4. Posicionamento atual STF
Por fim, urge destacar que a discussão desenvolvida no capítulo anteriorfoi alvo de apreciação pelo STF no Ag. Rg. no RE 608.426/PR[57], no qual se entendeu que a responsabilização dos sócios-gerentes só pode se dar com a sua participação em procedimento administrativo, à luz dos princípios constitucionais da ampla defesa e do contraditório, garantidos pela Constituição da República “aos litigantes, em processo judicial ou administrativo” (art. 5º, LV).In verbis a ementa do julgado em referência:
“Ementa: AGRAVO REGIMENTAL. TRIBUTÁRIO. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. AUSÊNCIA DE CORRETA CARACTERIZAÇÃO JURÍDICA POR ERRO DA AUTORIDADE FISCAL. VIOLAÇÃO DO CONTRADITÓRIO, DA AMPLA DEFESA E DO DEVIDO PROCESSO LEGAL. INEXISTÊNCIA NO CASO CONCRETO.
Os princípios do contraditório e da ampla defesa aplicam-se plenamente à constituição do crédito tributário em desfavor de qualquer espécie de sujeito passivo, irrelevante sua nomenclatura legal (contribuintes, responsáveis, substitutos, devedores solidários etc).
Porém, no caso em exame, houve oportunidade de impugnação integral da constituição do crédito tributário, não obstante os lapsos de linguagem da autoridade fiscal.
Assim, embora o acórdão recorrido tenha errado ao afirmar ser o responsável tributário estranho ao processo administrativo (motivação e fundamentação são requisitos de validade de qualquer ato administrativo plenamente vinculado), bem como ao concluir ser possível redirecionar ao responsável tributário a ação de Execução Fiscal, independentemente de ele ter figurado no processo administrativo ou da inserção de seu nome na Certidão de Dívida Ativa (Fls. 853), o lapso resume-se à declaração lateral (obiterdictum) completamente irrelevante ao desate do litígio.
Agravo regimental ao qual se nega provimento” (original sem destaques)
Desta maneira, a Corte Suprema afastou o entendimento consolidado no STJ, tendo em vista que a inclusão do nome do sócio-administrador na Certidão da Dívida Ativa sem a possibilidade de defesa administrativa violanão apenas dispositivos literais da lei (art. 3ª da LEF e art. 201 do CTN), como também a própria Carta Magna, nos termos já demonstradosexaustivamente ao longo da exposição.
Vale enfatizar ainda que o Tribunal Pleno do Supremo Tribunal Federal já havia decidido em 2010[58], em sede de repercussão geral, que responsabilidade prevista no art. 135, III do CTN é aplicável apenas aos casos de prática de atos com excesso de poderes ou infração à lei, pela relação de pessoalidade entre ao ato ilícito e o tributo devido pela sociedade. No mesmo caso, afastou-se ainda norma que previa desconsideração da personalidade jurídica “ex lege” e objetiva, sob o fundamento de irrazoabilidade e inibição da iniciativa privada:
“DIREITO TRIBUTÁRIO. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO. ART 146, III, DA CF. ART. 135, III, DO CTN. SÓCIOS DE SOCIEDADE LIMITADA. ART. 13 DA LEI 8.620/93. INCONSTITUCIONALIDADES FORMAL E MATERIAL. REPERCUSSÃO GERAL. APLICAÇÃO DA DECISÃO PELOS DEMAIS TRIBUNAIS.
(...)
4. A responsabilidade tributária pressupõe duas normas autônomas: a regra matriz de incidência tributária e a regra matriz de responsabilidade tributária, cada uma com seu pressuposto de fato e seus sujeitos próprios. A referência ao responsável enquanto terceiro (dritterPersone, terzo ou tercero) evidencia que não participa da relação contributiva, mas de uma relação específica de responsabilidade tributária, inconfundível com aquela. O “terceiro” só pode ser chamado responsabilizado na hipótese de descumprimento de deveres próprios de colaboração para com a Administração Tributária, estabelecidos, ainda que a contrario sensu, na regra matriz de responsabilidade tributária, e desde que tenha contribuído para a situação de inadimplemento pelo contribuinte.
5. O art. 135, III, do CTN responsabiliza apenas aqueles que estejam na direção, gerência ou representação da pessoa jurídica e tão-somente quando pratiquem atos com excesso de poder ou infração à lei, contrato social ou estatutos. Desse modo, apenas o sócio com poderes de gestão ou representação da sociedade é que pode ser responsabilizado, o que resguarda a pessoalidade entre o ilícito (mal gestão ou representação) e a conseqüência de ter de responder pelo tributo devido pela sociedade.
6. O art. 13 da Lei 8.620/93 não se limitou a repetir ou detalhar a regra de responsabilidade constante do art. 135 do CTN, tampouco cuidou de uma nova hipótese específica e distinta. Ao vincular à simples condição de sócio a obrigação de responder solidariamente pelos débitos da sociedade limitada perante a Seguridade Social, tratou a mesma situação genérica regulada pelo art. 135, III, do CTN, mas de modo diverso, incorrendo em inconstitucionalidade por violação ao art. 146, III, da CF.
7. O art. 13 da Lei 8.620/93 também se reveste de inconstitucionalidade material, porquanto não é dado ao legislador estabelecer confusão entre os patrimônios das pessoas física e jurídica, o que, além de impor desconsideração ex lege e objetiva da personalidade jurídica, descaracterizando as sociedades limitadas, implica irrazoabilidade e inibe a iniciativa privada, afrontando os arts. 5º, XIII, e 170, parágrafo único, da Constituição.
(...)
9. Recurso extraordinário da União desprovido.
10. Aos recursos sobrestados, que aguardavam a análise da matéria por este STF, aplica-se o art. 543-B, § 3º, do CPC.” (original sem destaques)
Ambos precedentes se mostram corretos, uma vez que a Corte tutelouda efetividade das garantias procedimentais nos moldes preconizados pela Constituição da República, observando-seos princípiosdo devido processo legal, contraditório e ampla defesa, inclusive nas instâncias administrativas.
Nesta esteira, destacam-se as lições de Romeu Felipe Bacellar Filho[59], ao trazer que“o procedimento administrativo, enquanto pressuposto ou suporte técnico, institucionaliza o método de efetivação da responsabilidade pública, no Estado Democrático de Direito”[60]de modo que a efetivação de um sistema democrático está calcada na participação do cidadão “nas decisões que possam afetar sua esfera jurídica”[61]de maneira prévia (elaboração da regra abstrata procedimental) e concreta (resolução de conflito específico).
5. Conclusão
Assim, diante do exposto, de maneira a concluir a presente monografia, destacamos alguns pontos relevantes:
1. É conditio sine qua non para aplicação da responsabilidade tributária prevista no art. 135 do CTN a prática de ato doloso (por parte das pessoas elencadas nos incisos I a III do dispositivo) contrário aos interesses do obrigado principal, em desacordo com o vínculo legal existente entre ambos os sujeitos passivos.
2. O procedimento administrativo, orientado pelos princípios do devido processo legal, contraditório e ampla defesa, é o fundamento de validade, certeza e liquidez da Certidão da Dívida Ativa (título executivo extrajudicial). Assim, deve ser observado o rito legal para apuração da responsabilidade, de maneira a oportunizar a defesa do contribuinte e responsável, em paridade de armas frente ao Estado. Neste sentido, já decidiu o Pretório Excelso no Ag. Rg. no RE 608.426/PR[62],
3. Acerca do redirecionamento da Execução Fiscal, entende o Superior Tribunal de Justiça caber ao Fisco o ônus da prova dos requisitos da responsabilidade tributário, caso o nome do coobrigado não conste da CDA. Entretanto, caso o nome do responsávelfaça parte do título executivo, o ônus da prova negativa (referente à ausência dos requisitos elencados no art. 135) recai sobre o sócio, em face da presunção de liquidez e certeza da Certidão da Dívida Ativa.
4. Constante da CDA, de maneira irregular, o nome do responsável tributário, a defesa pode ser viabilizada pela via da exceção de pré-executividade, cabendo ao responsável a prova de que não foi parte de processo administrativo tributário, o que pode ser comprovado mediante provas documentais (cópias de peças e decisões processuais). Ademais, no presente trabalho, propôs-se a limitação do alcance subjetivo das prerrogativas da CDA, face às arbitrariedades cometidas, de maneira que, ao se requerer o redirecionamento da Execução Fiscal, caberia ao Fisco a prova de que a inscrição do crédito tributário em Dívida Ativa se deu de maneira regular, pela juntada da decisão administrativa que conclui pela responsabilidade tributária do sócio gerente.
5. Destaca-se que, em recente precedente, o STJ, no ERESP nº 1131069/RJ[63], sinalizou possível mudança de entendimento, de maneira a acompanhar o posicionamento sedimentado pelo STF. Na ocasião, entendeu o Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, em voto-vista, pela impossibilidade de se exigir prova negativa/diabólica, bem como reforçou a necessidade de processo administrativo para se apurar previamente a responsabilidade tributária previamente à Execução Fiscal, nos seguintes termos:
“Partiu-se da presunção de que, se o nome do sócio consta da CDA é porque houve procedimento administrativo anterior e, portanto, defesa; nada mais enganoso, pois o que se observa, na prática, é que o Fisco trata os responsáveis pelas pessoas jurídicas como devedores solidários das obrigações tributárias, incluindo seus nomes na CDA indiscriminadamente sem qualquer apuração prévia acerca da existência de atos ilícitos. Mas tal solidariedade não existe, já que a responsabilização do sócio, gerente ou administrador exsurge apenas e tão-somente quando caracterizada uma das situações previstas no art. 135 do CTN - excesso de poderes ou infração à lei, ao contrato social ou estatuto ou, em caso de dissolução irregular.(...)
“Assim, ao meu sentir, o fato de o nome do sócio constar da CDA nada significa para o fim de imputar-lhe responsabilidade pela dívida tributária, se ausente a razão legal justificadora dessa inclusão. Cuida-se de vício insanável na formação do título executivo, sendo que a inversão do ônus probatório, nesses casos, exigiria prova de fato negativo não especificado, a chamada prova diabólica.
Insisto: a indicação do nome do sócio, gerente ou diretor na CDA não o legitima automaticamente para a execução tributária sob um dos fundamentos do art. 135, III do CTN, se este fundamento não veio especificado quando de sua inclusão como coobrigado no título executivo, isto é, quando não houve procedimento administrativo prévio tendente a apuração dessas circunstâncias . A presunção de liquidez e certeza da CDA refere-se aos valores nela constantes, não se alastrando para aspecto de cunho eminentemente subjetivo. (...)” (original sem destaques)
6. A observância dos princípios do devido processo legal, contraditório e ampla defesa é forma de efetivação do Estado Democrático de Direito, garantindo-se a previsibilidade e segurança jurídica do cidadão frente ao Estado, sob a ótica do consentimento, uma vez que as regras e garantias procedimentais foram elaboradas pelos representantes dos cidadãos, sendo de cumprimento obrigatório pela Administração Pública.
6. Referênciasbibliográficas
AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. 17. ed. São Paulo: Saraiva, 2011.
ASSIS, Araken de.Manual da execução. 9. ed São Paulo: Revista dos Tribunais, 2004. p.140-143.
ATALIBA, Geraldo. Hipótese de incidência tributária. 6ª Ed. São Paulo, Revista dos Tribunais, 2009
BALEEIRO, Aliomar. atualiz. DERZI, Misabel de Abreu Machado. Limitações Constitucionais ao poder de tributar. 8ª Ed. Rio de Janeiro: Forense, 2011
BALEEIRO, Aliomar.atualiz. DERZI, Misabel Abreu Machado. Direito Tributário Brasileiro. 11 ed. Rio de Janeiro, Forense, 2004
BACELLAR FILHO, Romeu Felipe. Princípiosconstitucionais do processo administrative disciplinar. São Paulo: Max Limonad, 1998.
BECHO, Renato Lopes. Responsabilidade Tributária de Terceiros – O art. 135 do CTN. In: Revista Dialética de Direito Tributário nº 197, São Paulo: Dialética, fevereiro de 2012.
BECKER, Alfredo Augusto. Teoria geral do direito tributário. 4ª Ed. São Paulo: Noeses, 2007.
BERNARDES, Flávio Couto. O aspecto procedimental como elemento da norma jurídica tributária e seus reflexos na formação do título executivo. 2006. 462f. Tese (Doutorado em Direito) – Faculdade de Direito. Universidade Federal de Minas Gerais. Belo Horizonte, 2006.
BOBBIO, Norberto. Teoria do Ordenamento Jurídico, tradução de Maria Celeste Cordeiro Leite dos Santos, 10. Ed., Brasília: UNB, 1999.
BRASIL. Superior Tribunal de Justiça. Recurso Especial n. 1.182.462/AM. Relatora: Ministra Eliana Calmon. Relator para Acórdão: Ministro Luiz Fux. DJe 14.12.2010.
BRASIL. Superior Tribunal de Justiça. Embargos de Divergência no Recurso Especial n. 702232/RS. Relator: Ministro Castro Meira. DJ 26.09.2005, p. 169.
BRASIL. Superior Tribunal de Justiça. Agravo Regimental no Recurso Especial n. 1131069/RJ. Relator: Ministro Castro Meira. DJe 10.02.2011.
BRASIL. Superior Tribunal de Justiça. Agravo Regimental nos Embargos de Divergência em Recurso Especial n. 1131069/RJ. Relator: Ministro Arnaldo Esteves Lima. DJe 14.08.2012.
BRASIL. Supremo Tribunal Federal. Agravo Regimental no Recurso Extraordinário n. 608426/PR. Relator: Ministro Joaquim Barbosa. DJe 24.10.2011.
BRASIL. Supremo Tribunal Federal. Recurso Extraordinário n. 562276/PR. Relatora: Ministra Ellen Gracie. DJe 10.02.2011.
BRASIL. Supremo Tribunal Federal. Recurso Extraordinário n. 95022. Relator: Ministro Aldir Passarinho.DJU, 04.11.1983, p. 17146. IN: THEODÓRO JÚNIOR, Humberto Lei de Execução Fiscal: comentários e jurisprudência. 12. ed. São Paulo: Saraiva, 2011, p. 67.
BRASIL. Supremo Tribunal Federal. Recurso Extraordinário n. 93491. Relator: Ministro Moreira Alves. ac. 16.12.1980, Juriscível do STF, 104:89. IN: THEODÓRO JÚNIOR, Humberto Lei de Execução Fiscal: comentários e jurisprudência. 12. ed. São Paulo: Saraiva, 2011, p. 67.
CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de direito constitucional tributário. 24ª Ed. São Paulo: Malheiros, 2008.
CARVALHO, Paulo de Barros. A prova no procedimento administrativo tributário. In: Revista Dialética de Direito Tributário nº 34, São Paulo: Dialética, julho de 1998.
__________. Curso de Direito Tributário. 23ª ed., São Paulo: Saraiva, 2011.
CHIOVENDA, Giuseppe. Instituições de direito processual civil v.1 e v.2. .Campinas: Bookseller, 1998.
COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. O sujeito passivo da obrigação tributária – substituição de obrigados. In: RTA 1/249.
DARZÉ, Andréa M. Responsabilidade tributária: solidariedade e subsidiariedade. São Paulo: Noeses, 2010.
DIAS, Tiago Bologna. Limites da responsabilidade do sócio cujo nome conste da CDA – contextualização dos precedentes e legislação pertinente. In: Revista Dialética de Direito Tributário nº 200, São Paulo: Dialética, p. 95-103, maio de 2012.
DIDIER JR.,Fredie. Curso de direito processual civil. V.1. 11. ed. Salvador: Jus Podivm, 2012.
__________. Curso de direito processual civil. V.2. 11. ed. Salvador: Jus Podivm, 2012.
__________. Curso de direito processual civil. V.5. 4. ed. Salvador: Jus Podivm, 2012.
DINAMARCO, Cândido Rangel. Instituições de direito processual civil v.1 e v.2. São Paulo: Malheiros. 2009.
EINAUDI, Luigi. Mito e Paradossi dela Giustizia Tributária. Torino, 1959, p. 13. In: BECKER, Alfredo Augusto. Teoria Geral do Direito Tributário. 5ª ed., São Paulo: 2010.
FREITAS, Vladimir Passos de (Coordenador). Código Tributário Nacional comentado: doutrina e jurisprudência, artigo por artigo, inclusive ICMS e ISS. 5ª Ed. São Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 2011.
LIEBMAN, Enrico Tullio. Corso de dirittoprocessualecivile. Ed. 1952. IN: THEODÓRO JÚNIOR, Humberto. Curso de Direito Processual Civil. V.1. 51. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2010
MACHADO, Raquel Cavalcanti Ramos. A prova no processo tributário: presunção de validade do ato administrativo e ônus da prova. In: Revista Dialética de Direito Tributário nº 96, São Paulo: Dialética, p. 77-88, setembro de 2003.
MACHADO SEGUNDO, Hugo de Brito. Processo Tributário. 5.ed. São Paulo: Atlas, 2010.
MARTINS, Ives Gandra da Silva.ComentáriosaoCódigoTributárioNacional. V. 2. São Paulo: Saraiva, 1998. p. 253.
MORAES, Fabrício Machado de. Responsabilidade patrimonial pessoal de sócios e administradores na sociedade limitada: análise com maior referência à responsabilidade tributária. In: RTrib 86/73
PAULSEN, Leandro. Direito Tributário: Constituição e Código Tributário à Luz da Doutrina e Jurisprudência. 7ª Ed., Porto Alegre: Livraria do Advogado/Esmafe, 2005.
PESSOA, Leonel Cesarino. A inclusão do diretor ou gerente no pólo passivo da Execução Fiscal e o processo administrativo tributário. In: RIASP 24/171.
REIS JÚNIOR, Ari Timóteo dos. Responsabilidade dos sócios e administradores pelos débitos tributários da pessoa jurídica. In: RTrib 74/15.
RIBEIRO, Diego Diniz. Responsabilidade tributária fundada no art. 135, III, do CTN: presunção de certeza da CDA e o cálculo jurisprudencial dos precedentes do STJ e STF. In: Revista Dialética de Direito Tributário nº 199, São Paulo: Dialética, p. 19-32, abril de 2012.
THEODÓRO JÚNIOR, Humberto. Curso de Direito Processual Civil. V.1. 51. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2010.
__________. Curso de Direito Processual Civil. V.2. Rio de Janeiro: Forense, 2011.
__________. Lei de Execução Fiscal: comentários e jurisprudência. 12. ed. São Paulo: Saraiva, 2011.
TORRES, Ricardo Lobo. Curso de direito financeiro e tributário. 16. ed. Rio de Janeiro: Renovar, 2009
XAVIER, Alberto. Do lançamento: teoria geral do ato, do procedimento e do processo tributário. 2ª Ed., Rio de Janeiro: Forense, 1997.
