ótica de Carvalho Filho (2007, p.1) “o Estado é um ente personalizado, apresentando-se não apenas exteriormente, nas relações internacionais, como internamente, neste caso como pessoas jurídica de direito público, capaz de adquirirem direitos e contrair obrigações na ordem jurídica”.

Nesse diapasão, evidencia-se a representatividade do povo, do território e do Governo soberano, seja em âmbito externo ou interno, por meio do personificado Estado. Sendo assim, o Estado para a manutenção da soberania, organiza-se quanto ao seu território nacional, a estruturação dos Poderes, direitos e garantias dos governados dentre outros, para a execução de serviços públicos e outras atividades de interesses coletivos. Dessa forma, o Estado abrange a União, bem como, seus estados-membros, municípios e Distrito Federal, independentes e harmônicos conforme Constituição Federal.

Cumpre registrar ainda que, compete ao Estado também, organizar a Administração, por meio de lei, quanto à estruturação legal de entidades e órgãos, funções desempenhadas por agentes públicos e serviços próprios do mesmo, em benefício da coletividade. Por essas razões, a atividade administrativa por reger objetivos do Estado e principalmente da sociedade em geral, norteia-se em seu atos, ou seja, manifestações unilaterais de vontade que tem por fim imediato adquirir, resguardar, transferir, modificar, extinguir e declarar direitos, ou impor obrigações aos administrados ou a si mesma, por meio de princípios legitimadores (LOPES MEIRELLES, 2011).

Urge mencionar, ademais que o Princípio da Supremacia do Interesse Público sobre o privado, sendo basilar da Administração Pública, encontra-se de forma implícita no art. 37 da CF e de forma expressa na lei nº.9.784/99, que regula o processo administrativo no âmbito da Administração Pública Federal, em seu art.2º. onde dispõe que, “A Administração Pública, obedecerá, dentre outros, aos princípios [...], do interesse público” (BRASIL, 2010, p.1374).

Antes de nos debruçarmos sobre o conceito do interesse público, urge esclarecer que desde o Império Romano, todas as relações privadas eram regidas pelo Código Civil, bem como na Idade Média. Dessa forma, após a ascensão dos burgueses e o desenvolvimento econômico acelerado o homem era analisado como o fim único do Direito, prevalecendo assim o individualismo.

Desse traço, no final do século XIX, houve movimentos contra o individualismo exagerado, tendo em vista as desigualdades sociais que eram geradas. Nesse sentido, após a Constituição Federal de 1988, constituído o Estado Democrático de Direito, caracterizando segundo Carvalho Filho (2007, p.26) “como o Welfare Estate, Estado bem-estar”, ou seja, o homem, a propriedade absoluta e a autonomia da vontade deixaram de ser o foco central do Direito.

Por essas razões, passou a ser o cerne da Constituição a dignidade, a qualidade de vida e os interesses coletivos, norteando assim todos os ramos do Direito.

Partindo-se dessa nova premissa da Constituição, o princípio da supremacia do interesse público sobre o privado é instituído como princípio geral do Direito essencial em qualquer sociedade. É fundamental destacar que é vedada qualquer forma de vantagem pessoal ou de terceiros em qualquer ato realizado pela Administração, podendo assim, incidir em desvio de finalidade.

Nesse passo, entende Lopes Meirelles (2011, p.103) que o supracitado princípio é também conhecido como “princípio da finalidade pública”, ou seja, a Administração Pública possui o poder-dever de traçar objetivos comuns à coletividade, sendo proibido a sua disponibilidade, para garantir o bem estar social.

Frise-se que Di Pietro (2011, p. 67) afirma no mesmo sentido que “as pessoas administrativas não têm portando disponibilidade sobre os interesses públicos confiados à sua guarda e realização, sob pena de responder por omissão”.

A esse propósito, há observância do íntimo vínculo do princípio da supremacia do interesse público com o princípio da indisponibilidade do interesse público, segundo o qual a Administração Pública não pode dispor desse interesse geral, assim como, renuncia-lo, por ser o mesmo, derivado do poder que lhe foi concedido por meio de lei.

O interesse público segundo Celso Antônio Bandeira de Melo (2007, p.57)

É o interesse do todo, do conjunto social, nada mais é que a dimensão pública dos interesses individuais, ou seja, dos interesses de cada indivíduo enquanto partícipe da Sociedade (entificada juridicamente no Estado), nisto se abrigando também o depósito intertemporal destes mesmos interesses, vale dizer, já agora, encarados eles em sua continuidade histórica, tendo em vista a sucessividade das gerações de seus nacionais.

Com efeito, a Administração Pública é regida em todos os seus atos pelo Princípio da Supremacia do Interesse Público sobre o Privado. Não poderia ser diferente, a Procuradoria Geral da Fazenda Nacional, integrante da Advocacia Geral da União (AGU), responsável pela atuação na área fiscal, também deve observar o dito princípio na sua atuação - representar a União em causas fiscais, na cobrança judicial e administrativa dos créditos tributários e não-tributários e no assessoramento e consultoria no âmbito do Ministério da Fazenda. (PROCURADORIA GERAL DA FAZENDA NACIONAL, 2011).

O citado princípio coaduna-se, em linhas gerais, com os objetivos da sociedade, embora, haja exceção, representa o desejo final de toda uma coletividade.

Dessa forma, há uma reciprocidade de interesses, na medida em que a coletividade de forma conjunta obtém vantagens e obrigações que recai de forma análoga a todos, não ferindo, desse modo, o direito subjetivo de cada indivíduo, garantindo dessa maneira a estabilidade social.

Por essas razões, para a aplicabilidade do princípio acima, são asseguradas ao Estado prerrogativas, com o fim de proteger o interesse público, que se manifestam em diferentes campos. Para tanto, o poder público encontra-se em superioridade, ou conforme assevera Bandeira de Melo (2007, p.67) “prevalece uma verticalidade nas relações entre Administração e particulares”, prevalecendo os interesses daquela em caso de conflito com interesses destes.

Segundo o professor Carvalho Filho (2009, p. 31), ”o indivíduo tem que ser visto como integrante da Sociedade, não podendo os seus direitos, em regra, ser equiparados aos direitos sociais”. Em vista disso, a sociedade tem como objetivos acautelar condições materiais indispensáveis para o integral gozo dos seus direitos, podendo haver assim a necessidade de intervenção do Estado, segundo critérios da justiça distributiva.

Por derradeiro, nota-se, que o estudo em tela, visa a analisar a atuação do Fisco na exigência de tributos. O recolhimento desses tributos são fontes para garantir as diretrizes inseridas no art. 3º da Constituição Federal, ou seja, a construção de uma sociedade livre, justa, a redução das desigualdades sociais, bem como a promoção do bem estar da coletividade e a manutenção e organização do próprio Estado. Dessa forma, solidifica o interesse público capaz de atender as necessidades vitais inerentes a coletividade.

CAPÍTULO II

2.0 PROCESSO JUDICIAL TRIBUTARIO

2.1 OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA

A obrigação tributária caracteriza-se pela formação da relação jurídica tributária, constituída por um sujeito passivo, que possui o dever de contribuir monetariamente para Estado, sujeito ativo da relação, a fim de manter e garantir as necessidades sociais coletivas. A origem da referida obrigação remonta à Grécia Antiga, que instituiu o tributo administrado pelo Estado como atualmente.

A relação tributaria surge com a deflagração da hipótese de incidência, que consiste na previsão legal, ou seja, numa circunstância abstrata descrita em lei de atividades lícitas, sendo materializada por meio do fato gerador. O fato gerador por seu turno, consiste na concretização da incidência, definindo dessa forma, a natureza jurídica do tributo. (BRITO MACHADO, 2010)

Cumpre destacar que o fato gerador, do direito francês fait générateur, além de definir a natureza jurídica do tributo, possui a finalidade de deliberar sobre a lei que será aplicada no momento da cobrança do tributo e sobre a fixação do quantum da prestação tributária, pois representa um fato, um ato ou uma situação jurídica definida em lei.

Posto isso, quanto ao momento da cobrança do tributo, leva-se em consideração o período da consumação do fato gerador, bem como a existência de seus efeitos conforme art. 116 do CNT.

Art. 116 [...]

I) tratando-se de situação de fato, desde o momento em que se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios; II) tratando-se da situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável. (BRASIL, 2010, p.691)

O artigo delimita a consumação do fato gerador em duas situações. Uma, na produção dos efeitos da situação de fato, situação essa, que consiste na prestação de serviço de qualquer natureza, onde se verificará o fato gerador no momento da ocorrência de uma das circunstâncias materiais que produzam seus efeitos. A outra, no momento em que a perfectibilização da situação jurídica.

Por essas razões, para a devida constatação do fato gerador, a Lei Complementar nº. 104 de 2001, acrescentou o parágrafo único do art. 116, do CTN, estabelecendo a norma tributária antielisão, com a finalidade de vedar a dissimulação da ocorrência do fato gerador, cabendo a autoridade administrativa desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com o mencionado intuito, observados os procedimentos estabelecidos em lei ordinária (BRASIL, 2010).

Por outro lado, no que concerne ao quantum da prestação tributária, impende registrar que será mensurado por meio da base de cálculo e alíquota cabível, definidas em lei.

Desse traço inicial, deduz-se que a base de cálculo segundo Brito Machado (2010, p.143) “é o elemento essencial na identificação do tributo, sobre a qual se aplica a alíquota para ter-se como resultado o valor do tributo correspondente”, ou seja, identificará o tributo e mensurará a quantia referente ao mesmo de forma específica.

A alíquota por sua vez, nos dizeres de Brito Machado (2010, p. 143) “é a relação existente entre a expressão quantitativa, ou dimensível, do fato gerador e o valor do tributo correspondente”. Nesse sentido, a alíquota se faz presente por meio de percentual que será aplicado sobre a base de cálculo e de forma conjunta constituirão o valor do imposto devido.

Frise-se que a alíquota é variável monetariamente conforme o tributo. Nesse contexto, Rocha Lopes (2005, p.293) classifica a alíquota em diversas categorias, de acordo com sua característica.

Assim, verifica-se a alíquota específica “quando estiver expressa em dinheiro incidindo sobre a base de cálculo técnica, v.g. para cada tonelada de mercadoria, a alíquota será de R$100,00 (cem reais)”.

Por seu turno, a alíquota Ad valorem, segundo o valor, incide sobre o percentual na base de cálculo em dinheiro, sendo modalidade que apresenta subdivisões presente, progressiva em razão da capacidade contributiva, onde a alíquota cresce à medida que a base de cálculo é maior, v.g. imposto de renda, art.153, parágrafo 2º da CF/88. Como se nota há ainda alíquota progressiva extrafiscal, cabível quando as alíquotas aumentam com a finalidade de desestimular determinadas atividades ou situações jurídicas, e.g. o imposto territorial predial urbana progressivo para proprietários que não observam a função social da propriedade prevista constitucionalmente.

Em razão do valor também existem as alíquotas proporcional, que apresenta percentual fixo aplicável sobre o valor da base de cálculo, v.g. ITBI, e seletiva, que subdivide em razão da essencialidade, sendo aplicada de forma inversa à necessidade do produto, e.g. o imposto sobre produtos industrializados art. 153, parágrafo 3º, I, da CF/88, e em razão de especificidade do objeto tributado, aplicável conforme as características individuais do bem sobre o qual recai o tributo, e.g. o imposto predial territorial seletivo em função da localização e do uso do imóvel, art. 156, parágrafo 1º, III, da CF/88.

Por fim, impende mencionar as alíquotas zero e a fixa, sendo que a primeira decorre de liberalidade legal pelo Poder Executivo em reduzir a patamares ínfimos ou até mesmo extinguir determinados tributos em razão de políticas econômicas, v.g. Imposto sobre Importação e Exportação, conforme art.153, parágrafo 1° da Constituição, e a segunda sendo aquela que é expressamente fixada em lei.

Quanto à espécie, a obrigação tributária pode ser principal e acessória.

A obrigação principal, conforme art.113, parágrafo 1º do CTN, tem como objeto o pagamento de tributos ou penalidades pecuniárias, provenientes da ocorrência do fato gerador delimitado em lei (BRASIL, 2010). Nesse sentido, afirma Brito Machado (2010, p. 129) “que a obrigação principal deriva de uma prestação á qual se obriga o sujeito passivo a dar dinheiro”.

Já a obrigação acessória por seu turno, presente no art.113, parágrafo 2º do CTN, advém de prestações positivas ou negativas previstas na legislação tributária (BRASIL, 2010).

Em resumo, a natureza jurídica da obrigação principal é de dar dinheiro, enquanto que da obrigação acessória é de fazer e não fazer.

Por fim, ressalte-se que a inobservância da obrigação acessória a transforma em obrigação principal no que se refere à penalidade pecuniária conforme se extrai do art. 113, parágrafo 3º do CTN (BRASIL, 2010).

No que tange aos sujeitos, a relação obrigacional tributária é composta de um sujeito ativo e passivo.

O sujeito ativo, nessa seara, constitui o pólo ativo da relação tributária titular de competência para lançar e cobrar tributos.

Nesse contexto, de forma diversa da competência tributária decorrente da Constituição Federal, exercida pelo Poder Legislativo para a criação de tributos, a capacidade em tela, art.119 do CTN, tem por base a atribuição para exigir o adimplemento dos créditos devidamente constituídos, dotados de capacidade tributária ativa, conforme Amaro (2007, p. 292) “constituição da aptidão para ser titular do pólo ativo da obrigação, vale dizer, para configurar como credor na relação jurídica tributária”.

No pólo ativo há duas modalidades de sujeitos, o direto e o indireto. Com efeito, o sujeito ativo direto é formado pelos Entes tributantes, como a União, Estados, Municípios e Distrito Federal, possuidores de competência tributária.

O sujeito ativo indireto, por sua vez, são os Entes parafiscais, formado por conselhos profissionais como o Conselho Regional de Engenharia, Arquitetura e Agronomia (CREA), Conselho Regional de Medicina (CRM), Conselho Regional de Contabilidade (CRC), entre outros, com exceção da Ordem dos Advogados do Brasil (OAB), pois esta conforme entendimento do Supremo Tribunal Federal não possui natureza congênere dos demais órgãos de fiscalização, por ser autônoma e independente, sendo que as anuidades de seus associados, ao contrário das demais, não se sujeita ao crivo da Execução Fiscal (ADI 3.026, relator Ministro Eros Grau). A propósito, do sujeito ativo indireto dispõe art. 119 CTN, que quando não há previsão de forma diversa, em caso de desmembramento de territórios, cabe ao novo, utilizar à mesma legislação do anterior até que sobrevenha a criação de sua própria (BRASIL, 2010).

Por outro lado, no que tange ao sujeito passivo segundo Rocha Lopes.

É a pessoa física ou jurídica obrigada a pagar tributo e/ou penalidade pecuniária (sujeito passivo da obrigação principal) ou praticar os deveres instrumentais no interesse de arrecadação da fiscalização dos tributos (sujeito passivo da obrigação acessória) (ROCHA LOPES, 2005, p.294).

À luz do comentário acima, assim como há diferentes momentos da ocorrência do fato gerador em razão das obrigações principais e acessórias, há também a sujeição passiva da obrigação principal, cabível a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e a sujeição passiva acessória admissível quando a pessoa fica obrigada às prestações que constituem o seu objeto (BRASIL, 2010).

Assim, urge mencionar que na obrigação principal há abrangência de duas outras espécies, o contribuinte e o responsável. O contribuinte ou sujeito passivo direto, é aquele que tem relação pessoal e direta com o fato tributável, como v.g. o imposto de renda, levando-se em consideração os preceitos da Constituição e do Código Tributário Nacional.

Quanto ao responsável ou sujeito passivo indireto, é aquele que não é contribuinte e sua obrigação decorrer de lei expressa, art. 121, parágrafo único, II, do CTN. Dessa forma, a sujeição passiva indireta pode dar-se também por duas vias, por substituição e por transferência. No que se refere à sujeição passiva indireta por substituição afirma Brito Machado (2010, p.151)

Quando o legislador, ao definir a hipótese de incidência tributária, coloca desde logo como sujeito passivo da relação tributária que surgirá de sua ocorrência alguém que está a ela diretamente relacionado, embora o fato seja indicador de capacidade contributiva de outros, aos quais, em princípio, poderia ser atribuído o dever de pagar, e que, por suportarem, em princípio, o ônus financeiro do tributo, são geralmente denominados contribuintes de fato.

Como se nota a interpretação de Brito Machado a lei manifesta de forma expressa desde a hipótese de incidência à existência de um vínculo jurídico, seja de forma econômica ou contratual, entre o contribuinte e o responsável, podendo ocorrer de forma progressiva, anterior à ocorrência do fato gerador, ou regressiva, operando-se após a ocorrência do fato gerador em razão de postergação do recolhimento, o que será, a propósito, objeto de aprofundamento no tópico seguinte, que tratará da responsabilidade por substituição.

Observa-se, por seu turno, a sujeição passiva indireta por transferência quando “existe legalmente o sujeito passivo direto (contribuinte) e mesmo assim o legislador, sem ignorá-lo, atribui também a outrem o dever de pagar o tributo, tendo em vista eventos posteriores ao surgimento da obrigação tributária” (BRITO MACHADO, 2010, p.150).

Depreende-se então que, na confecção da lei, há uma previsão legal do contribuinte e, ainda assim, o detentor de função legiferante antevê, após a ocorrência de o fato gerador, a transferência para terceiro da responsabilidade de pagar o tributo, em casos de acontecimentos supervenientes posteriores ao surgimento da obrigação, podendo o mesmo permanecer ou não no pólo passivo da obrigação. Nesse contexto, a sujeição passiva por transferência pode-se dar por solidariedade, sucessão e solidariedade de terceiros devedores, que será também objeto de aprofundamento no tópico seguinte que abordará a responsabilidade por transferência.

Vale consignar que não havendo previsão legal de forma diversa ficam vedadas convenções particulares relativas à responsabilidade de pagamentos de tributos com o intuito de mudar a definição legal do sujeito passivo das obrigações tributarias, conforme art. 123, CTN. (BRASIL, 2010). Nesse sentido, argumenta Lopes Becho (apud SABBAG, 2011, p. 699):

Se os pactos e acordos de ordem privada fossem oponíveis aos órgãos da Administração tributária, o Fisco poderia se ver constantemente impedido de exigir os tributos que lhe são devidos, por alterações nas relações jurídicas que, de fato, não lhes alteram as materialidades estipuladas constitucionalmente.

Conforme se nota acima, a finalidade desse instituto é garantir a supremacia do interesse público sobre o privado, invalidando acordos particulares em relação ao Ente Público Tributário que possam alterar as relações jurídicas embaraçando assim a cobrança devida de tributos.

Há ainda o instituto da solidariedade, que encontra a sua origem no art. 896 do Código Civil de 1916, revogado pelo art. 264 do Código Civil de 2002, in literis: art. 264. “Há solidariedade, quando na mesma obrigação concorre mais de um credor, ou mais de um devedor, cada um com direito, ou obrigado, à dívida toda”.

No que se refere à solidariedade passiva, o foco do presente trabalho é verificar no pólo passivo da obrigação tributária mais de um devedor. Para Amaro (2007, p.309) “opera-se uma extensão da subjetividade passiva, em razão da qual passam a figurar, como devedores da obrigação, dois ou mais indivíduos”. Nessa linha, a lei tributária nacional estabelece como responsáveis solidários as pessoas que tenham interesses em comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal e as expressamente designadas em lei. (BRASIL, 2010).

Por fim, quanto aos efeitos da solidariedade, impende enfatizar que o adimplemento da obrigação por um responsável estende-se aos demais, ficando todos desobrigados perante o Fisco, mantendo-se o direito de regresso junto aos outros devedores.

De igual forma, a isenção ou remissão outorgada ao crédito abrange todos os obrigados, salvo, se em caráter pessoal, permanecendo a solidariedade nesse caso quanto ao valor remanescente, bem assim a interrupção da prescrição de forma favorável ou não contra um dos obrigados, favorece ou prejudica os demais (BRASIL, 2010).

2.1.1 RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA

A responsabilidade tributária decorre de uma obrigação legal vinculada ao sujeito passivo da relação jurídica tributária quando omisso no cumprimento de um dever jurídico de prestação. Para Brito Machado (2010, p.158):

A responsabilidade tem um sentido amplo, que é a submissão de determinada pessoa, contribuinte ou não, ao direito do fisco de exigir a prestação da obrigação tributária vinculando qualquer dos sujeitos e em sentido estrito, sendo a submissão, em virtude de disposição legal expressa, de determinada pessoa que não é contribuinte, mas está vinculada ao fato gerador da obrigação tributária, ao direito do fisco de exigir a prestação respectiva.

Ad argumentadum, urge retornarmos ao conceito de contribuinte e responsável com o intuito de compreender a explicação do Professor Brito Machado. O contribuinte consiste em pessoa física ou jurídica que tem relação direta com o fato gerador constituído, sendo o responsável originário pelo pagamento do tributo, por ser a beneficiada com o acréscimo de patrimônio. Já o responsável é a pessoa que não preenche as características de contribuinte, mas é garantidor do tributo por derivação expressa de lei, ou seja, é um terceiro nomeado pelo legislador em razão de manter uma conexão mínima, de qualquer caráter, com o fato gerador.

À luz da responsabilidade em sentido amplo e estrito desenvolvida por Brito Machado, frise-se que tanto o contribuinte, responsável originário, quanto o responsável derivado respondem pelo descumprimento da obrigação tributária.

No que se refere à classificação da responsabilidade, o Código estabelece a responsabilidade pessoal e responsabilidade subsidiária ou supletiva, conforme se nota no art. 128 do CTN, ipis litteris:

Art.128. [...] a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigaçãodo contribuinte ou atribuindo-a a este carr da respectiva obrigaçubsidimpende . (BRASIL, 2010, p.692).

A responsabilidade pessoal também chamada de responsabilidade substitutiva consiste na exclusão do contribuinte instituída por lei, deslocando assim a exigibilidade para terceira pessoa vinculada, responsável, após a ocorrência do fato gerador, referindo-se as pessoas elencadas no art. 131 e art. 135 do CNT:

Art.131. São pessoalmente responsáveis:

I- o adquirente ou remitente, pelos tributos relativos aos bens adquiridos ou remidos;

II- o sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da partilha ou adjudicação, limitada esta responsabilidade ao montante do quinhão do legado ou da meação;

III- o espólio, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da abertura da sucessão (BRASIL, 2010, p.692).

Evidencia-se, desse modo, que a responsabilidade pessoal às pessoas elencadas acima de modo que separa a responsabilidade aos devedores originários, não sendo viável a responsabilidade de forma subsidiaria ou se quer solidária. Dessa forma o art.135 do CNT também discrimina os mandatários, prepostos, empregados, diretores e gerentes e os previstos também no art. 134, ou seja, que representam o contribuinte e praticam atos com excesso de poder ou infração de lei ou contrato social.

Já a responsabilidade subsidiaria indica que o responsável denominado em lei responda de forma total ou parcial à obrigação que o contribuinte deixar de cumprir. Assim a Fazenda Pública deverá esgotar as medidas possíveis para adimplir a obrigação direcionando-se primeiro aos bens do devedor principal, e, somente, em caso de insucesso poderá por meio do redirecionamento, voltar sua atenção ao responsável.

Em seqüência cabe mencionar no que se refere às espécies, da escolha do responsável perante o termo temporal do fato gerador, que forma-se pela responsabilidade por substituição e por transferência.

2.1.1.1 RESPONSABILIDADE POR SUBSTITUIÇÃO

A responsabilidade por substituição ocorre quando uma terceira pessoa determinada em lei preenche o espaço do contribuinte antes da ocorrência do fato gerador, por atender aos interesses da Administração, acontecendo com maior assiduidade no ICMS.

O objetivo do instituto da responsabilidade por substituição é facilitar a fiscalização, evitar a evasão fiscal e acelerar a arrecadação, assim como a disponibilidade dos recursos, v.g. os fundos de previdência privada, que devem reter o imposto de renda na fonte para repassar a União, devendo direcionar a ação do Fisco contra o empregador e não contra o empregado que está excluído da relação tributária.

Vale registrar que a doutrina, quanto ao ICMS aponta em duas espécies: regressiva e progressiva. A regressiva, antecedente ou para trás, segundo entendimento do Rocha Lopes (2005, p. 298), “o adquirente responsabiliza-se pelo pagamento de tributo devido pelo contribuinte que vende mercadoria”, dessa maneira há um adiamento/diferimento momentâneo do pagamento do tributo recaindo o ônus sobre o substituto legal, e.g. indústria de leite, em relação ao imposto devido pelo produtor rural, recolhendo a indústria para o produtor; o produtor da carne do animal de corte em relação ao frigorífico, visto que os referidos representantes primários das cadeias produtivas não possuem meios para suportar a manutenção de uma estrutura contábil.

No que se refere à responsabilidade por substituição progressiva o ICMS é cobrado sem que haja a ocorrência do fato gerador, ou seja, antes da saída subseqüente da mercadoria. Para Rocha Lopes (2005, p. 298) “terceira pessoa (indústria) se responsabiliza pelo pagamento de tributo devido pelo comerciante atacadista ou varejista, que revende a mercadoria por ela produzida”.

Nesse compasso, parte-se da premissa que há um recolhimento antecipado do fato gerador que ainda irá acontecer no futuro sendo calculado o valor em cima de uma base de cálculo presumida, júris tantum, ou seja, presunção que admite prova em contrário posteriormente. Embora essa espécie de substituição tenha gerado grandes discussões doutrinárias, a mesma, possui respaldo Constitucional por meio da EC nº. 3 de 1993, fixado no art.150 no parágrafo 7° a qual dispõe:

Art.150, § 7º. [...] a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido (BRASIL, 2010, p.53).

Á luz do postulado constitucional é assegurada à restituição caso o fato gerador futuro não venha acontecer, por meio da revenda efetuada pelo contribuinte. Cabe dizer ainda que não há previsão legal que estabeleça critério de restituição nos casos de bases de cálculos diferentes, sendo também ponto controverso na jurisprudência.

2.1.1.1.1 RESPONSABILIDADE POR TRANSFERÊNCIA

A responsabilidade por transferência acontece quando um terceiro ocupa o lugar do contribuinte após a ocorrência do fato gerador, em decorrência de um evento superveniente, ou seja, depois de surgida à obrigação contra uma pessoa determinada ela acaba sendo transferida a outro por acontecimentos posteriores. A transferência é classificada segundo Gomes de Souza (apud SABBAG, 2011, p.709) como de solidariedade, sucessores e de terceiros.

No que se refere à responsabilidade por transferência de devedores solidários ocorre quando há interesse de dois ou mais devedores em comum na situação que constitui o fato gerador, chamada também de solidariedade natural, ou quando deriva de determinação de lei que indicará as pessoas que deverão responder, chamada de solidariedade legal, sujeitando os devedores à obrigação da dívida toda, segundo nota-se no art. 124 e art. 125 do CTN (BRASIL, 2010, p.692).

Ademais, cabe ao Fisco escolher sobre qual sujeito passivo recairá o valor total da dívida, já que na responsabilidade tributária não se admite benefício de ordem, ou seja, não comporta uma ordem de cobrança, podendo incidir sobre qualquer devedor. No que se refere aos efeitos da solidariedade, já analisado no tópico da obrigação tributária, quanto à sujeição passiva, discrimina o art. 125 do CNT, que o pagamento, isenção ou remissão, assim como a interrupção da prescrição estendem-se a todos, seja em benefício, seja em prejuízo.

Em seqüência, no que tange a responsabilidade por transferência de devedores sucessores, assevera Harada (2009, p.477): “a sucessão em sentido amplo, significa transmissão de direitos e obrigações de uma pessoa a outra, quer por atos inter vivos, quer causa mortis. Em sentido restrito, é a transmissão do patrimônio do de cujus a seus herdeiros ou legatários”. fica três linhas quando dá enter.

Nesse contexto, extrai-se que o sucessor assume todos os débitos tributários do sucedido seja em vida ou após a morte. Dessa forma, os débitos tributários assumidos abrangem os definitivamente constituídos, os em fase de realização de lançamento e os que o lançamento ainda não tenha acontecido, sendo definida, por essas razões, a obrigação pelo fato gerador e não o momento do lançamento, segundo nota-se no art. 129 do CTN.

Por oportuno, importante destacar que o Código Tributário observa quatro hipóteses de responsabilidades por transferência de devedores sucessores, analisada de forma concisa abaixo.

A primeira hipótese é a sucessão por transmissão de imóveis, presente no art.130 do CTN, onde dispõe sobre os tributos derivados do imóvel, como o IPTU entre outros, sendo vedada a responsabilidade em duas situações: uma quando tiver na escritura de transmissão de propriedade a referência à certidão negativa expedida pela Fazenda e, a outra, quando o imóvel for adquirido em hasta pública (BRASIL, 2010).

A segunda hipótese refere-se à transmissão de bens móveis inter vivos e causa mortis, art. 131 do CTN, onde o adquirente assume as dívidas anteriores a aquisição do bem e os sucessores assumem a dívida em razão da morte do proprietário, incidindo primeiramente sobre o espólio e posteriormente sobre a partilha dos herdeiros.

A terceira hipótese é a sucessão comercial, art. 133 do CTN, segundo Sabbag (2011, p.723) “é a responsabilidade que resultar da operação societária será responsável pelas dívidas anteriores”, assim como a continuidade de exploração comercial de sócio remanescente ou espólio, com a mesma ou outra razão social ou ainda como empresário individual.

Por fim, a quarta hipótese quando a sucessão empresarial, art. 132 do CTN, refere-se ao fundo do comércio, composta pela universalidade dos bens para o exercício a atividade, e o estabelecimento, que é o espaço físico para o exercício das atividades, adquirida por pessoa física ou jurídica por qualquer título que dê continuidade a exploração da empresa.

Retornando a classificação da responsabilidade, pode-se acrescentar a responsabilidade por transferência de terceiros presente nos art. 134 e art.135 do CTN, estando os sujeitos estabelecidos no art.134, responsáveis de forma subsidiária, conforme entendimento da doutrina, cabendo, dessa forma, uma ordem de preferência na cobrança, como por v.g. os pais, que respondem pelos tributos devidos por seus filhos menores.

Já no que tange ao art. 135 do CTN, um dos focos da pesquisa, trata de responsabilidade por transferência pessoal, em especial o inciso III, que trata dos diretores, gerentes ou representantes judiciais de pessoas jurídicas de direito privado.

Em vista disso, a responsabilidade ocorre quando os sujeitos citados acima praticam atos com excesso de poder ou infração de lei, assim como o não recolhimento de créditos tributários regularmente constituídos.

Assim, o excesso de poder caracteriza-se segundo Sabbag (2011, p.738): “quando o terceiro age por conta própria, além dos poderes que a norma legal, contratual ou estatutária lhe conferem, isto é, subvertendo as atribuições que lhe foram outorgadas”, ou seja, o terceiro pratica atos além dos que estão determinados.

No que alude a infração de lei, contrato ou estatutos ocorre por meio de atos praticados com dolo devidamente provado. Por essas razões o entendimento jurisprudencial do STJ tem sido no sentido de entender que a infração a lei ocorre por meio da dissolução irregular de sociedade empresária, conforme julgado:

Colocar julgado STJ

Nota-se que a responsabilidade baseia-se em dois requisitos, a conduta dolosa praticada pelo gestor da sociedade e a comprovação por meio do Fisco dos atos praticados com infração a lei que resultou na dissolução irregular da sociedade.

Vale ainda consignar, a fim de alcançar a devida compreensão da sociedade empresária, o seu conceito segundo Coelho (2005, p.111) “como a pessoa jurídica de direito privado não estatal, que explora empresarialmente seu objeto social ou a forma de sociedade por ações”.

Dessa forma, cumpre adicionar que o Código Civil classifica as seguintes modalidades de sociedades, a) sociedade não personificada, art. 986 a 996, que subdivide em sociedade em comum e em conta de participação, e b) sociedade personificada, art. 997 a 1.141, dividindo-se em sociedade simples e empresarial, sendo a última subdividida em sociedade limitada, art. 1.052 a 1.087, sociedade anônima, art. 1.088 e Lei nº. 6.404/76, sociedade em nome coletivo, 1.039 a 1.044, sociedade em comandita simples, 1.045 a 1.051, e sociedade em comandita por ações, art. 1.090 a 1.092, cada uma com suas particularidades (BRASIL, 2010, p.220 a 230).

Nesse sentido, o foco de exame são as sociedades empresariais, classificadas em sociedades de pessoas, enquadrando-se a em comandita simples, em nome coletivo e em conta de participação, onde a concretização do objeto social caracteriza-se pela dependência das qualidades pessoais dos sócios, diferentemente da sociedade de capital formada por sociedade em comandita por ações e sociedade anônima, onde o objeto social depende das contribuições materiais dos sócios e por fim a sociedade mista, sociedade limitada, presente as duas características dos sócios as qualidades pessoais e materiais, derivando ambas de construções doutrinárias.

Nessa linha de raciocínio, embora tenha várias classificações de sociedades, a título de esclarecimento Coelho (apud, Brito Caribé, 2009, p. 74):

[...] embora sejam cinco os tipos disponíveis, somente a limitadas e anônimas possuem importância econômica [...] No ano de 2000, por exemplo, as juntas comerciais registraram 231.758 sociedades limitadas, 1.466 anônimas e 369 sociedades de outros tipos.

Superado o conceito e as classificações da sociedade, cabe a este trabalho a análise da responsabilidade no que tange as sociedades limitadas, tendo em vista o seu caráter misto. Registre-se, ademais que há uma notória preferência pela modalidade de sociedade limitada, conforme se extrai dos dados de Coelho (apud, Brito Caribé) acima, pois oferece menor risco aos sócios.

Convém frisar que a sociedade limitada é revestida de duas características, no entendimento da doutrina, a limitação da responsabilidade dos sócios e a contratualidade.

A primeira refere-se à possibilidade dos sócios poderem limitar suas perdas em caso de um futuro insucesso da empresa. Dessa forma, os sócios respondem, em regra, apenas sob o capital social da empresa, cabendo exceção que será avaliada adiante.

A segunda característica faz referência a contratualidade, onde os sócios deliberam de forma livre, desde que respeitada à lei vigente, com base em convenções particulares por meio de contrato.

Diante dessa premissa, a responsabilidade dos sócios das obrigações da sociedade limitada fica sujeita a limites. Para Coelho (2005, p.156) a regra é que:

Se o patrimônio social é insuficiente para responder pelo valor total das dívidas que a sociedade contraiu na exploração da empresa, os credores só poderão responsabilizar os sócios, executando bens de seus patrimônios individuais até um certo montante.

Por essas razões, a regra é que os sócios ficam responsabilizados pelo total do capital subscrito, o que comprometem por determinado período a entregar para a formação da sociedade, e ao não integralizado, sendo a parte do capital que de fato entregaram.

Nesse sentido afirma Coelho (2005, p.157) que “os sócios na limitada, tem responsabilidade solidária quanto à integralização do capital social” e ainda complementa que “se o contrato social estabelece que o capital está totalmente integralizado, os sócios não tem nenhuma responsabilidade pelas obrigações sociais”.

Ocorre que cabe algumas exceções quanto a responsabilidade dos sócios na sociedade limitada, sendo importante mencionar apenas uma, principal alicerce do estudo, a responsabilidade de sócio que adota deliberação contrária a lei ou contrato social, respondendo pessoalmente e ilimitadamente pelos ilícitos cometidos, executado diretamente no seu patrimônio particular, cabendo ao mesmo por meio de embargos do devedor provar que não incorreu em descumprimento de lei.

Convém ainda complementar que a responsabilidade tributária dos sócios quando na ocorrência da dissolução irregular da sociedade caracteriza-se como modalidade de infração a lei, quando não preenchido os requisitos para a regular dissolução.

2.2 EXECUÇÃO FISCAL

O Estado para manter suas atividades financeiras e sua estrutura necessita captar recursos. Dessa forma, quando o contribuinte ou o responsável solidário não recolhe ou paga o tributo devido nasce o direito estatal de pleitear os recursos por via judicial, dentre estes processos, as execuções fiscais constituem uma significativa parcela. Presentemente a maior fonte de receita do Estado advem de tributos, denominada receita derivada, por sujeitar o sujeito passivo ao seu pagamento. Conceituar tributo

A execução consiste em uma modalidade de prestação jurisdicional, que pode desmembrar-se em vários procedimentos. Segundo Didier (2010, p.33) permanece no ordenamento jurídico brasileiro, “procedimentos executivos comuns, que servem a uma generalidade de créditos, como é o caso do procedimento da execução por quantia certa previsto no CPC, e há os procedimentos executivos especiais”.

A execução fiscal, objeto da pesquisa enquadra-se nos procedimentos executivos especiais, onde a Procuradoria Geral da Fazenda Nacional, órgão jurídico do Ministério da Fazenda, é competente para pleitear dos contribuintes inadimplentes os créditos devidos conforme art.131, § 3º da Constituição Federal. Assim a cobrança dos créditos acontecerá por intermédio do Poder Judiciário em conjunto com a Fazenda Pública, com o intuito de buscar bens suficientes para sanar o crédito inadimplente, por meio da execução fiscal.

Diante dessa premissa, a execução fiscal que consiste em satisfazer uma prestação devida, regida pela Lei nº. 6.830 de 1980, onde dispõe de cobranças judiciais, sendo a mesma, a ação própria para a Fazenda Pública cobrar débitos inscritos em Dívida Ativa, sejam eles de natureza tributaria ou não tributária (BRASIL, 2010).

Cumpre esclarecer que toda execução baseia-se em um título seja ele judicial ou extrajudicial. No caso em tela, funda-se em um título extrajudicial, denominado Certidão de Dívida Ativa (CDA) que goza de presunção relativa, admite prova em contrario, de certeza, liquidez e exigibilidade. A dívida compreende qualquer valor tributário ou não, a obrigação principal, além da atualização monetária, os juros, a multa de mora e os demais encargos previstos em lei ou contrato conforme art.2º. § 2º, da Lei de Execuções Fiscais (LEF) (BRASIL, 2010).

Dessa forma, o valor da dívida será inscrito em dívida ativa, através de uma análise realizada por meio de um procedimento administrativo, denominado processo administrativo fiscal (PAF). O procedimento está previsto no Decreto nº. 70.235 de 1972 possui finalidades distintas, de exigir o crédito, e dar ciência da apuração do mesmo ao contribuinte, bem com a devida observância dos direitos do contribuinte.

O processo judicial tributário inicia-se após a formação da relação jurídica tributaria, formada pela constituição da hipótese de incidência que consiste na previsão legal, ou seja, uma circunstancia abstrata descrita em lei pelo legislador, sendo materializada por meio do fato gerador. O fato gerador por seu turno, consiste na concretização da incidência, definindo dessa forma, a natureza jurídica do tributo como é iniciado após a configuração do lançamento. O lançamento constitui o instrumento hábil do crédito tributário por sua vez é constituído

CAPÍTULO III

3.0 ACTIO NATA

3.1 TEORIA DA “ACTIO NATA”

A teoria da “actio nata”, do latim, nascimento da ação, segundo o qual o prazo prescricional começa a fluir no momento em que o titular do direito subjetivo tem seu direito violado, sendo essa teoria caracterizada pela essência de dois requisitos, a existência do direito e sua posterior violação.

Nesse sentido argumenta Câmara Leal (apud MENEZES, 2009, p.18)

(…) sem exigibilidade do direito, quando ameaçado ou violado, ou não satisfeita sua obrigação correlata, não há ação a ser exercitada; e, sem o nascimento desta, pela necessidade de garantia e proteção ao direito, não pode haver prescrição, porque este tem por condição primária a existência da ação. Duas condições exige ação, para se considerar nascida (nata), segundo a expressão romana: a) um direito atual atribuído ao seu titular;b) uma violação desse direito, a qual tem ela por fim remover. O momento do início do curso da prescrição, ou seja, o momento inicial do prazo é determinado pelo nascimento da ação – actioni nondum natae non praescribitur.

Esclarece o referido autor que o nascimento do direito de ingressar com uma demanda surge no momento em que o seu direito subjetivo é violado, ou seja, sem a violação não haveria ação e, por conseqüência, não haveria a prescrição.

A Teoria da actio nata foi recepcionada pelo Código Civil de 2002, em seu art. 189 e no Código de Defesa do Consumidor, em seu art. 27, que dispõem basicamente que ao ser violado o direito, nasce para o titular a pretensão, que se extingue pela ocorrência da prescrição em prazos fixados para cada caso. Portanto, a actio nata nada mais é do que a concessão ao cidadão de um direito subjetivo, classificado como direito de pretender, ou melhor, de reivindicar judicialmente, porém limitado no tempo em razão de prazos prescricionais.

Neste ponto, é imperioso esclarecer o momento do início da contagem do prazo do direito de pretensão, se a contar da violação do direito ou do conhecimento pelo seu titular.

Os adeptos da referida teoria entendem que o prazo prescricional deve ter início a contar da ciência da violação ou lesão ao direito subjetivo. Seguindo esse raciocínio, o STJ já sumulou matéria referente ao termo inicial do prazo prescricional no seu verbete nº. 278, na medida em que fixou a data que o segurado teve conhecimento da violação ao seu direito para fins de ajuizar ação indenizatória (BRASIL, 2010).

Vê-se que a Teoria da actio nata encontra-se ligado à existência prévia de um direito subjetivo e, além disso, que este seja violado. Somente após o surgimento da pretensão é que a inércia do titular da mesma em reivindicar seu direito pode gerar efeitos, inclusive de extinção do direito de ação.

Com efeito, a aludida Teoria baseia-se, para contagem do início do prazo de prescrição, na lesão ao direito e no momento que esta se deu. Portanto, a prescrição está ligada uterinamente à pretensão, sem esta não se pode falar em contagem de prazo prescricional.

Apesar da obviedade, esse postulado é crucial para a fixação do marco inicial do prazo prescricional nas demandas judiciais, uma vez que, de regra, este coincide com o nascimento da pretensão.

3.2 TEORIA DA “ACTIO NATA” APLICADA À EXECUÇÃO FISCAL

A execução fiscal disciplinada pela Lei nº. 6.830/1980 tem como escopo a cobrança de débitos de natureza tributária e não tributária. A cobrança dos créditos públicos sujeitos ao regramento desta norma pressupõe a existência de um título executivo, que, in casu, é a CDA, Certidão de Divida Ativa, título executivo extrajudicial. (BRASIL, 2010)

A execução então tem início com base em um título. A Lei nº. 6.830/1980 apresenta os requisitos deste título e informa que após a inscrição do débito em dívida ativa este goza de presunção relativa de certeza e liquidez.

Segundo Eduardo Sabbag (2011, p.908):

Ao contrário do Direito Privado, a Fazenda Pública, assumindo tal papel, não precisa provar a certeza e liquidez do crédito tributário para executar judicialmente o sujeito passivo. Aliás, a CDA é título líquido, certo e imediatamente exigível, habilitando a Fazenda a pleitear o importe tributário. Prescindo, assim, o fisco de documento estranho à CDA para provar o débito do sujeito passivo, competindo ao próprio devedor provar ao contrário.

Com efeito, na execução fiscal o devedor ou o responsável integram o pólo passivo, sendo ônus seu a comprovação de fato capaz de elidir a presunção relativa de legalidade da respectiva CDA, incluído a comprovação da perda do direito de cobrar em razão de eventual ocorrência da prescrição.

Quanto à inclusão do sócio-gerente na CDA, o STJ pacificou o entendimento de que a execução pode ser ajuizada diretamente contra ele.

O Código Tributário Nacional, no Art. 135, inciso III, cita as hipóteses de “responsabilidade pessoal dos diretores gerentes, ou representantes de pessoas jurídicas de direito público, quando agirem com excesso de poderes ou infração de Lei, contrato social ou estatutos”. (BRASIL, 2010, p.693)

Observe-se, que, neste caso, a responsabilidade é pessoal, logo não se fala em desconsideração da pessoa jurídica, pois neste caso se aplica o Art. 50 do Código Civil, hipótese diversa da responsabilidade tributária (BRASIL, 2010). Nada obstante, sabe-se que para que ocorra o redirecionamento na execução a jurisprudência tem aplicado o prazo prescricional intercorrente.

A jurisprudência do STJ é assente no sentido de que a citação válida da empresa executada interrompe o prazo prescricional em relação ao sócio-gerente. Contudo, para redirecionar a execução contra este o prazo qüinqüenal começa a correr somente a partir da citação válida daquela, em razão da prescrição intercorrente.

No entanto, o ponto de discussão proposto neste trabalho é a fixação do marco inicial deste prazo de 5 (cinco) anos quanto aos sócios gerentes, quando se verificar a dissolução irregular de uma sociedade limitada, se da citação da pessoa jurídica ou da época em que a parte exeqüente tomou conhecimento da irregularidade no encerramento da sociedade (Teoria da Actio Nata).

Há doutrinadores que reconhecem a aplicação da teoria, tanto com base na doutrina que defende a tese da actio nata como forma de contagem do prazo prescricional, como também na construção de uma doutrina retributiva, voltada para o ressarcimento ao Erário, e preventiva, direcionada ao combate de ilícitos tributários.

A teoria da actio nata vem sendo aplicada no direito civil, no qual foi recepcionada em seu art. 189 e também vem sendo aplicada no direito tributário e administrativo. (BRASIL, 2010). Não passou despercebido que na doutrina exista contestações quanto a sua aplicação, em contrapartida, cresce na jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça a adoção da teoria da actio nata, que apresenta ligação ao princípio da boa-fé.

Destarte, percebe-se que a teoria da actio nata é cabível na execução fiscal tendo respaldo na doutrina nacional e inclusive em alguns julgados do próprio Superior Tribunal de Justiça sobre a matéria.

Nesse sentido, é o seguinte excerto de julgado:

TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. REDIRECIONAMENTO. SÓCIO-GERENTE. PRESCRIÇÃO. TEORIA DA "ACTIO NATA". RESPONSABILIDADE DOS SÓCIOS. MATÉRIA QUE EXIGE DILAÇÃO PROBATÓRIA. INCIDÊNCIA DA SÚMULA 393/STJ.

1. O termo inicial da prescrição é o momento da ocorrência da lesão ao direito, consagrado no princípio universal da actio nata.

2. In casu, não ocorreu a prescrição, porquanto o redirecionamento só se tornou possível a partir da dissolução irregular da empresa executada.

3. A responsabilidade subsidiária dos sócios, em regra, não pode ser discutida em exceção de pré-executividade, por demandar dilação probatória, conforme decidido no Recurso Especial "repetitivo" 1.104.900/ES, Rel. Ministra Denise Arruda, Primeira Seção, julgado em 25.3.2009, DJe 1°.4.2009, nos termos do art. 543-C, do CPC.

4. Incidência da Súmula 393/STJ: "A exceção de pré-executividade é admissível na execução fiscal relativamente às matérias conhecíveis de ofício que não demandem dilação probatória".

Agravo regimental provido.

(Segunta Turma, AgRg no REsp 1196377 / SP, relator Ministro HUMBERTO MARTINS (1130), DJe de 27/10/2010) (BRASIL, 2010, p.5).

No entanto, a aplicação da mencionada teoria no redirecionamento da execução para o sócio-gerente, exige o preenchimento de alguns requisitos, quais sejam: se tratar de sociedade empresarial limitada; se configurar a justa causa, que ocorre quando se comprova a prática de ato com excesso de poder ou infração a lei, ou ainda em razão de dissolução irregular da sociedade pendente de débitos; se apurar que o passivo da empresa absorve o ativo, ou seja, insuficiência ou inexistência de patrimônio da empresa; e se constatar a promoção regular do andamento da execução pela Fazenda Pública.

De fato, consoante já mencionado anteriormente, é da essência das limitadas a responsabilização subsidiária dos sócios, de modo que o redirecionamento só é possível a partir do momento em que o Juízo da Execução constata a inexistência ou insuficiência de patrimônio ativo da sociedade e que a insolvência decorreu de dolo, culpa, fraude, excesso de poder ou dissolução irregular. Somente a contar deste momento é que efetivamente o Exeqüente adquire sua pretensão executiva sobre os bens pessoais do sócio gerente. Antes desta constatação não é possível incluir a pessoa física ou jurídica administradora no pólo passivo da demanda, justamente, em razão da blindagem de seu patrimônio pessoal.

Por seu turno, o STJ já sumulou no seu verbete nº. 435 que a paralização das atividades da empresa no domicílio fiscal, sem a necessária comunicação aos órgãos competentes, por si só, configura sua dissolução irregular e, por conseqüência, autoriza o redirecionamento da execução ao sócio-gerente.

É imperioso, ademais, para se aplicar a teoria da actio nata no redirecionamento da execução fiscal, demonstrar que a Fazenda promoveu regularmente o andamento do feito, inclusive, diligenciando a fim de excutir os bens da sociedade suficientes para adimplir a dívida, uma vez que somente após restar demonstrada a insolvência da sociedade é que a Fazenda poderá exigir a dívida dos sócios gerentes.

A guisa de exemplo, segue a ementa do julgado da Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça:

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. REDIRECIONAMENTO. CITAÇÃO DA EMPRESA E DO SÓCIO-GERENTE. PRAZO SUPERIOR A CINCO ANOS. PRESCRIÇÃO. PRINCÍPIO DA ACTIO NATA.

1. O Tribunal de origem reconheceu, in casu, que a Fazenda Pública sempre promoveu regularmente o andamento do feito e que somente após seis anos da citação da empresa se consolidou a pretensão do redirecionamento, daí reiniciando o prazo prescricional.

2. A prescrição é medida que pune a negligência ou inércia do titular de pretensão não exercida, quando o poderia ser.

3. A citação do sócio-gerente foi realizada após o transcurso de prazo superior a cinco anos, contados da citação da empresa. Não houve prescrição, contudo, porque se trata de responsabilidade subsidiária, de modo que o redirecionamento só se tornou possível a partir do momento em que o juízo de origem se convenceu da inexistência de patrimônio da pessoa jurídica. Aplicação do princípio da actio nata.

4. Agravo Regimental provido.

(AgRg no REsp 1062571 / RS, relator Ministro Herman Benjamin, DJe de 24.03.2009) (BRASIL, 2009, p.3).

É incontroverso que a referida teoria não pode ser aplicada aleatória e em todos os casos de executivos fiscais, embasado na frágil premissa da supremacia do interesse público arrecadatório, no caso, a satisfação do crédito fiscal, sob pena de violação aos princípios e institutos tributários, bem como diante da possibilidade da dívida se transformar em imprescritível.

Por outro lado, é insustentável a tese de que a aplicação da mencionada teoria no redirecionamento, em caso, por exemplo, de dissolução irregular de sociedade limitada, gera a imprescritibilidade da dívida, uma vez que não há a alteração do lapso prescricional, mas apenas do marco inicial.

A prescrição é um instituto criado justamente para punir a inércia do titular da pretensão que não a exerceu no tempo devido. Porém, só flui a partir do momento que o titular adquire seu direito de reivindicar.

Remarque-se que o redirecionamento pressupõe a prática de atos pelos sócios-gerentes, administradores ou controladores que extrapolam os poderes que lhe foram conferidos ou ferem a lei, os quais, de qualquer sorte, na maior parte, não são detectados de imediato pelos órgãos fiscais.

Neste ponto, insta esclarecer que a atividade da autoridade fazendária na constituição do crédito tributário limita-se a verificar a ocorrência do fato gerador, a individualizar o sujeito devedor, a definir as alíquotas e estabelecer o valor devido, acrescendo as multas e juros, quando for o caso.

Não se enquadra, em regra, nas tarefas da referida autoridade, a apuração de ilícitos civis, comerciais ou fiscais. Melhor explicando, a fiscalização tributária não se baseia na má-fé do contribuinte, na perspectiva de que esteja praticando atos ilícitos com o fito de ludibriar o Fisco. De fato, o fundamento é, justamente, inverso, no sentido de que o sujeito passivo da obrigação tributária age com boa-fé. Tanto isso é verdade que a maior parte dos créditos fiscais é constituída por homologação, onde os sujeitos passivos declararam os tributos devidos, sujeitando-se a posterior ratificação da autoridade fazendária, modalidade já analisada nos tópicos anteriores.

Portanto, não há como exigir do Fisco o prévio conhecimento da irregularidade da empresa em razão de atos praticados pelo seu administrador, especialmente as que, por sua essência, só podem ser constatadas no desenrolar do processo na fase judicial.

Deveras, aqui se enquadra o caso de dissolução irregular da sociedade que não possui patrimônio suficiente para honrar seus débitos, inclusive e principalmente, os fiscais, pois não houve o encerramento oficial e regular da empresa, com a necessária baixa junto aos órgãos competentes e pagamento dos tributos devidos.

Assim, em muitos casos, o redirecionamento da execução judicial para a pessoa dos sócios administradores só é possível a partir do momento em que a Fazenda toma conhecimento da lesão, da irregularidade perpetrada pelo gestor e, isso, às vezes, só pode ser verificável após anos de buscas infrutíferas por bens da empresa para satisfação do crédito, ou seja, após o exaurimento de todas as tentativas previstas em lei.

Nestas condições, ou seja, enquanto obscura a irregularidade ou o ato ilegal do administrador, não há de se falar em prescrição a pretensão ao redirecionamento, uma vez que esta ainda inexistia. Portanto, não se pode extinguir aquilo que não existe, não se tem. Com efeito, não se permite o redirecionamento no curso da execução antes de se exaurir os bens da empresa e comprovar a justa causa (ato praticado com excesso de poder, infração à lei ou dissolução irregular da sociedade).

Neste sentido, mesmo que seja admitida a existência da pretensão em relação ao sócio-gerente, passa-se a fluir a prescrição no momento em que a mesma, pode ser exercida pelo credor, consagrando assim o princípio da exercibilidade da pretensão. Nessa esteira, salienta Pontes de Miranda (apud JOSE TONILO, 2006, p.123):

Princípio da exercibilidade da pretensão – Há outras espécies em que o exercício e não o nascimento da pretensão, depende da vontade do credor. Rege o princípio da exercibilidade da pretensão: se depende, não do nascimento da pretensão , mas só o exercício (pretensão que só se pode exercer depois, ou após um fato ou ato), é da exercibilidade que se conta o prazo. Como, de regra, exercibilidade e pretensão nascem juntas, nada obsta a que se anuncie o princípio da coincidência do começo do prazo com o nascimento da pretensão.

Ressalte-se que não há que se falar em exercibilidade, pois, a Fazenda tem que, primeiramente, esgotar todos os meios para localizar a empresa devedora dissolvida irregularmente, para depois, por meio de medida judicial, autorizar o redirecionamento da execução fiscal, sendo retirada da exeqüente a exercibilidade da pretensão.

Nessa linha, é a inteligência do art. 202 do Código Civil que dispõe que interrompida a prescrição, esta só começa a correr a partir da data do ultimo ato do processo para a interromper.

CONSIDERAÇÕES FINAIS

De todo o exposto, a responsabilidade do sócio-gerente pela dívida tributária da sociedade, em caso de dissolução irregular, não afronta os princípios tributários constitucionais, bem como o decorrente do direito empresarial que estabelece como regra, a responsabilidade subsidiaria e limitada dos sócios pelas obrigações sociais.

Nesse sentido o Código Tributário Nacional prevê exceções à regra da responsabilidade limitada, prevista no art. 135, III, que trata da responsabilidade pessoal e ilimitada dos sócios responsáveis pela administração da sociedade, quando estes praticam atos que ultrapassam os poderes que lhe foram conferidos pelo estatuto, contrato social ou lei, impedindo a Fazenda Pública de obter a satisfação de seu crédito tributário no patrimônio da pessoa jurídica obrigada por lei a pagar tributo. Dentre as modalidades que autorizam o redirecionamento, a Jurisprudência do STJ, tem acolhido a dissolução irregular da sociedade como espécie de infração a lei e, consequentemente, como causa de responsabilidade pessoal e ilimitada do sócio-gerente que deixar débitos tributários pendentes e nenhum patrimônio para garantir seu pagamento.

Impende esclarecer que em regra, o prazo de cinco anos para a Fazenda Pública redirecionar a execução fiscal contra os sócios-gerentes, conta-se a partir da constituição definitiva do crédito tributário ou a partir da interrupção da prescrição, mediante a citação da pessoa jurídica.

A celeuma enfrentada neste trabalho se direcionou para demonstrar que, em caso de não se verificar justa causa para autorizar o redirecionamento à pessoa do administrador da sociedade, especialmente, dissolução irregular, não há de se falar contagem de prazo prescricional para sua inclusão no pólo passivo da demanda executiva, uma vez que a prescrição só nasce a partir da exercibilidade da pretensão em reivindicar o direito. Se assim não fosse, o processo seria mero instrumento a serviço de interesses jurídicos pontuais e sem apoio no regramento consolidado no arcabouço jurídico, onde a existência da prescrição presume a da pretensão, pois sem esta aquela nunca poderia existir, ou melhor, ter seu marco iniciado, bem como premiaria a pessoa que praticou irregularidade fiscal em prejuízo do Fisco, ou melhor, da coletividade, o que, por via direta, incentiva manobras ardis com o intuito de burlar as obrigações tributárias.

De relevo notar que a jurisprudência do STJ atualmente encontra-se ainda em construção, pois, trata-se de um novo posicionamento, formulado na dependência da prescrição à prévia existência da pretensão, bem como por entender ser válida a citação dos sócios ainda que após o término do prazo prescricional de cinco anos, teoria da actio nata. Não se pode esquecer que é assegurado ao sócio-gerente de boa-fé dissolver regularmente a sociedade, protegendo seu patrimônio pessoal.

Deveras, os sócios responsáveis pela dissolução irregular não podem socorrer-se da prescrição, auferindo vantagem indevida em razão de seu ato ilegal, ou seja, beneficiando-se de ato ilegal. Por causa disto, mostra-se no mínimo coerente considerar como o início do prazo da prescrição, para o redirecionamento na execução fiscal contra os sócios responsáveis pela dissolução irregular, a data em que a Fazenda Pública toma ciência dessa situação lesiva de fato, teoria da actio nata.

Por derradeiro, vale remarcar, no entanto, que, em todo caso, deve-se ficar demonstrado que o sócio-gerente responsável pela administração da sociedade contribuiu para o insucesso financeiro-fiscal desta, ainda que por omissão, como, por exemplo, a dissolução irregular da sociedade.

Portanto, pelos fundamentos expostos, extrai-se a real e necessária possibilidade de aplicação da teoria da actio nata em relação ao início do prazo prescricional para redirecionamento do sócio gerente, desde que preenchidos os requisitos autorizadores, dentre os quais e principalmente a justa causa, que, in casu, é representada pela dissolução irregular.

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Notas

^[1] http://www.direitopublico.com.br/pdf_4/DIALOGO-JURIDICO-04-JULHO-2001-HUMBERTO-AVILA.pdf

^[2] CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de Direito Constitucional Tributário, 16. Ed. São Paulo: Malheiros. p. 217/218

^[3] Machado, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. 19ª edição. São Paulo: Malheiros Editores, 2001.

ABSTRACT: This monograph is to analyze the key understandings about the legal application of the theory of "actio cream" in the redirection of tax enforcement in the face of the taxpayer in tax enforcement in the face of the managing partners, the dissolution is observed when irregulary society business. In this sense, the problem will be to study the light of the constitutional tax principles, the possibility and feasibility of applying the theory of "actio cream" in the redirection of tax lien against the managing partners of the business company dissolved in an irregular manner. The attorneys of the National Treasury and, especially, the justices are confronted constantly with factual contexts that reveal ongoing fraud enforcement. The defense theory of the adoption of "actio cream" is just support this endeavor, as shown in full harmony with the postulates of constitutional hermeneutics / tax. For a better understanding of the proposed question, the development of works from an individual analysis of the constitutional principles in tax matters, through the basic principle of public law of the supremacy of public over private interest, with emphasis on tax enforcement. Also studied will be the institute's prescription that deals with the loss of the claim, ie, the extinction of a possible lawsuit, because of the inertia of its holder for a period of time, and especially prescription intercurrent, which occurs in the course the process of tax foreclosure due to the inertia of Directors, in the case, their representative body - the National Treasury, not essential to perform the acts which he owes to the satisfaction of the claim. Finally, each point will be considered the theory of "actio cream", especially their application, their integration into national laws foresee, viability, and benefits consectarios. The application of the theory object of study, it is worth mentioning that most of the precedents in the Superior Court of Justice rejects the thesis of actio cream in foreclosures, however, also in Superior Court, there are precedents in favor of this theory. Proponents of the theory of "actio cream" rely precisely in its application as a likely solution to the illegal tax, behold, the initial term of the time period limitation will be the birth of the action that takes place with the violation of a right, thus preventing the occurrence of limitation of tax credits due to fraudulent acts of debtors or held jointly liable.

Keywords: Dissolution irregular. Responsibility. Redirection. Managing Partner. Actio cream.

Autor

Pablo Enrique Carneiro Baldivieso

Possui graduação em DIREITO pela Universidade Católica do Salvador (2005). É Mestre em Direito Tributário pela Universidade Católica de Brasília (2014).Pós-graduado latu sensu em direito Público; Pós Graduado latu sensu em Direito Tributário. Atualmente é Juiz Federal Titular do Tribunal Regional Federal da 5ª Região, 27ª Vara Federal de Pernambuco; É professor de direito constitucional - UNYANA e professor de direito processual civil da Faculdade Arnaldo Horácio Ferreira. Tem experiência na área de Direito, com ênfase em Direito Administrativo, Tributário e Constitucional.Foi Juiz de Direito no Estado da Bahia, Ex-Procurador da Fazenda Nacional, tendo exercido a função de Procurador Seccional em Barreiras-Ba, foi Analista Judiciário do Tribunal de Justiça da Bahia e foi advogado militante.

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Como citar este texto (NBR 6023:2018 ABNT)

BALDIVIESO, Pablo Enrique Carneiro. Teoria da actio nata na execução fiscal. Revista Jus Navigandi, ISSN 1518-4862, Teresina, ano 18, n. 3488, 18 jan. 2013. Disponível em: https://jus.com.br/artigos/23486. Acesso em: 25 abr. 2024.

Teoria da actio nata na execução fiscal