CAPÍTULO II
2.0 PROCESSO JUDICIAL TRIBUTARIO
2.1 OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA
A obrigação tributária caracteriza-se pela formação da relação jurídica tributária, constituída por um sujeito passivo, que possui o dever de contribuir monetariamente para Estado, sujeito ativo da relação, a fim de manter e garantir as necessidades sociais coletivas. A origem da referida obrigação remonta à Grécia Antiga, que instituiu o tributo administrado pelo Estado como atualmente.
A relação tributaria surge com a deflagração da hipótese de incidência, que consiste na previsão legal, ou seja, numa circunstância abstrata descrita em lei de atividades lícitas, sendo materializada por meio do fato gerador. O fato gerador por seu turno, consiste na concretização da incidência, definindo dessa forma, a natureza jurídica do tributo. (BRITO MACHADO, 2010)
Cumpre destacar que o fato gerador, do direito francês fait générateur, além de definir a natureza jurídica do tributo, possui a finalidade de deliberar sobre a lei que será aplicada no momento da cobrança do tributo e sobre a fixação do quantum da prestação tributária, pois representa um fato, um ato ou uma situação jurídica definida em lei.
Posto isso, quanto ao momento da cobrança do tributo, leva-se em consideração o período da consumação do fato gerador, bem como a existência de seus efeitos conforme art. 116 do CNT.
Art. 116 [...]
I) tratando-se de situação de fato, desde o momento em que se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios; II) tratando-se da situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável. (BRASIL, 2010, p.691)
O artigo delimita a consumação do fato gerador em duas situações. Uma, na produção dos efeitos da situação de fato, situação essa, que consiste na prestação de serviço de qualquer natureza, onde se verificará o fato gerador no momento da ocorrência de uma das circunstâncias materiais que produzam seus efeitos. A outra, no momento em que a perfectibilização da situação jurídica.
Por essas razões, para a devida constatação do fato gerador, a Lei Complementar nº. 104 de 2001, acrescentou o parágrafo único do art. 116, do CTN, estabelecendo a norma tributária antielisão, com a finalidade de vedar a dissimulação da ocorrência do fato gerador, cabendo a autoridade administrativa desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com o mencionado intuito, observados os procedimentos estabelecidos em lei ordinária (BRASIL, 2010).
Por outro lado, no que concerne ao quantum da prestação tributária, impende registrar que será mensurado por meio da base de cálculo e alíquota cabível, definidas em lei.
Desse traço inicial, deduz-se que a base de cálculo segundo Brito Machado (2010, p.143) “é o elemento essencial na identificação do tributo, sobre a qual se aplica a alíquota para ter-se como resultado o valor do tributo correspondente”, ou seja, identificará o tributo e mensurará a quantia referente ao mesmo de forma específica.
A alíquota por sua vez, nos dizeres de Brito Machado (2010, p. 143) “é a relação existente entre a expressão quantitativa, ou dimensível, do fato gerador e o valor do tributo correspondente”. Nesse sentido, a alíquota se faz presente por meio de percentual que será aplicado sobre a base de cálculo e de forma conjunta constituirão o valor do imposto devido.
Frise-se que a alíquota é variável monetariamente conforme o tributo. Nesse contexto, Rocha Lopes (2005, p.293) classifica a alíquota em diversas categorias, de acordo com sua característica.
Assim, verifica-se a alíquota específica “quando estiver expressa em dinheiro incidindo sobre a base de cálculo técnica, v.g. para cada tonelada de mercadoria, a alíquota será de R$100,00 (cem reais)”.
Por seu turno, a alíquota Ad valorem, segundo o valor, incide sobre o percentual na base de cálculo em dinheiro, sendo modalidade que apresenta subdivisões presente, progressiva em razão da capacidade contributiva, onde a alíquota cresce à medida que a base de cálculo é maior, v.g. imposto de renda, art.153, parágrafo 2º da CF/88. Como se nota há ainda alíquota progressiva extrafiscal, cabível quando as alíquotas aumentam com a finalidade de desestimular determinadas atividades ou situações jurídicas, e.g. o imposto territorial predial urbana progressivo para proprietários que não observam a função social da propriedade prevista constitucionalmente.
Em razão do valor também existem as alíquotas proporcional, que apresenta percentual fixo aplicável sobre o valor da base de cálculo, v.g. ITBI, e seletiva, que subdivide em razão da essencialidade, sendo aplicada de forma inversa à necessidade do produto, e.g. o imposto sobre produtos industrializados art. 153, parágrafo 3º, I, da CF/88, e em razão de especificidade do objeto tributado, aplicável conforme as características individuais do bem sobre o qual recai o tributo, e.g. o imposto predial territorial seletivo em função da localização e do uso do imóvel, art. 156, parágrafo 1º, III, da CF/88.
Por fim, impende mencionar as alíquotas zero e a fixa, sendo que a primeira decorre de liberalidade legal pelo Poder Executivo em reduzir a patamares ínfimos ou até mesmo extinguir determinados tributos em razão de políticas econômicas, v.g. Imposto sobre Importação e Exportação, conforme art.153, parágrafo 1° da Constituição, e a segunda sendo aquela que é expressamente fixada em lei.
Quanto à espécie, a obrigação tributária pode ser principal e acessória.
A obrigação principal, conforme art.113, parágrafo 1º do CTN, tem como objeto o pagamento de tributos ou penalidades pecuniárias, provenientes da ocorrência do fato gerador delimitado em lei (BRASIL, 2010). Nesse sentido, afirma Brito Machado (2010, p. 129) “que a obrigação principal deriva de uma prestação á qual se obriga o sujeito passivo a dar dinheiro”.
Já a obrigação acessória por seu turno, presente no art.113, parágrafo 2º do CTN, advém de prestações positivas ou negativas previstas na legislação tributária (BRASIL, 2010).
Em resumo, a natureza jurídica da obrigação principal é de dar dinheiro, enquanto que da obrigação acessória é de fazer e não fazer.
Por fim, ressalte-se que a inobservância da obrigação acessória a transforma em obrigação principal no que se refere à penalidade pecuniária conforme se extrai do art. 113, parágrafo 3º do CTN (BRASIL, 2010).
No que tange aos sujeitos, a relação obrigacional tributária é composta de um sujeito ativo e passivo.
O sujeito ativo, nessa seara, constitui o pólo ativo da relação tributária titular de competência para lançar e cobrar tributos.
Nesse contexto, de forma diversa da competência tributária decorrente da Constituição Federal, exercida pelo Poder Legislativo para a criação de tributos, a capacidade em tela, art.119 do CTN, tem por base a atribuição para exigir o adimplemento dos créditos devidamente constituídos, dotados de capacidade tributária ativa, conforme Amaro (2007, p. 292) “constituição da aptidão para ser titular do pólo ativo da obrigação, vale dizer, para configurar como credor na relação jurídica tributária”.
No pólo ativo há duas modalidades de sujeitos, o direto e o indireto. Com efeito, o sujeito ativo direto é formado pelos Entes tributantes, como a União, Estados, Municípios e Distrito Federal, possuidores de competência tributária.
O sujeito ativo indireto, por sua vez, são os Entes parafiscais, formado por conselhos profissionais como o Conselho Regional de Engenharia, Arquitetura e Agronomia (CREA), Conselho Regional de Medicina (CRM), Conselho Regional de Contabilidade (CRC), entre outros, com exceção da Ordem dos Advogados do Brasil (OAB), pois esta conforme entendimento do Supremo Tribunal Federal não possui natureza congênere dos demais órgãos de fiscalização, por ser autônoma e independente, sendo que as anuidades de seus associados, ao contrário das demais, não se sujeita ao crivo da Execução Fiscal (ADI 3.026, relator Ministro Eros Grau). A propósito, do sujeito ativo indireto dispõe art. 119 CTN, que quando não há previsão de forma diversa, em caso de desmembramento de territórios, cabe ao novo, utilizar à mesma legislação do anterior até que sobrevenha a criação de sua própria (BRASIL, 2010).
Por outro lado, no que tange ao sujeito passivo segundo Rocha Lopes.
É a pessoa física ou jurídica obrigada a pagar tributo e/ou penalidade pecuniária (sujeito passivo da obrigação principal) ou praticar os deveres instrumentais no interesse de arrecadação da fiscalização dos tributos (sujeito passivo da obrigação acessória) (ROCHA LOPES, 2005, p.294).
À luz do comentário acima, assim como há diferentes momentos da ocorrência do fato gerador em razão das obrigações principais e acessórias, há também a sujeição passiva da obrigação principal, cabível a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e a sujeição passiva acessória admissível quando a pessoa fica obrigada às prestações que constituem o seu objeto (BRASIL, 2010).
Assim, urge mencionar que na obrigação principal há abrangência de duas outras espécies, o contribuinte e o responsável. O contribuinte ou sujeito passivo direto, é aquele que tem relação pessoal e direta com o fato tributável, como v.g. o imposto de renda, levando-se em consideração os preceitos da Constituição e do Código Tributário Nacional.
Quanto ao responsável ou sujeito passivo indireto, é aquele que não é contribuinte e sua obrigação decorrer de lei expressa, art. 121, parágrafo único, II, do CTN. Dessa forma, a sujeição passiva indireta pode dar-se também por duas vias, por substituição e por transferência. No que se refere à sujeição passiva indireta por substituição afirma Brito Machado (2010, p.151)
Quando o legislador, ao definir a hipótese de incidência tributária, coloca desde logo como sujeito passivo da relação tributária que surgirá de sua ocorrência alguém que está a ela diretamente relacionado, embora o fato seja indicador de capacidade contributiva de outros, aos quais, em princípio, poderia ser atribuído o dever de pagar, e que, por suportarem, em princípio, o ônus financeiro do tributo, são geralmente denominados contribuintes de fato.
Como se nota a interpretação de Brito Machado a lei manifesta de forma expressa desde a hipótese de incidência à existência de um vínculo jurídico, seja de forma econômica ou contratual, entre o contribuinte e o responsável, podendo ocorrer de forma progressiva, anterior à ocorrência do fato gerador, ou regressiva, operando-se após a ocorrência do fato gerador em razão de postergação do recolhimento, o que será, a propósito, objeto de aprofundamento no tópico seguinte, que tratará da responsabilidade por substituição.
Observa-se, por seu turno, a sujeição passiva indireta por transferência quando “existe legalmente o sujeito passivo direto (contribuinte) e mesmo assim o legislador, sem ignorá-lo, atribui também a outrem o dever de pagar o tributo, tendo em vista eventos posteriores ao surgimento da obrigação tributária” (BRITO MACHADO, 2010, p.150).
Depreende-se então que, na confecção da lei, há uma previsão legal do contribuinte e, ainda assim, o detentor de função legiferante antevê, após a ocorrência de o fato gerador, a transferência para terceiro da responsabilidade de pagar o tributo, em casos de acontecimentos supervenientes posteriores ao surgimento da obrigação, podendo o mesmo permanecer ou não no pólo passivo da obrigação. Nesse contexto, a sujeição passiva por transferência pode-se dar por solidariedade, sucessão e solidariedade de terceiros devedores, que será também objeto de aprofundamento no tópico seguinte que abordará a responsabilidade por transferência.
Vale consignar que não havendo previsão legal de forma diversa ficam vedadas convenções particulares relativas à responsabilidade de pagamentos de tributos com o intuito de mudar a definição legal do sujeito passivo das obrigações tributarias, conforme art. 123, CTN. (BRASIL, 2010). Nesse sentido, argumenta Lopes Becho (apud SABBAG, 2011, p. 699):
Se os pactos e acordos de ordem privada fossem oponíveis aos órgãos da Administração tributária, o Fisco poderia se ver constantemente impedido de exigir os tributos que lhe são devidos, por alterações nas relações jurídicas que, de fato, não lhes alteram as materialidades estipuladas constitucionalmente.
Conforme se nota acima, a finalidade desse instituto é garantir a supremacia do interesse público sobre o privado, invalidando acordos particulares em relação ao Ente Público Tributário que possam alterar as relações jurídicas embaraçando assim a cobrança devida de tributos.
Há ainda o instituto da solidariedade, que encontra a sua origem no art. 896 do Código Civil de 1916, revogado pelo art. 264 do Código Civil de 2002, in literis: art. 264. “Há solidariedade, quando na mesma obrigação concorre mais de um credor, ou mais de um devedor, cada um com direito, ou obrigado, à dívida toda”.
No que se refere à solidariedade passiva, o foco do presente trabalho é verificar no pólo passivo da obrigação tributária mais de um devedor. Para Amaro (2007, p.309) “opera-se uma extensão da subjetividade passiva, em razão da qual passam a figurar, como devedores da obrigação, dois ou mais indivíduos”. Nessa linha, a lei tributária nacional estabelece como responsáveis solidários as pessoas que tenham interesses em comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal e as expressamente designadas em lei. (BRASIL, 2010).
Por fim, quanto aos efeitos da solidariedade, impende enfatizar que o adimplemento da obrigação por um responsável estende-se aos demais, ficando todos desobrigados perante o Fisco, mantendo-se o direito de regresso junto aos outros devedores.
De igual forma, a isenção ou remissão outorgada ao crédito abrange todos os obrigados, salvo, se em caráter pessoal, permanecendo a solidariedade nesse caso quanto ao valor remanescente, bem assim a interrupção da prescrição de forma favorável ou não contra um dos obrigados, favorece ou prejudica os demais (BRASIL, 2010).
2.1.1 RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA
A responsabilidade tributária decorre de uma obrigação legal vinculada ao sujeito passivo da relação jurídica tributária quando omisso no cumprimento de um dever jurídico de prestação. Para Brito Machado (2010, p.158):
A responsabilidade tem um sentido amplo, que é a submissão de determinada pessoa, contribuinte ou não, ao direito do fisco de exigir a prestação da obrigação tributária vinculando qualquer dos sujeitos e em sentido estrito, sendo a submissão, em virtude de disposição legal expressa, de determinada pessoa que não é contribuinte, mas está vinculada ao fato gerador da obrigação tributária, ao direito do fisco de exigir a prestação respectiva.
Ad argumentadum, urge retornarmos ao conceito de contribuinte e responsável com o intuito de compreender a explicação do Professor Brito Machado. O contribuinte consiste em pessoa física ou jurídica que tem relação direta com o fato gerador constituído, sendo o responsável originário pelo pagamento do tributo, por ser a beneficiada com o acréscimo de patrimônio. Já o responsável é a pessoa que não preenche as características de contribuinte, mas é garantidor do tributo por derivação expressa de lei, ou seja, é um terceiro nomeado pelo legislador em razão de manter uma conexão mínima, de qualquer caráter, com o fato gerador.
À luz da responsabilidade em sentido amplo e estrito desenvolvida por Brito Machado, frise-se que tanto o contribuinte, responsável originário, quanto o responsável derivado respondem pelo descumprimento da obrigação tributária.
No que se refere à classificação da responsabilidade, o Código estabelece a responsabilidade pessoal e responsabilidade subsidiária ou supletiva, conforme se nota no art. 128 do CTN, ipis litteris:
Art.128. [...] a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigaçãodo contribuinte ou atribuindo-a a este carr da respectiva obrigaçubsidimpende . (BRASIL, 2010, p.692).
A responsabilidade pessoal também chamada de responsabilidade substitutiva consiste na exclusão do contribuinte instituída por lei, deslocando assim a exigibilidade para terceira pessoa vinculada, responsável, após a ocorrência do fato gerador, referindo-se as pessoas elencadas no art. 131 e art. 135 do CNT:
Art.131. São pessoalmente responsáveis:
I- o adquirente ou remitente, pelos tributos relativos aos bens adquiridos ou remidos;
II- o sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da partilha ou adjudicação, limitada esta responsabilidade ao montante do quinhão do legado ou da meação;
III- o espólio, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da abertura da sucessão (BRASIL, 2010, p.692).
Evidencia-se, desse modo, que a responsabilidade pessoal às pessoas elencadas acima de modo que separa a responsabilidade aos devedores originários, não sendo viável a responsabilidade de forma subsidiaria ou se quer solidária. Dessa forma o art.135 do CNT também discrimina os mandatários, prepostos, empregados, diretores e gerentes e os previstos também no art. 134, ou seja, que representam o contribuinte e praticam atos com excesso de poder ou infração de lei ou contrato social.
Já a responsabilidade subsidiaria indica que o responsável denominado em lei responda de forma total ou parcial à obrigação que o contribuinte deixar de cumprir. Assim a Fazenda Pública deverá esgotar as medidas possíveis para adimplir a obrigação direcionando-se primeiro aos bens do devedor principal, e, somente, em caso de insucesso poderá por meio do redirecionamento, voltar sua atenção ao responsável.
Em seqüência cabe mencionar no que se refere às espécies, da escolha do responsável perante o termo temporal do fato gerador, que forma-se pela responsabilidade por substituição e por transferência.
2.1.1.1 RESPONSABILIDADE POR SUBSTITUIÇÃO
A responsabilidade por substituição ocorre quando uma terceira pessoa determinada em lei preenche o espaço do contribuinte antes da ocorrência do fato gerador, por atender aos interesses da Administração, acontecendo com maior assiduidade no ICMS.
O objetivo do instituto da responsabilidade por substituição é facilitar a fiscalização, evitar a evasão fiscal e acelerar a arrecadação, assim como a disponibilidade dos recursos, v.g. os fundos de previdência privada, que devem reter o imposto de renda na fonte para repassar a União, devendo direcionar a ação do Fisco contra o empregador e não contra o empregado que está excluído da relação tributária.
Vale registrar que a doutrina, quanto ao ICMS aponta em duas espécies: regressiva e progressiva. A regressiva, antecedente ou para trás, segundo entendimento do Rocha Lopes (2005, p. 298), “o adquirente responsabiliza-se pelo pagamento de tributo devido pelo contribuinte que vende mercadoria”, dessa maneira há um adiamento/diferimento momentâneo do pagamento do tributo recaindo o ônus sobre o substituto legal, e.g. indústria de leite, em relação ao imposto devido pelo produtor rural, recolhendo a indústria para o produtor; o produtor da carne do animal de corte em relação ao frigorífico, visto que os referidos representantes primários das cadeias produtivas não possuem meios para suportar a manutenção de uma estrutura contábil.
No que se refere à responsabilidade por substituição progressiva o ICMS é cobrado sem que haja a ocorrência do fato gerador, ou seja, antes da saída subseqüente da mercadoria. Para Rocha Lopes (2005, p. 298) “terceira pessoa (indústria) se responsabiliza pelo pagamento de tributo devido pelo comerciante atacadista ou varejista, que revende a mercadoria por ela produzida”.
Nesse compasso, parte-se da premissa que há um recolhimento antecipado do fato gerador que ainda irá acontecer no futuro sendo calculado o valor em cima de uma base de cálculo presumida, júris tantum, ou seja, presunção que admite prova em contrário posteriormente. Embora essa espécie de substituição tenha gerado grandes discussões doutrinárias, a mesma, possui respaldo Constitucional por meio da EC nº. 3 de 1993, fixado no art.150 no parágrafo 7° a qual dispõe:
Art.150, § 7º. [...] a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido (BRASIL, 2010, p.53).
Á luz do postulado constitucional é assegurada à restituição caso o fato gerador futuro não venha acontecer, por meio da revenda efetuada pelo contribuinte. Cabe dizer ainda que não há previsão legal que estabeleça critério de restituição nos casos de bases de cálculos diferentes, sendo também ponto controverso na jurisprudência.
2.1.1.1.1 RESPONSABILIDADE POR TRANSFERÊNCIA
A responsabilidade por transferência acontece quando um terceiro ocupa o lugar do contribuinte após a ocorrência do fato gerador, em decorrência de um evento superveniente, ou seja, depois de surgida à obrigação contra uma pessoa determinada ela acaba sendo transferida a outro por acontecimentos posteriores. A transferência é classificada segundo Gomes de Souza (apud SABBAG, 2011, p.709) como de solidariedade, sucessores e de terceiros.
No que se refere à responsabilidade por transferência de devedores solidários ocorre quando há interesse de dois ou mais devedores em comum na situação que constitui o fato gerador, chamada também de solidariedade natural, ou quando deriva de determinação de lei que indicará as pessoas que deverão responder, chamada de solidariedade legal, sujeitando os devedores à obrigação da dívida toda, segundo nota-se no art. 124 e art. 125 do CTN (BRASIL, 2010, p.692).
Ademais, cabe ao Fisco escolher sobre qual sujeito passivo recairá o valor total da dívida, já que na responsabilidade tributária não se admite benefício de ordem, ou seja, não comporta uma ordem de cobrança, podendo incidir sobre qualquer devedor. No que se refere aos efeitos da solidariedade, já analisado no tópico da obrigação tributária, quanto à sujeição passiva, discrimina o art. 125 do CNT, que o pagamento, isenção ou remissão, assim como a interrupção da prescrição estendem-se a todos, seja em benefício, seja em prejuízo.
Em seqüência, no que tange a responsabilidade por transferência de devedores sucessores, assevera Harada (2009, p.477): “a sucessão em sentido amplo, significa transmissão de direitos e obrigações de uma pessoa a outra, quer por atos inter vivos, quer causa mortis. Em sentido restrito, é a transmissão do patrimônio do de cujus a seus herdeiros ou legatários”. fica três linhas quando dá enter.
Nesse contexto, extrai-se que o sucessor assume todos os débitos tributários do sucedido seja em vida ou após a morte. Dessa forma, os débitos tributários assumidos abrangem os definitivamente constituídos, os em fase de realização de lançamento e os que o lançamento ainda não tenha acontecido, sendo definida, por essas razões, a obrigação pelo fato gerador e não o momento do lançamento, segundo nota-se no art. 129 do CTN.
Por oportuno, importante destacar que o Código Tributário observa quatro hipóteses de responsabilidades por transferência de devedores sucessores, analisada de forma concisa abaixo.
A primeira hipótese é a sucessão por transmissão de imóveis, presente no art.130 do CTN, onde dispõe sobre os tributos derivados do imóvel, como o IPTU entre outros, sendo vedada a responsabilidade em duas situações: uma quando tiver na escritura de transmissão de propriedade a referência à certidão negativa expedida pela Fazenda e, a outra, quando o imóvel for adquirido em hasta pública (BRASIL, 2010).
A segunda hipótese refere-se à transmissão de bens móveis inter vivos e causa mortis, art. 131 do CTN, onde o adquirente assume as dívidas anteriores a aquisição do bem e os sucessores assumem a dívida em razão da morte do proprietário, incidindo primeiramente sobre o espólio e posteriormente sobre a partilha dos herdeiros.
A terceira hipótese é a sucessão comercial, art. 133 do CTN, segundo Sabbag (2011, p.723) “é a responsabilidade que resultar da operação societária será responsável pelas dívidas anteriores”, assim como a continuidade de exploração comercial de sócio remanescente ou espólio, com a mesma ou outra razão social ou ainda como empresário individual.
Por fim, a quarta hipótese quando a sucessão empresarial, art. 132 do CTN, refere-se ao fundo do comércio, composta pela universalidade dos bens para o exercício a atividade, e o estabelecimento, que é o espaço físico para o exercício das atividades, adquirida por pessoa física ou jurídica por qualquer título que dê continuidade a exploração da empresa.
Retornando a classificação da responsabilidade, pode-se acrescentar a responsabilidade por transferência de terceiros presente nos art. 134 e art.135 do CTN, estando os sujeitos estabelecidos no art.134, responsáveis de forma subsidiária, conforme entendimento da doutrina, cabendo, dessa forma, uma ordem de preferência na cobrança, como por v.g. os pais, que respondem pelos tributos devidos por seus filhos menores.
Já no que tange ao art. 135 do CTN, um dos focos da pesquisa, trata de responsabilidade por transferência pessoal, em especial o inciso III, que trata dos diretores, gerentes ou representantes judiciais de pessoas jurídicas de direito privado.
Em vista disso, a responsabilidade ocorre quando os sujeitos citados acima praticam atos com excesso de poder ou infração de lei, assim como o não recolhimento de créditos tributários regularmente constituídos.
Assim, o excesso de poder caracteriza-se segundo Sabbag (2011, p.738): “quando o terceiro age por conta própria, além dos poderes que a norma legal, contratual ou estatutária lhe conferem, isto é, subvertendo as atribuições que lhe foram outorgadas”, ou seja, o terceiro pratica atos além dos que estão determinados.
No que alude a infração de lei, contrato ou estatutos ocorre por meio de atos praticados com dolo devidamente provado. Por essas razões o entendimento jurisprudencial do STJ tem sido no sentido de entender que a infração a lei ocorre por meio da dissolução irregular de sociedade empresária, conforme julgado:
Colocar julgado STJ
Nota-se que a responsabilidade baseia-se em dois requisitos, a conduta dolosa praticada pelo gestor da sociedade e a comprovação por meio do Fisco dos atos praticados com infração a lei que resultou na dissolução irregular da sociedade.
Vale ainda consignar, a fim de alcançar a devida compreensão da sociedade empresária, o seu conceito segundo Coelho (2005, p.111) “como a pessoa jurídica de direito privado não estatal, que explora empresarialmente seu objeto social ou a forma de sociedade por ações”.
Dessa forma, cumpre adicionar que o Código Civil classifica as seguintes modalidades de sociedades, a) sociedade não personificada, art. 986 a 996, que subdivide em sociedade em comum e em conta de participação, e b) sociedade personificada, art. 997 a 1.141, dividindo-se em sociedade simples e empresarial, sendo a última subdividida em sociedade limitada, art. 1.052 a 1.087, sociedade anônima, art. 1.088 e Lei nº. 6.404/76, sociedade em nome coletivo, 1.039 a 1.044, sociedade em comandita simples, 1.045 a 1.051, e sociedade em comandita por ações, art. 1.090 a 1.092, cada uma com suas particularidades (BRASIL, 2010, p.220 a 230).
Nesse sentido, o foco de exame são as sociedades empresariais, classificadas em sociedades de pessoas, enquadrando-se a em comandita simples, em nome coletivo e em conta de participação, onde a concretização do objeto social caracteriza-se pela dependência das qualidades pessoais dos sócios, diferentemente da sociedade de capital formada por sociedade em comandita por ações e sociedade anônima, onde o objeto social depende das contribuições materiais dos sócios e por fim a sociedade mista, sociedade limitada, presente as duas características dos sócios as qualidades pessoais e materiais, derivando ambas de construções doutrinárias.
Nessa linha de raciocínio, embora tenha várias classificações de sociedades, a título de esclarecimento Coelho (apud, Brito Caribé, 2009, p. 74):
[...] embora sejam cinco os tipos disponíveis, somente a limitadas e anônimas possuem importância econômica [...] No ano de 2000, por exemplo, as juntas comerciais registraram 231.758 sociedades limitadas, 1.466 anônimas e 369 sociedades de outros tipos.
Superado o conceito e as classificações da sociedade, cabe a este trabalho a análise da responsabilidade no que tange as sociedades limitadas, tendo em vista o seu caráter misto. Registre-se, ademais que há uma notória preferência pela modalidade de sociedade limitada, conforme se extrai dos dados de Coelho (apud, Brito Caribé) acima, pois oferece menor risco aos sócios.
Convém frisar que a sociedade limitada é revestida de duas características, no entendimento da doutrina, a limitação da responsabilidade dos sócios e a contratualidade.
A primeira refere-se à possibilidade dos sócios poderem limitar suas perdas em caso de um futuro insucesso da empresa. Dessa forma, os sócios respondem, em regra, apenas sob o capital social da empresa, cabendo exceção que será avaliada adiante.
A segunda característica faz referência a contratualidade, onde os sócios deliberam de forma livre, desde que respeitada à lei vigente, com base em convenções particulares por meio de contrato.
Diante dessa premissa, a responsabilidade dos sócios das obrigações da sociedade limitada fica sujeita a limites. Para Coelho (2005, p.156) a regra é que:
Se o patrimônio social é insuficiente para responder pelo valor total das dívidas que a sociedade contraiu na exploração da empresa, os credores só poderão responsabilizar os sócios, executando bens de seus patrimônios individuais até um certo montante.
Por essas razões, a regra é que os sócios ficam responsabilizados pelo total do capital subscrito, o que comprometem por determinado período a entregar para a formação da sociedade, e ao não integralizado, sendo a parte do capital que de fato entregaram.
Nesse sentido afirma Coelho (2005, p.157) que “os sócios na limitada, tem responsabilidade solidária quanto à integralização do capital social” e ainda complementa que “se o contrato social estabelece que o capital está totalmente integralizado, os sócios não tem nenhuma responsabilidade pelas obrigações sociais”.
Ocorre que cabe algumas exceções quanto a responsabilidade dos sócios na sociedade limitada, sendo importante mencionar apenas uma, principal alicerce do estudo, a responsabilidade de sócio que adota deliberação contrária a lei ou contrato social, respondendo pessoalmente e ilimitadamente pelos ilícitos cometidos, executado diretamente no seu patrimônio particular, cabendo ao mesmo por meio de embargos do devedor provar que não incorreu em descumprimento de lei.
Convém ainda complementar que a responsabilidade tributária dos sócios quando na ocorrência da dissolução irregular da sociedade caracteriza-se como modalidade de infração a lei, quando não preenchido os requisitos para a regular dissolução.
2.2 EXECUÇÃO FISCAL
O Estado para manter suas atividades financeiras e sua estrutura necessita captar recursos. Dessa forma, quando o contribuinte ou o responsável solidário não recolhe ou paga o tributo devido nasce o direito estatal de pleitear os recursos por via judicial, dentre estes processos, as execuções fiscais constituem uma significativa parcela. Presentemente a maior fonte de receita do Estado advem de tributos, denominada receita derivada, por sujeitar o sujeito passivo ao seu pagamento. Conceituar tributo
A execução consiste em uma modalidade de prestação jurisdicional, que pode desmembrar-se em vários procedimentos. Segundo Didier (2010, p.33) permanece no ordenamento jurídico brasileiro, “procedimentos executivos comuns, que servem a uma generalidade de créditos, como é o caso do procedimento da execução por quantia certa previsto no CPC, e há os procedimentos executivos especiais”.
A execução fiscal, objeto da pesquisa enquadra-se nos procedimentos executivos especiais, onde a Procuradoria Geral da Fazenda Nacional, órgão jurídico do Ministério da Fazenda, é competente para pleitear dos contribuintes inadimplentes os créditos devidos conforme art.131, § 3º da Constituição Federal. Assim a cobrança dos créditos acontecerá por intermédio do Poder Judiciário em conjunto com a Fazenda Pública, com o intuito de buscar bens suficientes para sanar o crédito inadimplente, por meio da execução fiscal.
Diante dessa premissa, a execução fiscal que consiste em satisfazer uma prestação devida, regida pela Lei nº. 6.830 de 1980, onde dispõe de cobranças judiciais, sendo a mesma, a ação própria para a Fazenda Pública cobrar débitos inscritos em Dívida Ativa, sejam eles de natureza tributaria ou não tributária (BRASIL, 2010).
Cumpre esclarecer que toda execução baseia-se em um título seja ele judicial ou extrajudicial. No caso em tela, funda-se em um título extrajudicial, denominado Certidão de Dívida Ativa (CDA) que goza de presunção relativa, admite prova em contrario, de certeza, liquidez e exigibilidade. A dívida compreende qualquer valor tributário ou não, a obrigação principal, além da atualização monetária, os juros, a multa de mora e os demais encargos previstos em lei ou contrato conforme art.2º. § 2º, da Lei de Execuções Fiscais (LEF) (BRASIL, 2010).
Dessa forma, o valor da dívida será inscrito em dívida ativa, através de uma análise realizada por meio de um procedimento administrativo, denominado processo administrativo fiscal (PAF). O procedimento está previsto no Decreto nº. 70.235 de 1972 possui finalidades distintas, de exigir o crédito, e dar ciência da apuração do mesmo ao contribuinte, bem com a devida observância dos direitos do contribuinte.
O processo judicial tributário inicia-se após a formação da relação jurídica tributaria, formada pela constituição da hipótese de incidência que consiste na previsão legal, ou seja, uma circunstancia abstrata descrita em lei pelo legislador, sendo materializada por meio do fato gerador. O fato gerador por seu turno, consiste na concretização da incidência, definindo dessa forma, a natureza jurídica do tributo como é iniciado após a configuração do lançamento. O lançamento constitui o instrumento hábil do crédito tributário por sua vez é constituído